DOCTORA
NANCY PARRA PARRA
DIRECTORA DE IMPUESTOS
CEMEX COLOMBIA
CRA. 14 Nº 93 B-46 PISO 7º

REFERENCIA: RADICADO BAJO EL Nº 023190 DEL 4 DE ABRIL DE 2001.

TEMA: RENTA Y COMPLEMENTARIOS.

DESCRIPTORES: COSTOS Y DEDUCCIONES.

FUENTES FORMALES: ARTÍCULO 260 DEL CÓDIGO DE COMERCIO Y LOS CAPÍTULOS V Y VI DE LA LEY 222 DE 1995, ARTÍCULO 26, ESTATUTO TRIBUTARIO.

De conformidad con el artículo 11 del Decreto 1265 de 1999 en concordancia con el artículo 1º de la Resolución 5467 del año 2001, este despacho es competente para absolver de manera general las consultas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias nacionales. En este sentido se emite el presente concepto.

Problema jurídico
¿Pueden las sociedades subordinadas detraer como deducción fiscal en forma proporcional a los ingresos percibidos en el año inmediatamente anterior, los gastos en que incurre la sociedad controlante que tiene centralizada la administración de sus subordinadas?

Tesis jurídica
No es posible, para efectos fiscales relativos al impuesto sobre la renta y complementarios, detraer como deducción el resultado que se obtenga de prorratear los gastos en que incurren las sociedades controlantes en relación con los ingresos de sus subordinadas percibidos en el año anterior, en cuanto que los gastos deducibles por concepto de servicios entre otros, deben corresponder a los efectivamente realizados respecto de los cuales se cumplan los requisitos de ley.

Interpretación jurídica
Manifiesta el consultante, que una sociedad que controla un grupo empresarial, tiene como función principal, organizar y coordinar todo lo referente a las diferentes entidades que lo conforman, no percibiendo ingresos significativos relativos a actividades diferentes a los que las sociedades controladas le reconocen, los que en suma corresponden a una participación en el importe total de los gastos que a nombre de aquellas tenga que realizar.
Como holding que es, indica, carece de ingresos relevantes provenientes de terceros. Y en la controlante, está concentrada la fuerza laboral administrativa del grupo empresarial, como son los cargos de dirección y administración, por lo que en su criterio, la sola existencia de la sociedad holding y la participación de las subordinadas en los gastos que aquella tenga que realizar, justifica la relación de causalidad exigida por la legislación tributaria para las expresas necesarias.

Explica, que "Todos los gastos en que incurre la holding…/ / …son facturados a las compañías del grupo empresarial, en proporción a los ingresos obtenidos por cada compañía, en relación al total de los ingresos de las compañías subordinadas obtenidos durante el año inmediatamente anterior".

Concluye manifestando, que en función de lo anterior la holding percibe ingresos por servicios de administración de sus subordinadas, sobre los cuales factura el impuesto sobre las ventas. Sobre tales ingresos, tiene gastos correspondientes, a todas las erogaciones necesarias para cumplir con la razón de ser de la controlante. Y a su vez, las subordinadas registran como gasto los pagos por los servicios de administración prestados, aspectos sobre los cuales desarrolla un ejemplo a manera de ilustración.

Respecto de lo precedente, considera el despacho que se solicita pronunciamiento en el sentido de indicar, si la deducción fiscal relativa a los gastos de administración facturados por la holding de un grupo empresarial en las condiciones anotadas, procede fiscalmente.

En relación con el tema consultado, esta oficina considera:
Conviene inicialmente precisar, que si bien la legislación mercantil y específicamente el artículo 260 del Código de Comercio y los capítulos V y VI de la Ley 222 de 1995 -relativos a empresas subordinadas- regulan las relaciones de los grupos empresariales entre subordinadas y controlante (holding), en materia de determinación de los impuestos de renta y complementarios se aplican las disposiciones generales del estatuto tributario y en nada modifican el procedimiento, sin perjuicio de que en materia de in formación los grupos empresariales deben presentar a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.
Por otra parte, dado el imperio del principio de la independencia de los períodos fiscales, en materia del impuesto sobre la renta y complementarios y salvo expresas referencias consagradas en la ley al período fiscal inmediatamente anterior como en el caso, entre otros, de la determinación de la base del cálculo de la renta por el sistema presuntivo o la de la comparación de patrimonios, en la determinación de los impuestos de un período fiscal no es posible involucrar los resultados económicos de años gravables anteriores. Por lo anterior y dada la estructura del sistema fiscal del impuesto sobre la renta y complementarios en Colombia, en la determinación de los impuestos por el sistema ordinario y respecto de cada contribuyente individualmente considerado, el artículo 26 del estatuto tributario dispone que la renta líquida gravable se determina así:

"De la suma de todos los ingresos ordinarios y extraordinarios realizados en el año o período gravable, que sean susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio en el momento de su percepción, y que no hayan sido expresamente exceptuados, se restan las devoluciones, rebajas y descuentos, con lo cual se obtienen los ingresos netos. De los ingresos netos se restan, cuando sea el caso, los costos realizados imputables a tales ingresos, con lo cual se obtiene la renta bruta. De la renta bruta se restan las deducciones realizadas, con lo cual se obtiene la renta líquida. Salvo las excepciones legales, la renta líquida es renta gravable y a ella se aplican las tarifas señaladas en la ley".

De lo precedente y en ausencia de un sistema legal de tributación general corporativa fluye con claridad, que para efectos de la determinación del impuesto, cada sujeto pasivo de la obligación tributaria sustancial debe tener plenamente identificados en su contabilidad, todos los costos y gastos relativos a los ingresos percibidos en el período fiscal de que se trate, respecto de los cuales se cumplan los requisitos a cuya existencia está condicionada su procedencia.
Lo anterior nos permite afirmar, que no es posible, para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, detraer en su condición de deducción, el resultado que se obtenga de prorratear los gastos en que incurren las sociedades que prestan servicios al contribuyente que solicita la deducción, respecto de los ingresos percibidos en el año anterior, en cuanto, los costos y gastos deben corresponder a los efectivamente realizados que cumplan los requisitos de necesidad, causalidad y proporcionalidad.

En efecto, respecto de las deducciones, con fundamento en el artículo 107 del estatuto tributario conviene reiterar, que en términos generales los gastos son detraibles en la depuración de los ingresos en el impuesto sobre la renta. Pero para ello debe observarse el cumplimiento de ciertos requisitos que la ley impone para su procedencia, dentro de los cuales están, la relación causal que debe tener el gasto con la producción de la renta, la relación necesidad del gasto con la obtención de la renta, aun cuando su relación sea indirecta y la relación de proporcionalidad que debe guardar el costo o gasto con el ingreso de acuerdo con la actividad productora de renta de que se trate. Por otra parte, deben verificarse ciertos elementos de hecho como que el desembolso o gasto se encuentre efectivamente realizado, siguiendo los mismos principios de la realización del ingreso, lo cual lleva a desarrollar un sistema contable coherente, así como que estén debidamente soportados.

Siendo así, los gastos que pueden solicitarse como deducción deben corresponder a los efectivamente realizados y no al resultado que se obtenga de prorratear aquellos en que incurren terceras sociedades en relación con los ingresos percibidos en el año anterior por el contribuyente.

De adoptarse el mecanismo invocado por el consultante, a más de no estar consagrado en la ley un prorrateo de gastos en relación con los ingresos del período anterior, tal situación no permitiría verificar el cumplimiento del presupuesto de proporcionalidad del gasto frente a los ingresos del respectivo período fiscal, lo cual podría dar lugar a la distribución corporativa de las pérdidas, que desde el punto de vista fiscal no es posible.

Ahora bien, en cuanto a los gastos incurridos por el contribuyente por concepto de la prestación de servicios por parte de terceras personas así sean sus vinculadas, procederá su deducción siempre y cuando se configuren los requisitos y condiciones mencionados anteriormente así como los señalados en el artículo del estatuto tributario independientemente del mecanismo que la sociedad que presta el servicio adopte para establecer sus honorarios.