DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES  
CONCEPTO TRIBUTARIO 068468
21/10/2002

Doctor
GERMAN CRUZ SERNA
Administrador de Impuestos Nacionales de Medellín, (A)
Carrera 52 número 42-43 Oficina 407, La Alpujarra
Medellín, Antioquia.

Referencia: Consulta radicada bajo números 61090, 61301 y 1530 de septiembre 12 y 18 de 2002. 
De conformidad con el artículo 11 del Decreto 1265 de 1999, este despacho es competente para absolver de manera general las consultas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional. En este sentido se emite el presente concepto.

Problema número 1
Tema: Procedimiento Tributario
Descriptores: Acuerdos de reestructuración con entidades financieras
Fuentes formales: Estatuto Tributario, artículos 814, 814-3. 

Problema Jurídico
Para efectos del plazo en acuerdos de pago, ¿cuándo se entiende cumplido el plazo de reestructuración de la deuda en un acuerdo con entidades financieras, cuando se conviene cancelación mediante dación en pago?

Tesis jurídica
Cuando el deudor celebra acuerdos de reestructuración de obligaciones con entidades financieras, y conviene la cancelación de alguna de ellas mediante dación en pago, para efectos del plazo en un acuerdo de pago tributario, se entiende cumplido el plazo pactado en la reestructuración de la deuda financiera en la fecha en que se perfeccione la dación en pago con la que se cancele totalmente la obligación con la entidad financiera. 

Interpretación jurídica
El artículo 814 del Estatuto Tributario consagra la posibilidad de que se concedan facilidades para el pago de algunas de las obligaciones administradas por la DIAN. Fue adicionado por el artículo 48 de la Ley 633 de 2000, para establecer que cuando el respectivo deudor haya celebrado un acuerdo de reestructuración de su deuda con establecimientos financieros, de conformidad con la reglamentación expedida para el efecto por la Superintendencia Bancaria, y el monto de la deuda reestructurada represente no menos del cincuenta por ciento (50%) del pasivo del deudor, el Subdirector de Cobranzas y los Administradores de Impuestos Nacionales podrán mediante resolución conceder facilidades para el pago con garantías diferentes, tasas de interés inferiores y plazo para el pago superior a los establecidos en ese artículo, siempre y cuando se cumplan la totalidad de las condiciones que la norma enuncia, entre ellas la de que en ningún caso el plazo para el pago de las obligaciones fiscales sea superior al plazo más corto pactado en el acuerdo de reestructuración con entidades financieras para el pago a cualquiera de dichos acreedores.

La Superintendencia Bancaria en su Circular Externa número 070 de octubre 5 de 2000, define como reestructuración de créditos o de contratos la celebración de un negocio jurídico que tenga como objeto o efecto modificar cualquiera de las condiciones originalmente pactadas, en beneficio del deudor. En consecuencia, la dación en pago como forma de extinguir las obligaciones comerciales, puede ser utilizada en los convenios o acuerdos de reestructuración que el deudor celebre con la entidad financiera acreedora. En tal evento, se realizó un negocio jurídico que modifica las condiciones originalmente pactadas entre acreedor y deudor, por lo que se configura reestructuración del crédito financiero con la cual se puede cancelar total o parcialmente esa deuda.

Ahora bien, la Ley estableció que en ningún caso el plazo para las facilidades de pago que conceda la DIAN a este tipo de deudores podrá ser superior al plazo más corto pactado en el acuerdo de reestructuración con entidades financieras para el pago de cualquiera de dichos acreedores, entendién dose como pago la cancelación total de la deuda.
Es de advertir que la obligación cancelada total o parcialmente con la dación en pago, debe figurar expresamente dentro de las que son objeto del acuerdo de reestructuración. 

Si la obligación se cancela sólo de manera parcial, la operación corresponderá a un abono a la cuenta con la financiera y en este sentido no tendrá ninguna relevancia ante la facilidad tributaria de pago. Si por el contrario, con la dación en pago se cubre totalmente el monto de la obligación reestructurada, ha de entenderse como cumplido el plazo de reestructuración pactado para una deuda con entidades financieras en la fecha en que se perfeccione la dación en pago, de acuerdo con la clase de bienes entregados. Y si el término en que ello sucede, es el menor plazo en que se cancela cualquiera de esas obligaciones, éste será el máximo a tener en cuenta en la facilidad de pago de las obligaciones tributarias.

2. En relación con la tasa aplicable a los intereses que se causen durante el plazo otorgado en la facilidad de pago para las obligaciones fiscales, debe observarse la disposición contenida en el numeral 3 del parágrafo del artículo 814 del Estatuto Tributario, norma especial para el tema, la cual consagra que en ningún caso la tasa de interés efectiva aplicable a las obligaciones fiscales podrá ser inferior a la tasa de interés efectiva más alta pactada en el acuerdo de reestructuración a favor de cualquiera de los otros acreedores, ni inferior al índice de precios al consumidor certificado por el Dane, incrementado en el cincuenta por ciento (50%).

La anterior disposición implica que las tasas de interés pactadas deben convertirse a los términos de la tasa de interés moratorio que se maneja para efectos tributarios, para llegar a establecer la más alta de las convenidas con las entidades financieras; ésta a su turno servirá como referencia de la mínima a pactar en la facilidad otorgada por la DIAN, una vez cotejada con el índice de precios al consumidor certificado por el Dane incrementado en el cincuenta por ciento (50%).

En cuanto a la variación del factor utilizado para determinar los intereses en el acuerdo de reestructuración con las entidades financieras, la norma especial de este tipo de facilidades no refiere ninguna estipulación. Se considera por tanto que la tasa de referencia, esto es, la más alta pactada con las entidades financieras que no debe ser inferior al IPC certificado por el Dane incrementado en el cincuenta por ciento (50%), es la vigente a la fecha de suscripción del acuerdo de reestructuración y es la que debe tomarse para la expedición de la Resolución de facilidad de pago de la DIAN, la cual regirá durante el plazo que conceda la Administración, sin perjuicio de que el deudor pueda solicitar el reajuste que la ley autoriza, o la aplicación de lo preceptuado en el artículo 814-3 para el cobro de intereses en caso de incumplimiento de la facilidad de pago, toda vez que tampoco la ley ni su decreto reglamentario, regularon de manera específica el caso de los incumplimientos en estas facilidades. 

Problema número 2
Tema: Procedimiento Tributario
Descriptores: Compensación previa a la devolución de saldos a favor
Fuentes formales: Estatuto Tributario, artículo 861 Código de Comercio, artículos 151, 208, 242 Ley 222 de 1995, artículos 99, 135.

Problema jurídico número 2
¿Cuando el deudor se encuentra en proceso de liquidación obligatoria en el que han sido reconocidos créditos que prevalecen sobre el fiscal, es obligatorio efectuar la compensación previa a la devolución, dispuesta por el artículo 861 del Estatuto Tributario?

Tesis jurídica
No es obligatorio efectuar la compensación previa a la devolución, dispuesta por el artículo 861 del Estatuto Tributario, cuando el deudor se encuentra en un proceso de liquidación obligatoria en el que han sido reconocidos créditos que prevalecen sobre el fiscal, porque se debe atender la prelación de créditos dispuesta en las normas civiles.

Interpretación jurídica
Dispuso la Ley 222 de 1995, que desde su vigencia, como procesos concursales se adelantarían el Concordato y la Liquidación, hoy suspendidos para empresarios en virtud del artículo 66 de la Ley 550 de 1999, para lo cual estableció normas procedimentales, entre las cuales es oportuno resaltar las de preferencia del proceso concursal sobre cualquier otro ejecutivo y la del pago con prelación de créditos previstas en los artículos 99 y 135 de la Ley 222 de 1995, respectivamente.

El artículo 234 del Código de Comercio, obliga a la sociedad afectada en el proceso liquidatorio a presentar un inventario que revele su verdadera situación patrimonial. En dicho inventario, además de la relación pormenorizada de los distintos activos sociales, se incluirá la de todas las obligaciones de la sociedad, con especificación de la prelación u orden legal para su pago de acuerdo con los artículos 2495 al 2509 del Código Civil, inclusive de las que sólo puedan afectar eventualmente su patrimonio. Es de anotar que los saldos a favor susceptibles de devolución por la Administración Tributaria están llamados a integrar los activos del liquidado y por tanto harán parte de la masa concursal con que el deudor responda por sus acreencias.

Por disposición del numeral 5 del artículo 151 del Código de Comercio, uno de los efectos de la apertura del proceso liquidatorio es que deberán acumularse a él y en el estado en que se encuentren, todos los procesos ejecutivos ordinarios o coactivos que se adelanten en contra del ente en liquidación, cuyos créditos se reconocerán en ese proceso. En cuanto a las deudas fiscales, aun si no se ha iniciado proceso de cobro, la intervención en un proceso liquidatorio es obligatoria para la Administración, quien debe presentar oportunamente sus créditos y velar por el reconocimiento y pago de esas obligaciones con la prelación indicada en las normas civiles.

El artículo 242 del Código de Comercio dispone que el pago de las obligaciones sociales se hará observando las disposiciones legales sobre prelación de créditos. Por tanto, reconocidos los créditos e integrados los órdenes, el liquidador debe proceder a realizar los activos y a finiquitar las obligaciones a cargo de la sociedad, atendiendo los créditos privilegiados de primera clase según el orden de su numeración.
Para el interés de la consulta, los créditos de carácter labo ral ocupan el primer orden de los de la primera clase, y los fiscales se disponen en el sexto lugar; por tanto, existiendo saldos a favor en la cuenta corriente tributaria del contribuyente en liquidación, para efectuar cualquier devolución al interesado o compensación de los mismos con sus acreencias, la Administración requerirá la autorización expresa de la autoridad ante quien se adelante el proceso de liquidación, la que se sujetará a la prelación de créditos impuesta en la Ley. Es decir, que las obligaciones de la Administración solo serán compensadas una vez cubiertas las acreencias de grado superior reconocidas dentro del proceso concursal. 
Atentamente,

La Jefe Oficina Jurídica,
Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.
(C.F.)