Tema: Procedimiento Tributario
Descriptores: INTERESES MORATORIOS
Fuentes Formales: Estatuto tributario, artículos 634, 635, 814, 814-3
Problema jurídico:
Cuando en vigencia de una tasa de interés moratorio para efectos tributarios disminuye la tasa de usura que fue limite para su determinación, es viable limitar la aplicación a dicha tasa?
Tesis jurídica:
La determinación y aplicación de las tasas de interés moratorio para efectos tributarios, debe realizarse conforme lo disponga la Ley Tributaria.
Interpretación jurídica:
Históricamente, en la normatividad tributaria se ha establecido como presupuesto inquebrantable en la determinación de la tasa de interés moratorio, que la misma no sobrepase los límites de la tasa de usura que certifique para el periodo respectivo la Superintendencia Bancaria. Dicho mandato se ha consagrado bien de manera expresa, o por la fijación de los factores base de cálculo, que per se no permitirían el exceso del interés moratorio sobre la tasa de usura.
Es de diferente entidad lo relativo a la tasa de interés moratorio aplicable, es decir, con la que se liquidan los intereses en un momento determinado; pues, una vez establecidas las tasas de acuerdo con la preceptiva anterior, para saber cuál tasa se aplica, debe acudirse a las disposiciones generales o especiales según el caso.
Es así como el artículo 635 del Estatuto Tributario se ocupa de establecer los parámetros y factores para determinar la tasa de interés moratorio, la vigencia que tendrá la misma y el competente para el efecto. A su turno, el artículo 634 Ib. de manera genérica indica cuál es la tasa que se debe utilizar para la liquidación de los intereses moratorios y la periodicidad de su tasación.
Las normas indicadas, en su orden, disponen que la determinación o cálculo de la tasa de interés moratorio para efectos tributarios la hará el Gobierno Nacional cada cuatro meses con base en la certificación que expida la Superintendencia Bancaria de la tasa promedio de usura del cuatrimestre anterior de la que se deducirán 3 puntos. El artículo 634 del Estatuto Tributario, que regula la liquidación de intereses moratorios en el pago de las obligaciones tributarias, ordena liquidar la totalidad de los mismos a la fecha en que se produzca la cancelación o pago, con la tasa vigente para el cuatrimestre correspondiente calculada en la forma que se anotó, aplicada en su equivalente por cada día calendario de retardo en el pago. Esta operación estará a cargo del interesado o del funcionario competente de la Administración, según el caso.
Sin perjuicio de algunos tratamientos especiales dispuestos en la Ley, los preceptos anteriores establecen de manera clara el procedimiento y competencia para calcular las tasas de interés moratorio para efectos tributarios, la vigencia que tendrán las mismas, la periodicidad en la causación de los intereses y el cubrimiento sobre los factores cobijados por la sanción por mora en el pago. Por tanto, no hay lugar a interpretación doctrinal a tales definiciones legales.
Con el mismo criterio, debe entenderse que cuando se trata de casos o circunstancias especiales contempladas legalmente, en las que por mandato expreso se sustrae de la aplicación de las disposiciones generales en comento, deben atenderse de manera prevalente las disposiciones específicas. Es así como tratándose de la determinación de la tasa de interés a aplicar para obligaciones que son objeto de un acuerdo de reestructuración empresarial, debe acogerse lo dispuesto en el parágrafo del artículo 814 del Estatuto Tributario que señala otras reglas para su cálculo; y, para la liquidación o aplicación de la tasa de interés a obligaciones que fueron objeto de una facilidad de pago - otorgada como lo indica la misma norma - que fuera declarada incumplida, se dará aplicación a lo preceptuado en el inciso segundo del artículo 814-3 ib.
La última norma citada ordena que en el caso de incumplimiento de una facilidad de pago, los intereses moratorios se liquidarán a la tasa vigente - entiéndase al momento del pago-, siempre y cuando ésta no sea inferior a la pactada, es decir, a la que regía al momento de otorgarse la facilidad de pago. Es decir, se deberá aplicar la mayor entre estas tasas.
De lo anterior se concluye que la tasa de usura límite para la tasa de Interés moratorio tributario en el cobro de obligaciones que fueron objeto de una facilidad de pago que ha sido declarada incumplida, es la vigente para la época correspondiente a la tasa de interés aplicable de acuerdo con el inciso segundo del artículo 814-3 del Estatuto Tributario.
Por tanto, cuando se deban liquidar intereses a obligaciones que fueron objeto de una facilidad de pago declarada incumplida, se debe estudiar qué tasa entre la pactada y la vigente al momento en que se vaya a realizar el pago es superior y ésta será la aplicable sin someterla a limitación alguna; pues, por principio de legalidad es de presumir que en su momento para la determinación de cada una de esas tasas se observó la restricción legal de no sobrepasar el límite de la tasa de usura.
Concluir razonamiento distinto, sería contemplar por vía de interpretación y desconociendo el mandato legal, la necesidad de determinar una nueva tasa como tercera alternativa, consideración que operaría inclusive para cada pago que se efectuara dentro de la misma facilidad, cuando por ley, en principio, para ésta siempre regirá la tasa de interés vigente al momento del pacto.
Sabido es que la Ley es la única facultada para establecer los presupuestos sancionatorios, entre ellos los de la mora, por lo que en estos eventos específicos la hipótesis de una tercera tasa de interés moratorio que confronte la tasa de usura del momento del pago, estaría mezclando factores de distintos momentos económicos, cuando previamente el legislador los definió en tiempo y en espacio circunscribiéndolos a un periodo determinado, los indicó como base del cálculo de las diferentes tasas y previó su aplicación aún por fuera de su vigencia en aquellas situaciones que se les quiso dar tratamiento exceptivo.
Por lo anterior, los pagos de estas obligaciones efectuados con la tasa de interés superior entre las dos tasas fijadas por la Ley, se realizan en estricto cumplimiento de la misma, y por ello, en el evento de que la superior sea la pactada, no existe posibilidad de que al compararla con la tasa de usura del momento en que se realizan, sean tenidos como pagos en exceso, porque tal cotejo (de usura) solo puede operar frente al límite aplicable para la época o periodo en que se determinó esa tasa de interés.
No sobra advertir que las obligaciones que se afectarán con dicha tasa son aquellas que hicieron parte de la facilidad de pago declarada incumplida, al igual que, la tasa de interés que se determine en los procesos de reestructuración, solo cubrirá las obligaciones insolutas que aparezcan en el respectivo acuerdo de reestructuración.