DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES
Concepto: 076976
Bogotá D.C. noviembre 28 del 2002
TEMA: Procedimiento Tributario
DESCRIPTORES: REQUERIMIENTO ESPECIAL
FUENTES FORMALES: ESTATUTO TRIBUTARIO ARTS. 703, 704, 708 Y 712
PROBLEMA JURIDICO:
Conforme con lo previsto en el artículo 708 del Estatuto Tributario, es procedente ampliar el requerimiento especial por parte de la División de Liquidación para incluir hechos o conceptos sobre los cuales en el requerimiento especial se manifestó expresamente que eran procedentes ?
TESIS JURIDICA:
Es procedente ampliar el requerimiento especial por parte de la División de Liquidación para incluir conceptos nuevos o no contemplados en el requerimiento especial y proponer una nueva determinación oficial de los impuestos, como quiera que una de sus finalidades es adecuar a derecho el acto preparatorio.
INTERPRETACION JURIDICA:
Para resolver su consulta este despacho considera:
En primer término es de la esencia tener presente que conforme con el mandato contenido en el artículo 95, numeral 9º de la Constitución Política, es deber de la persona y del ciudadano contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado, pero “dentro de conceptos de justicia y equidad”.
Por su parte el artículo 683 del Estatuto Tributario establece:
"Espíritu de justicia. Los funcionarios públicos, con atribuciones y deberes que cumplir en relación con la liquidación y recaudo de los impuestos nacionales, deberán tener siempre por norma en el ejercicio de sus actividades que son servidores públicos, que la aplicación recta de las leyes deberá estar presidida por un relevante espíritu de justicia, y que el Estado no aspira a que al contribuyente se le exija más de aquello con lo que la misma ley ha querido que coadyuve a las cargas públicas de la Nación." (Subrayado fuera de texto)
Las anteriores disposiciones señalan la finalidad u objeto que desde el punto de vista constitucional y legal persigue el proceso administrativo de determinación del impuesto, es decir la modificación de las bases gravables y del impuesto mismo dentro del marco de la justicia y de la equidad.
Para este despacho, el procedimiento tributario es derecho público e interesa al orden público económico de la Nación, por lo tanto constituye materia reglada, y en consecuencia los funcionarios de la administración tributaria deben contraerse a proferir sus actuaciones en los precisos términos en que los faculta la Ley, para el caso específico están limitados a proponer los puntos que se pretenden modificar, con explicación de las razones en que se sustenta, junto con la cuantificación de los impuestos, anticipos, retenciones y sanciones que se pretende adicionar a la liquidación privada.
Sin embargo, dentro del marco del procedimiento administrativo de determinación del impuesto, el requerimiento especial y su ampliación constituyen meros actos preparatorios o de trámite, los cuales no culminan la actuación administrativa ni conforman la decisión administrativa. En tal sentido, la aceptación expresa por parte de la Administración Tributaria en un requerimiento especial de una deducción no constituye un reconocimiento definitivo a favor del contribuyente porque precisamente la actuación culmina con un acto de determinación diferente, el cual debe contener entre otros aspectos, la explicación sumaria de las modificaciones efectuadas, a la declaración tributaria, conforme con lo previsto en el artículo 712 del Estatuto Tributario.
El artículo 703 del Estatuto Tributario dispone:
“El requerimiento especial como requisito previo a la liquidación. Antes de efectuar la liquidación de revisión, la administración enviará al contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, por una sola vez, un requerimiento especial que contenga todos los puntos que se proponga modificar, con explicación de las razones en que se sustenta.” (Subrayado fuera de texto).
A su vez, en relación con el contenido del requerimiento especial el artículo 704 del Estatuto Tributario establece:
"Contenido del requerimiento. El requerimiento deberá contener la cuantificación de los impuestos, anticipos, retenciones y sanciones que se pretende adicionar a la liquidación privada.” (Subrayado fuera de texto)
El artículo 708 determina claramente la finalidad u objeto de la ampliación al requerimiento especial en los siguientes términos:
"Ampliación al requerimiento especial. El funcionario que conozca de la respuesta al requerimiento especial podrá, dentro de los tres (3) meses siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para responderlo, ordenar su ampliación, por una sola vez, y decretar las pruebas que estime necesarias. La ampliación podrá incluir hechos y conceptos no contemplados en el requerimiento inicial, así como proponer una nueva determinación oficial de los impuestos, anticipos, retenciones y sanciones. El plazo para la respuesta a la ampliación, no podrá ser inferior a tres (3) meses ni superior a seis (6) meses." (Resaltado fuera de texto)
Conforme con las normas citadas, el propósito del requerimiento especial y de su ampliación en el procedimiento administrativo de determinación del impuesto se contrae a contener todos los puntos que propone modificar la administración, la explicación de las razones en que se sustenta y la cuantificación, preservando y garantizando el derecho de defensa, en el sentido de evitar a los contribuyentes puntos inesperados, en cuanto las liquidaciones de revisión modifiquen las declaraciones privadas; así como adelantar un previo debate y proceso de contradicción anterior a la determinación oficial del tributo, para evitar en lo posible las reclamaciones.
En relación con la finalidad u objeto de la ampliación del requerimiento especial, el honorable Consejo de Estado se pronuncio mediante Sentencia 5230 del 29 de abril de 1994, Sección Cuarta, Consejero Ponente: Dr. Jaime Abella Zárate, en los siguientes términos:
"..... El artículo 708 del estatuto tributario, transcrito, faculta la ampliación del requerimiento especial y dispone que:
“La ampliación al requerimiento podrá incluir hechos y conceptos no contemplados en el requerimiento inicial, así como proponer una nueva determinación oficial de los impuestos...”.
Observa la Sala cómo en el artículo 50 del Decreto 2503 de 1987, se extendió la facultad de ampliación traída al procedimiento por el artículo 74 de la Ley 9ª de 1983 que era sólo para “ampliación” y para ordenar pruebas necesarias.
En cambio, dentro de las características sobresalientes del sistema consagrado en el Decreto 2503 de 1987 se destaca que puede incluir nuevos hechos y conceptos, es decir, no contemplados en el requerimiento inicial; así mismo, la ampliación puede proponer una nueva determinación oficial de los impuestos, anticipos, retenciones y sanciones; también el funcionario puede decretar las pruebas que estime necesarias, que pueden ser diferentes o complementarias de las solicitadas en el requerimiento inicial; pero también amplió el plazo para la respuesta que sin ser inferior a tres meses, puede ser hasta por seis meses.
De ello se desprende que la ampliación al requerimiento especial tiene características especiales, pues la disposición prevé que se haga por una sola vez; permite que contenga hechos nuevos, esto es, no contemplados en el requerimiento inicial, conceptos nuevos, que no fueron incluidos en el inicial, se pueden solicitar pruebas nuevas, no requeridas antes y se autoriza incluir una nueva liquidación de los impuestos, anticipos, etc.
Significa lo anterior que la norma reformatoria de 1987 contempló la posibilidad de que el requerimiento inicial fuera incompleto, que no contuviera todos los puntos que la Administración se proponía modificar, que en el inicial se hubiere omitido la petición de algunas pruebas. Si contiene la ampliación nuevos puntos, hechos y conceptos, así como nuevas liquidaciones, se debe reconocer que el legislador previó, como antes se dijo, que el requerimiento inicial fue incompleto o deficiente, y por tanto se hace necesaria su modificación, complementación o sustitución con la ampliación del mismo.
De otra parte, el requerimiento especial y su ampliación forman en conjunto la motivación en que se fundamenta la liquidación de revisión.
Y es en la respuesta al requerimiento o a su ampliación, en donde el contribuyente tiene la oportunidad de ejercer su derecho de defensa, mediante la formulación de sus objeciones, la solicitud de pruebas, subsanar omisiones que permita la ley, solicitar a la administración se alleguen al proceso documentos que reposan en esas oficinas, pedir la práctica de inspecciones tributarias, etc., todo de conformidad con el artículo 46 del Decreto 2503 de 1987, inclusive la de obtener una disminución a la sanción por inexactitud si acepta total o parcialmente los hechos planteados en el requerimiento (D. 2503, Art. 48)." (Subrayado fuera de texto).
Conforme con lo expuesto, es procedente ampliar el requerimiento especial por parte de la División de Liquidación para proponer una nueva determinación de los impuestos que involucra conceptos sobre los cuales en el requerimiento especial se hicieron manifestaciones no viables, como quiera que la ampliación al requerimiento tiene como objeto incluir conceptos no contemplados en el requerimiento especial para efectos de la modificación de la liquidación privada. Además, dichas manifestaciones no constituyen reconocimiento definitivo a favor del contribuyente por estar contenidas en actos de mero trámite dentro del proceso de determinación del impuesto.
Por último, la no inclusión en la ampliación al requerimiento especial de conceptos no contemplados, con el fin de adecuar a derecho el mismo, no permitiría la aplicación práctica del artículo 708 del Estatuto Tributario, con la consecuencia de hacer nugatorias sus previsiones y las facultades que allí se confieren.