Concepto 33014
24 de abril de 2001
Se�ora
ZOYLA ROBINSON DIAZ
Subdirectora Financiera INSTITUTO NACIONAL DE VIAS
C.A.N. Transversal 45 No. 26-60 entrada 2
Ciudad
Ref: Consulta 15353 Marzo 6 de 2001
Tema: Impuesto sobre las ventas
Contratos con entidades p�blicas
R�gimen simplificado. requisitos
Recibido en este despacho el oficio mencionado, nos permitimos manifestarle
que de acuerdo con lo establecido en el art�culo 11 del Decreto 1265 de 1999
este Despacho es competente para absolver en sentido generales consultas escritas
que se formulen sobre interpretaci�n y aplicaci�n de las normas tributarias
nacionales.
PROBLEMA JUR�DICO
Cual es la tarifa del impuesto sobre las ventas aplicable a un contrato
celebrado con una entidad publica que fue adjudicado en 1999 y que no ha sido
modificado o prorrogado?
TESIS
El r�gimen del impuesto sobre las ventas aplicable a los contratos celebrados
con entidades publicas o estatales es el vigente a la fecha de la resoluci�n
o a acto de adjudicaci�n del respectivo contrato.
INTERPRETACI�N
Respecto de la causaci�n del impuesto sobre las ventas cuando interviene
un cambio en la legislaci�n que establece la tarifa este Despacho ha considerado
en anteriores oportunidades que no es la fecha de celebraci�n de un contrato
de prestaci�n de servicios el factor principal que determina la tarifa del impuesto,
ni tampoco el contrato en si mismo constituye un hecho generador del impuesto,
sino que este lo determina la prestaci�n del servicio y su facturaci�n; salvo
las expresas consagraciones legales en otro sentido que se han expedido para
el caso de la contrataci�n con entidades p�blicas.
Respecto de la reducci�n de la tarifa seg�n el prove�do del art�culo 46
de la ley 488 de 1998, en un punto a partir del 1� de noviembre de 1999, expres�
este Despacho mediante el Concepto No.75655 de agosto 11 de 2000:
Por mandato de la Ley 488/98, art�culo 46, al modificar el articulo 468
del Estatuto Tributario, a partir del d�a primero de noviembre de 1999 la tarifa
general del IVA baj� al 15%.
Ahora bien, respecto de contratos celebrados con anterioridad al 1 de noviembre
de 1.999 y la incidencia del cambio de tarifa, es necesario sopesar b�sicamente
la fecha de causaci�n del tributo, de conformidad Con las reglas contenidas
en los art�culos 429 y siguientes del mismo Estatuto mencionado. Dicho art�culo
429 es del tenor siguiente;
"Momento de causaci�n. El impuesto se causa:
a) En las ventas, en la fecha
de emisi�n de la factura o documento equivalente, y a falta de �stos, en el
momento de la entrega...
b) En los retiros a
que se refiere el literal b) del art�culo 421, en la fecha del retiro.
c) En las prestaciones
de servicios, en la fecha de emisi�n de la factura o documento equivalente,
o en la fecha de terminaci�n de los servicios o del pago o abono en cuenta la
que fuere anterior./.../
Par�grafo. Cuando el valor convenido sufren un aumento con posterioridad
a la venta, se generar� el impuesto sobre ese mayor valor, en la fecha en que
�ste se cause. "
Es del caso considerar que los contratos celebrados pueden referirse a
prestaciones que van realiz�ndose en un lapso m�s o menos prolongado y que son
susceptibles de ser facturadas por periodos de tiempo (semanas, quincenas, meses)
o por unidades entregadas y recibidas a satisfacci�n, a la manera de los contratos
de suministro.
A la luz de lo anterior, para efectos de aplicar el cambio de la tarifa
general del IVA, trat�ndose de prestaci�n de servicios, tenemos:
1. Los servicios
facturados o terminados antes del 1o de noviembre de 1999, debieron liquidarse
con la tarifa del 16% a t�tulo del IVA.
2. Los servicios
facturados o terminados con posterioridad a aquella fecha, deben liquidarse
con la tarifa del 15%
3. Nada obsta para
que con relaci�n a servicios prestados en virtud de un mismo contrato lleguen
a presentarse facturas con IVA a diferente tarifa, seg�n lo sean antes despu�s
del d�a 1o. de noviembre de 1999.
De manera que es claro que no es la fecha de celebraci�n de un contrato
de servicios el factor principal que determina la tarifa del IVA aplicable;
tampoco el contrato por si mismo constituye un hecho generador del impuesto,
sino el hecho de prestarse el servicio y facturarse, as� sea por unidades de
tiempo o de obra. La norma de la causaci�n del tributo determina no solo la
tarifa que puede leg�timamente cobrar el contratista, seg�n sea la tarifa vigente,
sino igualmente la tarifa que debe tomar para el manejo del IVA descontable
a que tenga derecho: Estatuto Tributario, art�culo 485.
Por otra parte, las entidades p�blicas tienen tambi�n en la norma de causaci�n
del IVA una referencia obligada para la aplicaci�n de la retenci�n en la fuente
que deben practicar a t�tulo del mismo impuesto.
Es del caso recordar que, para efectos de inter�s presupuestal, el par�grafo
4 del art�culo 468 del Estatuto Tributario dispon�a que en los contratos con
entidades p�blicas, cuya licitaci�n hubiera sido adjudicada con antelaci�n a
la vigencia de la ley 223/95, se deb�a continuar aplicando la tarifa del IVA
vigente en la fecha de tal adjudicaci�n.
En igual sentido, el art�culo 141 de la Ley 508/99, inciso 2o, dispuso:
"Cuando se trate de contratos celebrados con entidades p�blicas, calendados
con anterioridad a la Ley 488 de 1998, o cuya resoluci�n de adjudicaci�n sea
anterior al 28 de diciembre de 1998, continuar�n sometidos al tratamiento del
impuesto sobre las ventas que les correspond�a con anterioridad a dicha fecha,
salvo que sean modificados o prorrogados, en cuyo caso se aplicar�n las disposiciones
vigentes a su modificaci�n o pr�rroga. Lo anterior ser� igualmente aplicable
respecto de contratos celebrados mediante la modalidad de contrataci�n directa,
que con anterioridad al 28 de diciembre de 1998 se encontraban suscritos por
las partes.
Lo previsto en el presente art�culo se entiende sin perjuicio de la reducci�n
de la tarifa general del IVA de que trata el art�culo 468 del Estatuto Tributario."
Esta norma cay� bajo la declaraci�n de inexequibilidad proferida por la
Corte Constitucional respecto de la Ley 508/99; pero es claro el criterio propuesto
por el legislador, tanto en ella como en el par�grafo 4o. del articulo 468 antes
de ser modificado por la Ley 488/98, en el sentido de que cuando sobrevenga
una modificaci�n legal que aumente la tarifa del IVA, a los contratos de las
entidades p�blicas se les seguir� aplicando la tarifa de este impuesto vigente
al tiempo de su celebraci�n; pero si la modificaci�n disminuye esa tarifa, la
disminuci�n s� se aplica a partir de su vigencia.
Actualmente, no existe una norma en este sentido.
De lo expuesto podemos concluir lo siguiente: En el evento de haberse contratado
la prestaci�n del servicio antes del 1 de noviembre de 1999, por un valor total
o global que inclu�a el IVA, es obvio que el c�lculo del impuesto incluido debi�
realizarse con la tarifa entonces vigente del 16%. En tal evento, la modificaci�n
sobreviniente de la tarifa general, ocurrida antes de la causaci�n del impuesto
en cabeza del responsable contratista, implica y conlleva una variaci�n en ese
valor total del contrato, en m�s o en menos, seg�n la variaci�n tarifaria lo
sea en mayor o en menor valor. Esta regla debe aplicarse tambi�n a la contrataci�n
de las entidades p�blicas, mientras no se expida una norma en el sentido que
ten�an las normas de que antes se hizo m�rito
No sobra recordar que el IVA es un valor que no constituye ingreso propio
del responsable, sino recaudo a nombre del Estado, que puede el responsable
depurar con el IVA autorizado como descontable, para declarar y pagar luego."
Ahora bien, la previsi�n que en su momento realiz� la ley 508 de 1999 (vigente
hasta la declaratoria de inconstitucionalidad) referida a la estabilidad de
la tarifa, estaba dirigida a los contratos celebrados con entidades p�blicas,
calendados o adjudicados con anterioridad a la vigencia Ley 488 de 1998.
Respecto de los contratos adjudicados o celebrados con posterioridad a
la ley 488 de 1998, vale decir en 1999, no existi� hasta la expedici�n de la
ley 633 de 2000 norma que estableciera la estabilidad en el impuesto sobre las
ventas; aspecto que permite concluir que para este tipo de contratos la causaci�n
del impuesto se rigi� por las reglas generales expuestas en la parte inicial
del concepto que se trae a colaci�n; y por ello fue v�lido que a partir del
1�. de noviembre de 1999 se redujera la tarifa en un punto,
No obstante, tal situaci�n vario con la expedici�n del art�culo 78 de la
ley 633 de 2000 -que dispone que para los contratos celebrados con entidades
publicas o estatales, el r�gimen del impuesto sobre las ventas aplicable ser�
el vigente a la fecha de la resoluci�n o acto de adjudicaci�n del respectivo
contrato, salvo que sean modificados o prorrogados.
La nueva disposici�n no establece una fecha limite de la adjudicaci�n de
los contratos a los cuales la misma deba aplicarse, por lo que se considera
que, trat�ndose de Entidades P�blicas o Estatales el r�gimen del impuesto a
las ventas aplicable en el desarrollo de sus contratos, es el vigente en la
fecha de resoluci�n o adjudicaci�n del respectivo contrato.
As�, entonces la tarifa del impuesto sobre las ventas que rige un contrato
adjudicado en 1999 es la que a esa fecha estaba vigente (16%), no obstante la
reducci�n de la tarifa que por mandato legal se produjo a partir del 1� de noviembre
del mismo a�o y hasta Diciembre de 2000 y salvo si fue modificado o prorrogado
durante este �ltimo lapso.
Para estos contratos adjudicados en 1999 (antes del 1�. de noviembre) hoy
resulta indiferente si son modificados o prorrogados dado que la tarifa aplicable
a esa fecha y la actual es la misma (16%).
En cuanto a lo que debe entenderse por modificaci�n de los contratos y
en el entendido de que tal definici�n no corresponde a esta Oficina, consideramos
que por tal situaci�n puede entenderse aquellas variaciones del contrato que
afecten el precio o las condiciones de las contraprestaciones convenidas y por
pr�rroga variaci�n del plazo.
PREGUNTA
Para pertenecer al r�gimen simplificado del impuesto sobre las ventas se
deben cumplir en forma concurrente los requisitos que se�ala la norma, o basta
con el cumplimiento de uno de ellos?
TESIS
Para pertenecer al r�gimen simplificado del impuesto sobre las ventas se
deben cumplir en forma concurrente los requisitos que se�ala la norma.
INTERPRETACION
El art�culo 499 del Estatuto Tributario modificado por el art�culo 34 de
la Ley 633 de 2000 dispone que los comerciantes minoristas o detallistas, cuyas
ventas est�n gravadas, as� como quienes presten servicios gravados, que sean
personas naturales, podr�n inscribirse en el r�gimen simplificado del impuesto
sobre las ventas, cuando hayan obtenido en el a�o inmediatamente anterior ingresos
brutos inferiores a $42.000.000.00 (Valor a�o base 2000) y tengan un establecimiento
de comercio, oficina, sede, local o negocio donde ejercen su actividad.
Consideramos que en esta disposici�n Y es copulativa, es decir relaciona
los dos requisitos claramente consagrados para pertenecer al r�gimen simplificado,
aspecto que permite concluir que es requisito para ser de dicho r�gimen no solo
el obtener ingresos inferiores al establecido en la misma norma sino el tener
establecimiento, oficina, sede, local o negocio desde donde se ejerza
la actividad. Lo anterior sin perjuicio de la presunci�n de derecho contemplada
en la norma, sobre la obtenci�n de ingresos anuales superiores a la cifra se�alada
y que hace que el responsable pase a pertenecer al r�gimen com�n, para cuyo
efecto basta el cumplimiento de uno de los supuestos legales.
En lo relacionado con el requisito del establecimiento de comercio, sede
y dem�s, este Despacho mediante el concepto No.30590 de abril 17 de 2001 al
hacer una an�lisis del tema considero:
"...En lo relativo al establecimiento de comercio, la nueva disposici�n
es m�s amplia que la anterior toda vez que hasta la expedici�n de la ley 633
de 2000 uno de los requisitos para pertenecer al r�gimen simplificado era el
de tener m�ximo dos establecimientos
de comercio.
Ahora la nueva norma no solo hace referencia a dicho establecimiento de
comercio sino que incluye el tener oficina, local, negocio o sede donde se ejerza
la actividad.
Por lo que entonces el hecho de que un profesional independiente no tenga
establecimiento de comercio abierto al p�blico no implica ausencia de responsabilidad,
ya que la prestaci�n de los servicios gravados, es de suyo factor determinante
de la responsabilidad en el impuesto sobre las ventas.
En este contexto, puede afirmarse que todo profesional independiente necesita
para el ejercicio de su profesi�n de un sitio que puede ser oficina, local,
o sede desde donde desarrolle su labor; podr�a decirse que el hecho de no tener
sede aparte y exclusiva implica carencia de la misma, pero es que si entendemos
que la sede es el sitio donde habitualmente se desarrollan las actividades esta
puede incluso coincidir con la casa de habitaci�n del profesional: As� un abogado
puede utilizar su vivienda para el estudio de sus negocios y la realizaci�n
de las respectivas demandas o alegatos.
Entonces, un profesional independiente que cumpla los requisitos para pertenecer
al r�gimen simplificado, deber� inscribirse en �l no obstante no poseer una
oficina o local exclusiva y abierta al p�blico para el desarrollo de su actividad
..."
LIGIA ESMERALDA PARDO MORA