Tema: Renta
Descriptor: Gastos no deducibles en el impuesto sobre la renta
Problema Jurídico:
¿SON DEDUCIBLES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, LOS PAGOS EFECTUADOS A LOS TRABAJADORES POR LA MERA LIBERALIDAD DEL EMPLEADOR, COMO AQUELLOS EFECTUADOS A TÍTULO DE PARTICIPACIÓN DE UTILIDADES Y BONIFICACIONES OCASIONALES?
Tesis Jurídica:
NO SON DEDUCIBLES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, LOS PAGOS EFECTUADOS A LOS TRABAJADORES POR LA MERA LIBERALIDAD DEL EMPLEADOR, COMO AQUELLOS EFECTUADOS A TÍTULO DE PARTICIPACIÓN DE UTILIDADES Y BONIFICACIONES OCASIONALES, POR CUANTO CARECEN DEL PRESUPUESTO DE NECESIDAD EXIGIDO EN LA LEY PARA EL EFECTO.
Interpretación Jurídica:
Se solicita la revocatoria del Concepto N°060291 del 23 de junio de 2000, mediante el cual este Despacho sostiene que no son deducibles las sumas concedidas al trabajador a título de bonificaciones ocasionales o de participación en las utilidades del empleador, porque ellas no reúnen los presupuestos requeridos para su aceptación fiscal como gasto.
Argumenta el peticionario que tanto las bonificaciones ocasionales como la participación en las utilidades del empleador que se cancelan a los trabajadores en el periodo gravable, participan de las exigencias de necesidad, proporcionalidad y de relación de causalidad con la actividad productora de Renta para ser gastos fiscalmente deducibles, toda vez que constituyen un incentivo para que los trabajadores se desempeñen con mayor eficiencia, se consiga un mayor desarrollo empresarial y así, se aumente el ingreso gravado, que a su turno se traduce en una mayor renta líquida gravable. Considera que estos factores suficientemente justifican y evidencian la relación de causalidad pedida por la Ley. En cuanto a la necesidad y proporcionalidad de este gasto, sostiene que basta con que se prueben como costumbre mercantil, por los medios calificados para el efecto en el Código de Procedimiento Civil, para que el contribuyente quede legitimado para incluirlos como factor de minoración de su renta líquida.
A su turno, el Concepto atacado fundamentó su posición en considerar que ante el mandato legal en tal sentido, los gastos en que se incurre para la producción de la renta son deducibles siempre y cuando tengan relación de causalidad, sean necesarios y proporcionales. Entendiéndose por relación de causalidad con la actividad productora de la renta, la que corresponda a aquellas expensas que normalmente se acostumbran en una actividad económica; la necesidad: cuando sea susceptible de generar el ingreso o ayude a generarlo, y la proporcionalidad cuando existe una relación directa entre la magnitud del gasto y el beneficio que puede generarse. Igualmente, de manera concreta se estima que las sumas recibidas a título de participación en las utilidades del empleador así como otras que le son suministradas al trabajador ocasionalmente y por mera liberalidad, aunque pueden considerarse como una erogación útil y conveniente al constituir un estímulo para el trabajador, no constituyen salario por expresa consagración del legislador en el artículo 128 del Código Sustantivo del Trabajo, no son un gasto que se acostumbre normalmente y tampoco son un requisito indispensable para que la renta se produzca, por lo que concluye que no procede su aceptación fiscal como gasto.
Ahora bien, la norma que establece la deducibilidad de las expensas necesarias, artículo 107 del Estatuto Tributario, continúa vigente e inmodificable en la exigencia de los "presupuestos esenciales" para el efecto. Luego, para la presente decisión, se requiere confrontar bajo la interpretación doctrinal antes resumida y los análisis jurisprudenciales del caso, si los citados presupuestos se encuentran presentes en los pagos a que se ha hecho alusión.
Frente al presupuesto de la "relación de causalidad" es doctrina reiterada de esta Oficina, acogiendo la del Honorable Consejo de Estado, que la misma es la relación que guardan los gastos realizados con la actividad productora de renta, por lo cual deben ser los normalmente acostumbrados dentro de una actividad económica, ya que son el antecedente necesario (causa) para producir el ingreso (efecto) que se genera en el desarrollo de dicha actividad. (Consejo de Estado, Sección Cuarta, Sentencia 9018 del 25 de septiembre de 1998, Ponente: Dr. Delio Gómez Leyva). Así, no se discute que el pago de incentivos extraordinarios al trabajador constituye erogación útil y conveniente que puede ayudar a incrementar la producción e ingresos, como se reconoce en el pronunciamiento discutido.
Sin embargo, frente a la necesidad como elemento del gasto, no cuentan estos pagos con las condiciones propias de la esencia de este presupuesto, o sea, de pertenecer a aquellos eminentemente indispensables o imprescindibles para la producción de la renta. Pues, al no ser retribución directa del servicio contratado con el trabajador, se convierten en reconocimientos extraordinarios por su desempeño, lo que los hace aleatorios. La característica de esos pagos, de ser ocasionales y de depender de la liberalidad del empleador, desvirtúa el carácter de su necesidad y con ello se evidencia que no está presente esta condición dentro de los elementos esenciales del gasto para que tenga repercusión fiscal como deducción.
Ahora, el que ocasionalmente algunos empleadores utilicen este mecanismo de incentivo con el fin de aumentar su producción, tampoco convierte estas erogaciones en "normalmente acostumbradas" dentro de la determinada actividad comercial, ni le dan el alcance de costumbre mercantil que de alguna manera pudiese ser alegada para suplir la necesidad como doctrinal y jurisprudencialmente ha sido definida.
En consecuencia, no basta que se alleguen pruebas idóneas acerca de la existencia y viabilidad de la erogación realizada por el empleador para que el gasto sea fiscalmente admisible como deducción, sino que además, es indispensable que para cada uno de ellos se cumpla con los requisitos de fondo y de forma definidos, y se establezca jurídicamente la existencia y concurrencia de los presupuestos esenciales cuya presencia exige la Ley, los cuales son: necesidad, proporcionalidad y relación de causalidad con la actividad productora de Renta.
Ante la anterior conclusión, en el caso en estudio resulta irrelevante tratar el tema del presupuesto de proporcionalidad, que como se ha sostenido, igualmente debe establecerse para cada gasto.
Conforme a lo expuesto, este Despacho confirma el concepto 060291 de junio 23 de 2000.