DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES
CONCEPTO 39173
8 de julio de 2003
TEMA: Procedimiento Tributario
DESCRIPTORES: SANCIONES TRIBUTARIAS
FUENTES FORMALES: Estatuto Tributario, Arts. 652, 657, 684-2
PROBLEMA JURIDICO:
Cuál es la sanción que procede por la no adopción o el incumplimiento de los sistemas técnicos de control establecido por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales?
TESIS JURIDICA:
La no adopción o el incumplimiento de los sistemas técnicos de control establecidos por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales dará lugar a la aplicación de la sanción de cierre del establecimiento de comercio o de la sanción pecuniaria.
INTERPRETACION JURIDICA:
La doctrina vigente expresada por esta Oficina, en lo que dice relación con la sanción que procede en el caso de incumplimiento o no adopción de los sistemas técnicos de control da lugar a la aplicación de cierre o clausura del establecimiento, o una sanción equivalente al 1% del valor de las operaciones facturadas en desconocimiento de los medios técnicos de control, cuando no se haya causado perjuicio grave.
Se solicita en esta oportunidad se reconsidere esta interpretación para indicar – según se afirma en la consulta - que la opción de conmutar la sanción de clausura por la pecuniaria a que hace referencia el artículo 657 del Estatuto Tributario “solo es posible aplicarla en los eventos expresamente señalados en la primera parte del literal a) y no en otros casos“. Se afirma igualmente que el H. Consejo de Estado en sentencia de junio de 1997 indicó que para quienes incumplan los sistemas técnicos de control les aplica la sanción del artículo 684-2 del Estatuto Tributario y no la del entonces artículo 652 del mismo ordenamiento.
Frente a lo expuesto el Despacho considera:
El artículo 684-2 del Estatuto Tributario señala que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales puede establecer que determinados contribuyentes o sectores, previa consideración de su capacidad económica, adopten sistemas técnicos razonables para el control de su actividad productora de renta, o implantar directamente los mismos, los cuales servirán de base para la determinación de sus obligaciones tributarias.
Prescribe la misma disposición que la no adopción de dichos controles luego de tres (3) meses de haber sido dispuestos por la Dirección de Impuestos Nacionales, o su violación, da lugar a la sanción de clausura del establecimiento en los términos del artículo 657 del Estatuto Tributario.
En desarrollo de tal disposición la DIAN emitió la Resolución 3878 de 1996, que estableció como sistema técnico de control que el número de las facturas que se expidan por talonario o por computador, debe corresponder a la numeración autorizada por la DIAN y que la resolución en donde se indica la numeración autorizada tiene una vigencia máxima de 2 años a partir de la fecha de su notificación
En efecto, el artículo 684-2 del Estatuto Tributario que remite al artículo 657 del mismo ordenamiento para efectos de la aplicación de la sanción por incumplimiento en la adopción de los sistemas y técnicos de control, fue adicionado por el artículo 50 de la ley 6ª de 1992. Como quiera que para dicho año el artículo 657 únicamente contemplaba la sanción de clausura del establecimiento de comercio para el caso del incumplimiento de la obligación de facturar o de los requisitos que deben contener las facturas, era claro que la sanción que procedía no podía ser distinta al mencionado cierre del establecimiento de comercio; de ahí que el artículo 684-2 se refiriera a la sanción de clausura.
No obstante, con posterioridad el artículo 74 de la Ley 488 de 1998 modificó el literal a) del artículo 657, que tipifica las conductas que dan lugar a la aplicación de la sanción, señalando que cuando no se cumpla con la obligación de facturar o la factura se expida sin el lleno de los requisitos allí previstos, la sanción ya no será únicamente la de cierre del establecimiento de comercio, sino que la Administración Tributaria, tratándose de entes que presten servicios públicos que hayan incurrido en las faltas enunciadas por la ley como sancionables, al igual que en los eventos en que, a juicio de la Administración Tributaria, con dicha conducta no se cause perjuicio grave, podrá abstenerse de decretar la clausura e imponer la pecuniaria prevista en el artículo 652 (establecida igualmente por el artículo 73 de la Ley 488 de 1998).
Así, entonces luego de la modificación legal estudiada no podría afirmarse que la única sanción que hoy prevé el artículo 657 del Estatuto Tributario es la de clausura del establecimiento, porque si bien el inciso primero indica que se podrá imponer esta sanción, a renglón seguido dispone que tal sanción será aplicable en "los siguientes casos", y los siguientes casos a que se refiere la disposición dan la opción de aplicar esta o la pecuniaria prevista Art 652 ibídem.
No debe olvidarse que si bien la modificación que introdujo el articulo 74 de la Ley 488 de 1998 fue al literal a), éste pertenece al primer inciso de la norma; es decir, no puede tomarse aisladamente, porque, como bien lo expresa Jaime Giraldo Ángel en su libro Metodología y Técnica de la Investigación Jurídica, no debe olvidarse que "...El derecho constituye un sistema , y solamente bajo la perspectiva de entenderlo como tal puede el jurista aproximarse a su conocimiento, de tal manera que la norma debe ser comprendida como una parte de ese sistema y debe ser interpretada, para aplicarla a casos concretos, teniendo en cuenta la funcionalidad dentro del mismo. No es posible perder de vista la totalidad, ya que lo general se expresa en lo particular, o, lo que es lo mismo, el todo se contiene y se expresa como referencia obligada en la parte..." Giraldo Angel Jaime, "Metodología y Técnica de la Investigación Jurídica" Pág. 231.
De otra parte cierto es que mediante la Sentencia No. 8085 de 1997 el H. Consejo de Estado señaló que eran diferentes los eventos de los artículos 684-2 y 652, vigentes para la época de la misma, es decir en 1997, y que cada norma contemplaba una sanción para cada caso específico; pero es que, como antes se señaló, para entonces, 1997 solamente procedía sanción de clausura del establecimiento de comercio por incumplimiento de las obligaciones relativas a la facturación.
De manera que, al haber quedado modificado el artículo 657 del Estatuto Tributario con posterioridad a la vigencia del artículo 684-2 del mismo ordenamiento, debe entenderse que de igual manera la no adopción de los sistemas técnicos de control que prescriba la DIAN o su violación da lugar a la aplicación de la sanción de clausura del establecimiento de comercio, sin perjuicio que, si la Administración considera que tal hecho no genera mayor daño, pueda en su defecto aplicar la sanción pecuniaria, siempre y cuando las dos sanciones hubieren sido propuestas en el pliego de cargos.
Debe dejarse claro, que la facultad de escoger la sanción procede en cada caso le ha sido dada a la Autoridad Tributaria, quien será la encargada de evaluar en cada evento la conveniencia de una u otra sanción, sin que dicha facultad puede ser trasladable al infractor.
Así las cosas, considera el Despacho que debe ratificarse la doctrina expresada en algunos pronunciamientos en el sentido que la no adopción de los sistemas técnicos de control o su violación dará lugar a la sanción de clausura del establecimiento en los términos del artículo 657del Estatuto Tributario, el cual faculta a la Administración de Impuestos para imponer la sanción de clausura o cierre del establecimiento de comercio, oficina, consultorio, y en general el sitio donde se ejerza la actividad y señala el procedimiento a seguir para tal fin, o la sanción del artículo 652 ibídem cuando a consideración de la Administración de Impuestos no se haya causado grave perjuicio con el incumplimiento de la correspondiente obligación equivalente al 1% de las operaciones facturadas con incumplimiento de los mencionados sistemas técnicos de control.
Finalmente, no compete a esta Oficina revisar o modificar los Actos Administrativos cuando ya han sido expedidos por las diferentes áreas, razón por la cual no es viable atender su solicitud de revisar la Circular No. 0055 de Septiembre 20 de 1999, por lo que se sugiere dirigirse a la respectiva Dependencia.