DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES
Concepto 61852
Septiembre 24 de 2002.
TEMA: IMPUESTO SOBRE LA RENTA – Deducciones – Fuerza mayor o caso fortuito.
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PROBLEMA JURÍDICO:
¿La destrucción de medicamentos vencidos en observancia de disposiciones administrativas es considerado hecho constitutivo de fuerza mayor o caso fortuito para efectos de determinar el correspondiente costo o gasto en el impuesto sobre la renta y complementarios?
TESIS JURÍDICA:
La destrucción de medicamentos vencidos no constituye hecho de fuerza mayor o caso fortuito para efectos de establecer el costo o gasto en el impuesto sobre la renta y complementarios.
INTERPRETACIÓN JURÍDICA:
Desde el punto de vista fiscal, el costo de los activos movibles debe establecerse con base en alguno de los siguientes sistemas:
a) El juego de inventarios;
b) El de inventarios permanentes o continuos;
c) Cualquier otro sistema de reconocido valor técnico dentro de las prácticas contables autorizado por la DIAN (artículo 62 del Estatuto Tributario).
A partir del año gravable 1995 los contribuyentes obligados a presentar su declaración de renta firmada por revisor fiscal o contador público, deben utilizar el sistema de inventario permanente o continuos tal como lo prevé el artículo 2 de la Ley 174 de 1994 y su Decreto Reglamentario 326 de 1995.
El sistema de inventario permanente permite conocer en cualquier momento el valor de la existencia y el costo de lo vendido.
Dado que el sistema de inventario permanente no conlleva la afectación del costo de ventas con las pérdidas, roturas o destrucción de las mercancías o de los activos que tienen el carácter de activos movibles y ante la inexistencia de norma fiscal que lo autorice no es posible aceptar como costo o como deducción el valor correspondiente a dicho concepto.
En efecto, en el sistema de inventarios permanentes, las pérdidas, roturas o destrucción de bienes del activo movible se registra disminuyendo el inventario y cargando su valor en el estado de resultados, mediante la constitución de una provisión conforme lo establece el artículo 14 del Decreto 2650 de 1993. Dicha provisión dentro del tratamiento fiscal no es posible solicitarla ni como costo ni como deducción, dado que las provisiones aceptables están referidas exclusivamente a las de cartera de dudoso o difícil recaudo y a las de futuras pensiones de jubilación; tratamiento que en reiteradas ocasiones ha sostenido este Despacho (artículos 112, 145 y 146 del Estatuto Tributario).
Para los contribuyentes que llevan la contabilidad por el sistema de juego de inventarios el artículo 64 del Estatuto Tributario prevé que cuando se trate de mercancías de fácil destrucción o pérdida las unidades del inventario final pueden disminuirse hasta un 5% de la suma del inventario inicial más las compras y si se demuestra la ocurrencia de hechos de fuerza mayor o caso fortuito, pueden aceptarse disminuciones mayores.
De acuerdo con lo previsto en el artículo 1 de la Ley 95 de 1890 se considera fuerza mayor o caso fortuito el imprevisto a que no es posible resistir. Es decir, para que exista fuerza mayor o caso fortuito se requiere que se den los elementos de imprevisibilidad y de irresistibilidad.
La imprevisibilidad se da cuando el hecho es de rara ocurrencia, se presenta de forma súbita y sorpresiva, es decir, que no es normal su acontecimiento y por lo tanto para la persona no es posible preverlo.
La irresistibilidad se da cuando el afectado, no obstante haber tomado todas las medidas pertinentes para contrarrestar el hecho, fue imposible evitar que este se presentara (Concepto 3909/97).
De acuerdo con lo anterior se evidencia que, cuando el hecho se presenta con relativa frecuencia o periodicidad, como es el caso del vencimiento de los medicamentos que se conoce desde el mismo momento de su fabricación, no se configura la fuerza mayor o el caso fortuito, por cuanto dado su conocimiento y análisis previo es perfectamente previsible la ocurrencia del hecho. Por lo tanto el contribuyente debe tomar las medidas necesarias para conjurar sus consecuencias, tanto desde el punto de vista contable como financiero. Además previendo las consecuencias sobrevinientes por los vencimientos que en todo caso impiden su venta, deben tomarse con antelación los correctivos requeridos con base en estudios de demanda e igualmente de mercadeo que permitan un manejo racional de la producción y desde luego de los desperdicios o pérdidas que puedan afectar los resultados de la empresa precisamente por falta o deficiente planeación del negocio, o para atender medidas de seguridad sanitarias determinadas por el gobierno que en tal caso prohiben su venta.
Lo anterior permite concluir con mayor precisión que dicha circunstancia por ser de la órbita del fabricante o comerciante puede preverse desde el mismo momento de la fabricación o de la comercialización de los determinados productos o bienes, lo que les quita el carácter de bienes afectados por hechos de fuerza mayor o caso fortuito que impide su deducibilidad o costo en materia del impuesto sobre la renta.
En consecuencia, para que se configure la fuerza mayor o el caso fortuito para efectos de la deducibilidad en el impuesto sobre la renta y complementarios, se requiere que se den los elementos de imprevisibilidad y de irresistibilidad, circunstancias que no se configuran precisamente por el paso del tiempo pues desde la misma fecha de producción de los medicamentos, las autoridades competentes de acuerdo con la naturaleza de los productos definen el término máximo para su utilización, conocido como “fecha de vencimiento”, hecho este que le resta el carácter de imprevisible, y consecuencialmente imposibilita que su destrucción deba ser tratada fiscalmente como costo o deducción.
Atentamente,
(Fdo.) La Jefe Oficina Jurídica, Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez.
(C. F.)
Diario Oficial 44955 del 5 de octubre de 2002.