DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES
Concepto: 083619
Bogotá D.C. diciembre 31 del 2002

PROBLEMA JURIDICO:

Se generan intereses moratorios tributarios  y sobre qué base, por el solo hecho de que en virtud de una corrección voluntaria, de una corrección provocada o por una liquidación oficial, se disminuya o desaparezca el saldo a favor sin generar un saldo a cargo?

TESIS JURIDICA:

Solo se generan intereses moratorios cuando en virtud de una corrección voluntaria, de una corrección  provocada o por una liquidación oficial, se disminuye o desaparece el saldo a favor con el que por imputación o compensación se cubrían total o parcialmente obligaciones a cargo del contribuyente, cuando de ello  resulta un saldo a pagar y se liquidan en la forma que establece la Ley, sobre el monto que derive de los impuestos, anticipos y retenciones a cargo que no se  cancelaron oportunamente.

INTERPRETACION JURIDICA:

Se solicita reconsiderar el problema jurídico No. 1 del Concepto No. 001475 de Agosto 6 de 1999,  por medio del cual este Despacho sostiene que  los intereses moratorios del débito generado en la cuenta corriente del contribuyente, producto de que se disminuya o desaparezca un saldo a favor que el contribuyente haya imputado, por una liquidación oficial o por una declaración privada de corrección, se deben cobrar desde la fecha de vencimiento de la obligación donde indebidamente se liquidó tal saldo a favor hasta que su pago se verifique.

La inconformidad del solicitante con el mencionado pronunciamiento, radica en el hecho de que, en su criterio, únicamente se causan intereses de mora en los eventos previstos por el artículo 634 del Estatuto Tributario, por lo que, con motivo de la reducción o eliminación del saldo a favor que se utilizó para pagar la obligación susceptible de esta sanción, solo se deben liquidar  intereses cuando arroja un impuesto, anticipo o retención por pagar; lo que hace que no siempre se generen intereses por el arrastre o imputación al periodo siguiente del saldo a favor incorrectamente determinado, como se entiende en el Concepto atacado que guardó silencio sobre los casos en que a pesar de las modificaciones persiste un  saldo a favor.

El Concepto en estudio, cuya tesis se reprodujo en la parte inicial del presente, inicia su fundamentación con lo dispuesto como sanción de intereses moratorios en el artículo 634 del Estatuto Tributario, por la no cancelación oportuna de  los impuestos, anticipos y retenciones a cargo del obligado tributariamente, e igualmente , reproduce  el mandato de que éstos se liquidarán por mes o fracción de mes  calendario de retardo, junto con la previsión de que si surgen de los mayores valores que de tales bases se determinen en liquidaciones oficiales, su causación, será igualmente, desde que éstas debieron declararse de manera correcta.

Seguidamente se indica, que al ser objeto de modificación, bien sea por iniciativa del obligado o por actuación oficial, una declaración en la que se liquidó un saldo a favor de forma indebida, que además fue objeto de posterior imputación o arrastre, se presenta un débito en la cuenta corriente del contribuyente que  genera intereses moratorios desde la fecha de vencimiento del término para declarar de la liquidación privada en la que se determinó el error, hasta que se haga efectivo el pago, por cuanto se entiende que dicho saldo a favor nunca existió o su valor era menor.

También se indica, que el acto oficial en que se efectúe esa reducción o desconocimiento, será el título ejecutivo para hacer exigible el saldo a favor indebidamente imputado y el cobro de intereses moratorios en las condiciones anotadas, a la tasa dispuesta por el artículo 635 del Estatuto Tributario.

Procede el Despacho, a pronunciarse sobre el tema:

Partiendo de los supuestos legales indicados por el artículo 634 del Estatuto Tributario como susceptibles de generar intereses moratorios, es evidente que los mismos no se causan sino sobre los valores de impuestos, anticipos o retenciones no cancelados oportunamente, o sea en la fecha indicada para el efecto por el Gobierno Nacional, bien sea que su monto definitivo sea determinado en la declaración inicial, en sus correcciones o en acto oficial, (subrayamos); es decir, debe haber un saldo a pagar.

No obstante lo anterior, como la determinación de los saldos de las declaraciones, depende de la depuración establecida legalmente para el efecto, puede ocurrir que por ella los montos de lo liquidado como impuesto, anticipo o retención, no coincidan con los saldos resultantes, que pueden ser a favor o en contra del contribuyente. Por lo tanto, si el saldo es a pagar y no se cancela oportunamente, se generan intereses moratorios siempre y cuando provenga de los anteriores conceptos, pues si se deriva de una  sanción, no los genera;  y,  si es saldo a favor  no hay deuda por cancelar, luego mal podrían generarse intereses moratorios.

Ahora bien, en el débito de la cuenta corriente del contribuyente se registran todos aquellos valores a cargo del mismo, provengan de declaración privada o de liquidación oficial, o de los ajustes que se hayan efectuado a las mismas. Sinembargo, no siempre estos valores equivalen o son iguales al saldo a cargo de la cuenta corriente y existe para ellos, cuando la Ley lo permite, la posibilidad de ser compensados con  los créditos. Los créditos de la citada cuenta contienen, todos aquellos abonos que como medios de extinción de la obligación ingresan en la misma y aquellos saldos a favor que resultan de las liquidaciones privadas o de las oficiales, los que a su turno pueden ser utilizados como imputación al periodo siguiente del mismo impuesto, como compensación a otra obligación u obtener su devolución.

El artículo  670 de Estatuto Tributario establece que no constituyen un reconocimiento definitivo a su favor, las devoluciones o compensaciones que se efectúen con base en los saldos a favor presentados por los contribuyentes o responsables en las declaraciones del impuesto sobre la renta y complementarios y sobre las ventas, por lo que, dispone unas sanciones por la improcedencia de las mismas.

Reza la misma disposición que esta sanción se impone mediante Liquidación Oficial de Revisión, en la que se rechaza o modifica el saldo a favor objeto de devolución o compensación y que deberán reintegrarse las sumas devueltas o compensadas en exceso más los intereses moratorios que correspondan, aumentados estos últimos en un cincuenta por ciento (50%). Pero, si el saldo a favor modificado o suprimido no fue compensado o devuelto, sino imputado o sea arrastrado por el contribuyente o responsable en sus declaraciones del período siguiente, se exigirá su reintegro, incrementado en los intereses moratorios correspondientes, sin más adiciones, (subrayamos).

Como se observa, en ambas circunstancias al exigirse el reintegro de los dineros mal declarados como saldo a favor, se habla de los intereses moratorios correspondientes, y así se interpreta en el Decreto 1000 de 1997, en el parágrafo del artículo 13, cuando en relación con los intereses se utiliza la expresión  "...cuando haya lugar"; queriendo ello significar, que se debe acudir a las normas generales que regulan los intereses moratorios tributarios, las cuales como se estableció en la parte inicial, indican que se producen sobre los saldos no cancelados provenientes de impuestos, anticipos o retenciones; luego, forzoso es concluir, que si no existen saldos a cargo, los intereses moratorios no se producirán, porque no hay base para su liquidación.

Corolario de lo anterior y como doctrina que se adopta en este pronunciamiento aclarando las anteriores, se deduce que solo se generan intereses moratorios cuando en virtud de una corrección voluntaria, de una corrección provocada o por una liquidación oficial de revisión, se disminuye o desaparece el saldo a favor que se devuelve o con el que por imputación o compensación se cubrían total o parcialmente obligaciones a cargo del contribuyente, agentes de retención o responsables de los  impuestos administrados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, cuando con la modificación resulta un saldo a pagar. Tales intereses se causan conforme lo dispuesto por la Ley 788 de diciembre 27 de 2002 que contiene la reforma tributaria,  por cada día calendario de retardo en el pago sobre los saldos provenientes de los impuestos, anticipos y retenciones a su cargo, porque no se cancelaron oportunamente y se liquidan desde la fecha en que se debió presentar la respectiva declaración y/o las de efectuar su pago, hasta la fecha en que se realice su cancelación.

En igual sentido se precisa en este Concepto que el título base de ejecución para el cobro de los intereses que en estos eventos se generen, de acuerdo con el inciso segundo del parágrafo del artículo 828 del Estatuto Tributario, es suficiente la liquidación que de ellos efectúe el funcionario competente, sin que esto obste para que atendiendo el acto oficial modificatorio, la base de cálculo sea la determinada en este.

En los anteriores términos, se precisa y aclara el problema jurídico número 1° del Concepto  No. 001475 del 6 de agosto de 1999 y los demás emitidos en tal sentido.

CTOR/EYPH