DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES
CONCEPTO 22663
17 de abril de 2002


TEMA: Impuesto sobre la Renta Procedimiento
DESCRIPTORES: Costo de ventas. Facturación
FUENTES FORMALES: Estatuto Tributario, arts. 421, 437-1, 454,615, 771-2

PROBLEMA JURIDICO:

Los retiros de mercancías para obsequios, degustaciones, muestras gratis, son un gasto de publicidad o un costo de ventas?

TESIS JURIDICA:

Los retiros de mercancías para obsequios. degustaciones, muestras gratis y similares, se consideran un costo de ventas.

INTERPRETACION JURIDICA:

E artículo 421 del E. T., literal b), prevé que el retiro de bienes corporales muebles que hace el responsable para su uso, se considera venta, independientemente de que el responsable transfiera el dominio del bien a titulo gratuito u oneroso, debiendo liquidar el Impuesto sobre las Ventas en el evento de que el bien se encuentre sujeto a Gravamen.

Cuando la norma considera venta el retiro de bienes corporales muebles hechos por el responsable para su uso, el sentido de la disposición se predica no solo desde el punto de vista del empleo directo que hace el responsable de tales bienes sino también en cuanto a la libre disposición que el responsable hace de ellos.

Teniendo en cuenta las anteriores consideraciones, el retiro de un bien destinado a la venta del que se dispone para ser ofrecido como obsequio formando parte de un paquete de productos, no admite un cambio en el tratamiento legal antes indicado, por lo que en la medida en que la materia prima o los bienes corporales muebles adquiridos para la producción o enajenación del bien se hallan destinados a operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas y que por lo mismo son computables como costo o gasto es claro que el valor de adquisición de los mismos constituye costo de venta.

El IVA que genera la operación de venta ( obsequio) asume el tratamiento general dispuesto, es decir que la diferencia entre el IVA causado en la adquisición y la venta del bien será el impuesto a pagar, cuando se trate de bienes gravados.

Frente al literal b) debe recordarse que conforme al artículo 458 del mismo ordenamiento legal, cuando del retiro de bienes corporales muebles hechos por el propietario para su uso o para formar parte de los activos fijos de la empresa se trata, el valor de venta es el valor comercial de los bienes, que se debe indicar en la factura de venta o documento equivalente.

Téngase en cuenta que “...la enajenación de bienes por un valor inferior a su costo por no ser permanente sí se tiene como una costumbre comercial y por lo mismo es utilizada por mayoristas y vendedores al detal como mecanismo de sustitución de bienes o cambios de inventario, lo que permite, por excepción, conceder un tratamiento que se ajusta al devenir comercial en un momento determinado”. (Concepto 90564/98)

2.- En relación con el punto dos (2), si partimos de la exigencia formulada en el artículo 615 del E.T., en cuanto existe la obligación de facturar cada una de las operaciones que se realicen, ello nos indica que aun cuando se trate del cambio de un bien por otro, tal actuación por ello no deja de constituir venta, afectando por lo mismo no solo la información contable (reconocimiento de los hechos económicos) sino comercial, y por lo mismo tributaria, lo que permite inferir que tal operación se encuentra sujeta a facturación. Ahora bien, si se tiene presente que el cambio obedece a la sustitución de un producto defectuoso, gravado, es menester considerar que habrá lugar a causar el IVA en la nueva operación pues aun cuando la venta inicial generó el gravamen, en últimas la misma fue objeto de devolución lo que afecta el manejo de la cuenta mayor IVA, pues el impuesto inicialmente causado en la venta se ve afectado con la devolución originando un efecto neutro en la operación.

Las inquietudes propuestas en los literales a), b), y c) consideramos encuentran solución en lo expuesto anteriormente.

3.-Tratándose de descuentos en materia de impuesto sobre las ventas , este Despacho mediante concepto número 68788 de 2001, expreso:

“El articulo 454 del Estatuto Tributario establece que “Los descuentos efectivos no integran la base gravable. No forman parte de la base gravable los descuentos efectivos que consten en la factura o documento equivalente, siempre y cuando no estén sujetos a ninguna condición y resulten normales según la costumbre comercial; tampoco la integran el valor de los empaques y envases cuando en virtud de convenios o costumbres comerciales sean materia de devolución.”

“Conforme a la disposición transcrita, los descuentos efectivos no forman parte de la base gravable siempre que reúnan estos requisitos:

a) Que consten en la factura o documento equivalente
b) Que no se trate de descuentos condicionados
c) Que resulten normales según la costumbre comercial

“Como vemos el legislador ha condicionado la posibilidad de detraer de la base gravable en IVA el valor de los descuentos efectivos al cumplimiento de las citadas condiciones.”

“Lo anterior resulta concordante con lo previsto en el articulo 617 del citado ordenamiento, el cual establece que uno de los requisitos de la factura de venta es “el valor total de la operación”.

“Además la factura como soporte de contabilidad debe reflejar la realidad del hecho económico.”

“En consecuencia, los descuentos efectivos no condicionados que no forman parte de la base gravable deben constar en la factura.”

Conforme a lo expuesto, los descuentos efectivos, a juicio del Despacho, no requieren de documento adicional, pues en la medida en que constan en la factura o documento equivalente constituyen prueba suficiente que permite disminuir la base gravable sujeta a imposición, no obstante, si la empresa que realiza la operación de venta por cuestiones de manejo administrativo prefiere soportar el descuento con nota debito, tal proceder consideramos no afecta el manejo fiscal aplicable al punto, siempre y cuando que el descuento, conste en la factura.

Situación diferente ocurre con el adquirente de la mercancía, cuando para hacer efectivo tal descuento emite factura, habida consideración de que las normas impositivas restringen la emisión de tal documento a las operaciones de venta y/o prestación de servicios lo que impide aceptar el proceder del adquirente, además, la emisión de factura por tal concepto dista de proporcionar un elemento probatorio del descuento efectuado, provocando una equívoca interpretación al emitir un documento con características propias para su emisión.

Tal es la situación propuesta en la consulta, pues si en lo tocante con la retención en la fuente la misma procede solamente cuando se realiza un pago o abono en cuenta, lo que ocurra primero, según lo precisa el articulo 437-1 del E. T. , fluye frente al caso que aun cuando el comprador emita factura para sustentar el “cobro del descuento”, que se efectúa deduciéndolo directamente en la cancelación de las facturas a su cargo, no se está en presencia de un pago o abono en cuenta lo que permite afirmar que no hay lugar a retención en la fuente.

4.- Descuentos confidenciales. Como se precisa en el concepto número 68788 de 2001, antes transcrito, el articulo 454 del E. T., formula como requisito sine qua non para que el descuento ~ forme parte de la base gravable que el mismo sea efectivo, es decir que no esté sujeto a condición alguna, y que resulte normal según la costumbre comercial, tales exigencias se acreditan con la factura por ser el documento idóneo que configura la totalidad de las circunstancias previstas por la norma.

De acuerdo con lo anterior, nos permitimos ilustrar el procedimiento que debe guiar la expedición de una factura que contempla un descuento efectivo, a saber:

Valor venta (Bien gravado)     $1000
Descuento (10%)                     100
                                         _____
Valor a pagar:                         900

Como se observa, el descuento en estos términos cumple con las exigencias formuladas por la ley pues, consta en la factura, se encuentra debidamente discriminado, es efectivo en cuanto se detrae directamente del valor de venta lo que indica el no hallarse sujeto a condición alguna y por lo mismo no forma parte de la base gravable.

De acuerdo con lo precisado, si el descuento no consta en la factura evidentemente el mismo no procede por lo que la base gravable se encuentra estructurada sobre el valor total de venta. De efectuarse un descuento con posterioridad a la venta, - entrega de los bienes o facturación- el mismo no produce efectos fiscales por lo que la base gravable, insistimos será el valor total inicialmente señalado.

5. Descuento por operación logística y de mercadeo.

Tratándose del reembolso de gastos, por corresponder este al reconocimiento monetario de una obligación que debió ser sufragada por la empresa vendedora en su momento, el mismo corresponde efectivamente a un pago y por lo mismo sujeto a retención en la fuente; tratándose de impuesto sobre las ventas el pago se halla sujeto a retención en la medida en que el mismo corresponda a un hecho generador del impuesto sobre las ventas.

El soporte como toda actuación que corresponde a la venta de un bien o a la prestación de un servicio, se sustenta con la factura o documento equivalente, expedido por quien efectivamente realizó la operación que a su turno es el documento que avala el reconocimiento de costos, deducciones e impuestos descontables, según dictados del artículo 771-2 del E. T.

En las ventas realizadas por cuenta y a nombre de terceros donde el valor total de la operación corresponde a quien encarga la venta, como se entiende en el caso propuesto cuando se trata de apertura de almacenes, aniversarios, etc, el vendedor debe identificar en su contabilidad tales operaciones a fin de distinguir las que le son propias de aquellas que corresponden a terceros, tales operaciones deberán coincidir con las ventas facturadas. En este caso, consideramos que las operaciones que fiscalmente deben generar ingresos gravados no se encuentran sujetos a retención pues comercial y fiscalmente la operación realizada no corresponde en estricto sentido a un pago o abono en cuenta.

En cuanto a la inquietud de si “la empresa puede causar la retención en la fuente en el mes real de recepción de la factura”, es necesario recordar que la retención en la fuente se efectúa atendiendo a las disposiciones reguladoras de cada materia, es así como tratándose de impuesto sobre las ventas, la retención se efectúa en el momento del pago o abono en cuenta, en materia de impuesto sobre la renta la retención se aplica atendiendo al concepto que regula la operación.

JGB/ AHBE