Junio
19 de 2001
Se�ora
Carrera
10 N� 96 -25 Oficina 518
Bogot�
D.C.
Ref.
: Radicado N� 016287 del
TEMA :
Renta y complementarios
SUBTEMA
: Patrimonios aut�nomos
Corresponde
inicialmente manifestarle, que de acuerdo con lo establecido en el art�culo
11 del Decreto 1265 de 1999 en concordancia con el literal b) del art�culo 10
de la Resoluci�n 5632 de 1999 modificada por el art�culo 1� de la Resoluci�n
N� 156 de 1999, emanadas de la Direcci�n de Impuestos y Aduanas Nacionales,
este Despacho es competente �nica y exclusivamente para absolver en sentido
general y abstracto las consultas escritas que se formulen sobre interpretaci�n
y aplicaci�n de las normas tributarias nacionales, raz�n por la cual carece
de facultad legal para pronunciarse sobre situaciones particulares de los consultantes.
Sin
embargo, sobre el tema del r�gimen impositivo relativo al impuesto sobre la
renta y complementarios respecto de las utilidades provenientes de patrimonios
aut�nomos surgidos por efecto del contratos de fiducia mercantil este Despacho
se pronunci� ya, entre otros, mediante los Conceptos 078416 de octubre 6 de
1998 y 017647 del 28 de febrero de 2000, en cuyas interpretaciones jur�dicas,
respectivamente, expres�:
"Los
patrimonios aut�nomos, entre los cuales se encuentra el fideicomiso, gozan de
reconocimiento legal.
El
art�culo 102 del Estatuto Tributario contempla las reglas que deben seguirse
para efectos del cumplimiento de las obligaciones tributarias que surjan con
ocasi�n del contrato de Fiducia mercantil, en la siguiente forma:
a.
Las utilidades generadas por el fideicomiso deben ser incluidas en las declaraciones
de renta del beneficiario, en el mismo periodo en que se causan en el Patrimonio
aut�nomo, con el mismo car�cter de gravabas o no gravabas, por el mismo concepto que tendr�n
si las hubiera recibido el beneficiario.
b.
Cuando no sea posible determinar el beneficiario de la Fiducia porque sobre el fideicomiso recaen condiciones
suspensivas, resolutorias, sustituciones, revocatorias u otras circunstancias,
las rentas deber�n ser declaradas en cabeza del Patrimonio aut�nomo siguiendo
las reglas aplicables para las sociedades an�nimas, caso en el cual ser� el
fiduciario quien presente la declaraci�n del impuesto sobre la renta.
c.
Cuando los bienes que conforman la Fiducia o los derechos sobre el mismo se transfieran a personas o entidades
diferentes del constituyente a t�tulo
oneroso, los ingresos se gravan en cabeza del constituyente, en la medida en
que en �l se causa el impuesto sobre la renta o ganancia ocasional.
d.
Cuando los bienes que conforman la Fiducia o los derechos sobre el mismo se
transfieran a personas o entidades diferentes del constituyente a t�tulo gratuito,
los ingresos se gravan en cabeza del beneficiario de los respectivos bienes
y derechos.
e.
Respecto de las obligaciones fiscales de car�cter formal que pudieren surgir
frente al fideicomiso como responsable del impuesto sobre las ventas, del impuesto
de timbre o agente retenedor, �stas deben ser cumplidas por el fiduciario bajo
su Nit y raz�n social, as� como efectuar el pago de las mismas pero con cargo
a los recursos del Patrimonio aut�nomo."
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"Consagra el art�culo 102 del Estatuto Tributario, que para la determinaci�n
del impuesto sobre la renta en los contratos de fiducia mercantil se observar�n
las siguientes reglas:
1. Para
los fines del impuesto sobre la renta y complementarios, los ingresos originados
en los contratos de fiducia mercantil se causan en el momento en que se produce
un incremento en el patrimonio del fideicomiso, o un incremento en el patrimonio
del cedente, cuando se trate de cesiones de derechos sobre dichos contratos.
De todas maneras, al final de cada ejercicio gravable deber� efectuarse una
liquidaci�n de las utilidades obtenidas en el respectivo per�odo por el fideicomiso
y por cada beneficiario, siguiendo las normas que se�ala el Cap�tulo l del T�tulo l de este Libro
para los contribuyentes que llevan contabilidad por el sistema de causaci�n.
2. Las
utilidades obtenidas en los fideicomisos deber�n ser incluidas en las declaraciones
de renta de los beneficiarios, en el mismo a�o gravable en que se causan a favor
del patrimonio aut�nomo, conservando el car�cter de gravables o no gravables,
y el mismo concepto y condiciones tributarias que tendr�an si fueren percibidas
directamente por el beneficiario.
3. Cuando
el fideicomiso se encuentre sometido a condiciones 0 suspensivas, resolutorias,
o a sustituciones, revocatorias u otras circunstancias que no permitan identificar
a los beneficiarios de las rentas en el respectivo ejercicio, �stas ser�n gravadas
en cabeza del patrimonio aut�nomo
a la tarifa de las sociedades colombianas. En este caso, el patrimonio aut�nomo
se asimila a una sociedad an�nima para los fines del impuesto sobre la renta
y complementarios. En los fideicomisos de garant�a se entender� que el beneficiario
es siempre el constituyente.
4. Se
causar� el impuesto sobre la renta o ganancia ocasional en cabeza del constituyente,
siempre que los bienes que conforman el patrimonio aut�nomo o los derechos sobre
el mismo se transfieran a personas o entidades diferentes del constituyente.
Si la transferencia es a t�tulo gratuito, el impuesto se causa en cabeza del
beneficiario de los respectivos bienes o derechos. Para estos fines se aplicar�n las
normas generales sobre la determinaci�n de la renta o la
ganancia ocasional, as� como las relativas a las donaciones y las previstas en los art�culos 90 y 90-1 de
este Estatuto.
5. Con
relaci�n a cada uno de los patrimonios aut�nomos bajo su responsabilidad, los
fiduciarios est�n obligados a cumplir las obligaciones formales se�aladas en
las normas legales para los contribuyentes, los retenedores y los responsables,
seg�n sea del caso. Para tal efecto, se le asignar� un NIT diferente al de la
sociedad fiduciaria, que identifique en forma global a todos los fideicomisos
que administre.
Las
sociedades fiduciarias presentar�n una sola declaraci�n por todos los patrimonios
aut�nomos. La sociedad fiduciaria tendr� una desagregaci�n de los factores de
la declaraci�n atribuible a cada patrimonio aut�nomo a disposici�n de la
DIAN para cuando esta lo solicite.
Los
fiduciarios son responsables, por las sanciones derivadas del incumplimiento
de las obligaciones formales a cargo de los patrimonios aut�nomos as� como de
la sanci�n por correcci�n, por inexactitud, por correcci�n aritm�tica y de cualquier
otra sanci�n relacionada con dichas declaraciones.
Con
cargo a los recursos del fideicomiso, los fiduciarios deber�n atender el pago
de los impuestos de ventas, timbre y de la retenci�n en la fuente, que se genere
como resultado de las operaciones del
mismo, as� como de sus correspondientes intereses moratorios y actualizaci�n por inflaci�n cuando sean
procedentes.
Cuando
los recursos del fideicomiso sean insuficientes, los beneficiarios responder�n
solidariamente por tales impuestos retenciones y sanciones.
6. Las
utilidades acumuladas en los fideicomisos, que no hayan sido distribuidas ni
abonadas en las cuentas de los correspondientes beneficiarios, deber�n ser determinadas
por el sistema de causaci�n e incluidas en sus declaraciones de renta. Cuando
se den las situaciones contempladas en el numeral 3. de este art�culo se proceder�
de acuerdo con lo all� previsto.
Y
seg�n el Par�grafo 1� lb. sin perjuicio de lo dispuesto en el art�culo 23-1 de este Estatuto, el fiduciario deber�
practicar retenci�n en la fuente sobre los valores pagados o abonados en cuenta,
susceptibles de constituir ingreso tributario para los beneficiarios de los
mismos, a las tarifas que correspondan a la naturaleza de los correspondientes
ingresos, de acuerdo con las disposiciones vigentes.
As�
mismo indica este art�culo en su Par�grafo 2�, que sin perjuicio de las responsabilidades
antes establecidas, en la acci�n de cobro, la administraci�n tributaria podr�
perseguir los bienes del fideicomiso.
Por
otra parte y seg�n previsiones del art�culo 271-1 del Estatuto Tributario, el
valor patrimonial de los derechos fiduciarios se establecer� de acuerdo con
las siguientes reglas:
1.
Los derechos sobre el patrimonio deben ser declarados por el contribuyente que tenga la explotaci�n
econ�mica de los respectivos bienes,
en armon�a con lo dispuesto en el art�culo 263 de este Estatuto.
2.
El valor patrimonial de los derechos fiduciarios, para los respectivos beneficiarios,
es el que les corresponda de acuerdo con su participaci�n en el patrimonio l�quido
del fideicomiso al final del ejercicio o en la fecha de la declaraci�n. Los
bienes conservar�n para los beneficiarios la condici�n de movilizados o inmovilizados,
monetarios o no monetarios que tengan en el patrimonio aut�nomo.
"
Se�ala por �ltimo en su Par�grafo que, para los fines de determinaci�n del impuesto sobre la renta y complementarios,
los fiduciarios deber�n expedir cada a�o, a cada uno de los beneficiarios de
los fideicomisos a su cargo, un certificado indicando el valor de sus derechos,
los rendimientos acumulados hasta el 31 de Diciembre del respectivo ejercicio,
aunque no hayan sido liquidados en forma definitiva y los rendimientos del �ltimo
ejercicio gravable.
En
caso de que las cifras incorporen ajustes por inflaci�n se deber�n hacer las
aclaraciones de rigor.
Con
los elementos de juicio proporcionados, corresponde al consultante establecer
lo aplicable al caso particular que motiva la consulta. Se reitera que, al tenor
de las prescripciones del numeral 3� del. art�culo 102 transcrito, cuando el
fideicomiso se encuentre sometido a condiciones suspensivas, resolutorias, o
a sustituciones, revocatorias u otras circunstancias que no permitan identificar
a los beneficiarios de las rentas en el respectivo ejercicio, �stas ser�n gravadas
en cabeza del patrimonio aut�nomo
a la tarifa de las sociedades colombianas. En este caso, el patrimonio aut�nomo se asimila a una sociedad
an�nima para los fines del impuesto sobre la renta y complementarios debiendo
presentar declaraci�n de renta a nombre del patrimonio aut�nomo, en cuanto en
este caso surge directamente como sujeto pasivo del impuesto sobre la renta
y complementarios.
Cordialmente,
Delegado
Divisi�n de Doctrina Tributaria
Oficina
Jur�dica