DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES
CONCEPTO 48461 DE 2002 
AGOSTO 2 

DOCTORA 
DORIA RUTH VEJARANO PARDO 
JEFE DIVISIÓN JURÍDICA 
ADMINISTRACIÓN DE IMPUESTOS DE CARTAGENA 
MANGA CALLE 28 (TERCERA AVENIDA) Nº 25-76 
CARTAGENA - BOLÍVAR 

REFERENCIA: CONSULTA RADICADA BAJO LOS NÚMEROS 59314, 60481 Y 60917 DEL 2001. 

TEMA: IMPUESTO SOBRE LA RENTA. 
DESCRIPTORES: DETERMINACIÓN DE COSTOS PRESUNTOS. 

FUENTES: ESTATUTO TRIBUTARIO, ARTÍCULO 82 Y ARTÍCULO 29 DE LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA. 
De conformidad con lo establecido en el artículo 11 del Decreto 1265 de 1999, este despacho es competente para absolver en sentido general las consultas escritas que se formulen sobre interpretación de las normas de carácter nacional. En este sentido se emite el presente concepto. 

Problema jurídico 
¿Se pueden determinar gastos presuntos en la prestación de servicios? 

Tesis jurídica 
No se pueden reconocer gastos presuntos en prestación de servicios. 

Interpretación jurídica 
El artículo 82 del estatuto tributario consagra los casos en que es aplicable la determinación de los costos presuntos y estimados. 
Señala esta disposición en uno de sus apañes que, cuando existan indicios de que el costo informado por el contribuyente no es real o cuando no se conozca el costo de los activos enajenados, ni sea posible su determinación mediante pruebas directas, debe acudirse a una serie de informaciones externas tendientes a determinar un costo cercano a la realidad, y en el evento en que no resulte posible, se estimará el costo en el setenta y cinco por ciento (75%) del valor de la respectiva enajenación, sin perjuicio o de las sanciones que se impongan por inexactitud en la declaración de renta o por no llevar debidamente los libros de contabilidad. 
Es necesario agregar que la citada norma se encuentra dentro del capítulo que trata de la determinación de los “costos de los activos”. 

Al respecto la Corte Suprema de Justicia mediante sentencia del 31 de octubre de 1974 expresó: “Como puede observarse, la norma, al igual que el artículo (82 del E.T.), establece un sistema para determinar el valor de los costos de los activos de un contribuyente, cuando existan indicios de que el costo informado por el mismo no es real, o cuando no se conozca dicho costo, o no sea posible establecerlo mediante pruebas directas. Las mismas razones expuestas por la Corte al examinar el cargo anterior, son valederas para ésta, pues se trata del mismo sistema de fijación del valor comercial de un bien, de las mismas atribuciones para la Dirección General de Impuestos Nacionales, de los instrumentos técnicos para el señalamiento, de iguales procedimientos administrativos para controvertir y de las mismas posibilidades de decisión judicial. No se trata de que sea el director de Impuestos, a voluntad, el que fija el valor del impuesto en cada caso, sino del ejercicio por éste de una facultad para señalar el ya establecido, mediante claridad en las bases de la tributación”. 

Es claro que la disposición se refiere únicamente a la determinación del costo de los activos, lo que impide extender analógicamente su contenido al caso de los gastos de la empresa, aspecto que necesariamente lleva a concluir que no es posible aplicar el artículo 82 del estatuto tributario para reconocer gastos presuntos. En efecto, aunque no hay una claridad completa en la diferenciación doctrinal entre costos y gastos, el régimen tributario vincula los costos a la configuración de la renta bruta, depuran dolos del conjunto de los ingresos netos, mientras relaciona los gastos con la depuración de esa renta bruta para establecer la renta líquida: tal como lo señala el artículo 26 del estatuto tributario. Dentro de esta concepción, los costos son objeto de tratamiento en los artículos 58 y siguientes del mismo estatuto, mientras los gastos son contemplados en los artículos 104 y siguientes. 
En el sentido expuesto, José Hernán Flórez, en la obra “Teoría del impuesto sobre la renta”. Editada por el Instituto Colombiano de Derecho Tributario, parte III, capítulo 2, afirma: “....el concepto de costo respecto del gasto se distingue de acuerdo al momento en el cual se tiene derecho a su reconocimiento. Cuando el desembolso se depura de los ingresos netos, se constituye en costo; si se detrae de la renta bruta, se denominará gasto”. 

“... a diferencia de los gastos, los costos se asocian, clara y directamente, con la adquisición o producción de un bien, ello para significar que el costo estará integrado por toda partida que tenga relación directa y clara con la compra o producción de un bien o servicio. Si una partida no puede ser asociada clara y directamente con la elaboración o compra de un bien o servicio, no será costo sino que deberá tratarse como un gasto del negocio” expresa Jesús Orlando Corredor Alejo en su libro “El impuesto de renta en Colombia”, publicado por CIJUF, Medellín 2001, página 176. 

En la misma línea de interpretación, a criterio de este despacho, la determinación de costos presuntos consagrada en el artículo 82 del estatuto tributario, está prevista como un último recurso para estimar los costos de los activos enajenados por el contribuyente. Pero no es aceptable su aplicación para estimar los gastos en que haya podido incurrir. 
Ahora bien, en relación con la posible violación al debido proceso cuando la administración tributaria en un proceso de determinación reconoció a un contribuyente unos gastos presuntos, es de señalar que nuestra Carta Política en su artículo 29 establece: “El debido proceso se aplicará en toda clase de actuaciones judiciales y administrativas”. 

Constitucionalmente se ha considerado el debido proceso como derecho fundamental generalizado que opera en cualquier rama del derecho, del cual se desprenden una serie de principios que lo integran y que deben ser respetados en todos los juicios. 
La Corte Constitucional ha destacado la importancia que en un Estado de derecho, tiene el cumplimiento y observancia de los procedimientos establecidos por el legislador para el desarrollo de los diversos procesos. Es así como en Sentencia C-491 de 1996, sostuvo: 

“La garantía constitucional del debido proceso incluye, como elemento determinante, el de la obligatoriedad de las formas propias de cada juicio. 

Se trata de asegurar que, en todos los trámites judiciales o administrativos, se apliquen las normas previamente definidas por la ley para el tipo de asunto materia de examen, con el objeto de que quien acude a los jueces —o a la administración, en su caso—, o es llamado por ellos, no sea sorprendido por nuevas disposiciones, ni sea tratado de manera diferente a aquella en que lo son quienes se encuentran en sus mismas circunstancias. 

Se preserva así el valor de la seguridad jurídica y se hacen valer los postulados de la justicia y la igualdad ante la ley...”. Sentencia C.C.T.-453 de abril 27 del 2000. 
Considerando los anteriores postulados y por tratarse de un caso particular, compete al funcionario respectivo definir si en efecto, en el caso en estudio se presentó desconocimiento del debido proceso. 

La jefe Oficina Jurídica, 
Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.