Concepto Tributario No 041280 Julio 07 de 2004
Estudiada la inquietud
por usted formulada, en oficio de la referencia, asume el despacho que la misma
se halla encaminada a precisar cual es el tratamiento impositivo en materia de
impuesto sobre las ventas en contratos interadministrativos en los cuales la
entidad contratista, para la ejecución y desarrollo de la actividad contratada,
debe acudir a terceros que pertenecen al régimen simplificado del IVA.
Al respecto, es
necesario considerar previamente si la entidad contratista responde a la
calidad de responsable y/o agente de retención por IVA.
En términos generales y
conforme al artículo 420 del E.T., son responsables quienes vendan o importen
bienes corporales muebles que no hayan sido excluidos expresamente así como
quienes presten servicios gravados en el territorio nacional, así sea
ocasionalmente.
De acuerdo con la
previsión anterior, si una entidad, aun cuando oficial, presta un servicio que
por expresa disposición legal no se encuentra excluido del impuesto sobre las
ventas, por ejemplo, la realización de encuestas, la misma asume la calidad de
responsable frente al IVA y como tal debe responder ante la administración
tributaria.
Cuando un responsable del
régimen común, adquiere bienes y/o servicios gravados de un responsable del
régimen simplificado, el concepto unificado de impuesto sobre las ventas 0001
de 2003, precisa:
IMPUESTOS DESCONTABLES - OPERACIONES CON RESPONSABLES DEL
RÉGIMEN SIMPLIFICADO.
DESCONTABLES EN OPERACIONES CON EL RÉGIMEN SIMPLIFICADO
El artículo 485- 1 del
Estatuto Tributario, se refiere a los descuentos del impuesto sobre las ventas
liquidados sobre operaciones gravadas realizadas con responsables del régimen
simplificado: «El impuesto sobre las ventas retenido en las operaciones a que
se refiere el literal e) del artículo 437, podrá ser descontado por el
responsable perteneciente al régimen común, en la forma prevista por los
artículos 483 y 485 del Estatuto Tributario.»
El artículo 437-1 del
Estatuto Tributario ha prescrito: «Con el fin de facilitar, acelerar y asegurar
el recaudo del impuesto sobre las ventas, establécese la retención en la fuente
en este impuesto, la cual deberá practicarse en el momento en que se realice el
pago o abono en cuenta, lo que ocurra primero.»
El artículo 24 de la
Ley 633 de 2000 modificó el inciso segundo del artículo 437-1, así: «La
retención será equivalente al setenta y cinco por ciento (75%) del valor del
impuesto. No obstante, el Gobierno Nacional queda facultado para autorizar
porcentajes de retención inferiores.»
Los responsables del
régimen común pueden llevar como impuestos descontables los legalmente
autorizados de conformidad con lo prescrito por el artículo 485 del Estatuto
Tributario.
Ahora bien, en las
operaciones gravadas realizadas por responsables del régimen común con
responsables del régimen simplificado, en la medida que se causa el impuesto
sobre las ventas, el responsable del régimen común, conforme con lo previsto en
el artículo 485-1 del Estatuto Tributario, tiene la posibilidad de llevar como
descontable el impuesto sobre las ventas retenido, cumpliendo las exigencias
previstas en los artículos 483 y 485 del Estatuto Tributario. Lo anterior tiene
como finalidad no hacer gravosa la situación tanto económica como fiscal de
dicho contribuyente, hallándose así en igualdad de condiciones frente a los
demás responsables del impuesto sobre las ventas.
Además, el tratamiento
fiscal entre responsables del régimen común y del régimen simplificado
corresponde a un manejo de carácter no solo económico sino tributario, en la
medida que el responsable del régimen simplificado no tiene responsabilidad
legal de recaudar el impuesto generado en la operación ni presentar declaración
por dicho concepto.
A pesar de la nulidad
del artículo 5 del Decreto 380 de 1996, es evidente que el responsable del
régimen común no puede en modo alguno sustraerse al cumplimiento de todas las
obligaciones que en materia del impuesto sobre las ventas y concretamente
frente a los impuestos descontables, se encuentran contempladas en el Título
Vil del Libro Tercero del Estatuto Tributario.
En efecto para
determinar el impuesto a pagar, el responsable del régimen común debe tener en
cuenta no solo los artículos 483 y 485 del mismo ordenamiento a los que remite
el artículo 485-1, inciso 1, que había sido objeto de reglamentación por parte
de la norma anulada, sino que además debe tener en cuenta las disposiciones
contenidas en el artículo 490 del Estatuto Tributario, aplicable cuando el
responsable no hubiere podido determinar en forma clara y precisa los impuestos
que son imputables a sus operaciones gravadas, exentas y excluidas, debiendo
efectuar la proporcionalidad a que alude esta norma.
Igualmente, el responsable
debe tener presente, entre otras normas, el artículo 491 y la norma general del
artículo 488, así como lo dispuesto en el 496 del mismo ordenamiento jurídico,
referente a la oportunidad de los descuentos, lo cual denota la necesidad de
atender la generalidad de las disposiciones del impuesto sobre las ventas no
siendo posible que el contribuyente se limite a las normas mencionadas en el
artículo 485-1 del Estatuto Tributario.
De conformidad con el
artículo 4 del Decreto 380 de 1996: «Cuando los responsables pertenecientes al
régimen común del impuesto sobre las ventas, adquieran bienes o servicios
gravados de personas que pertenezcan al régimen simplificado, deben asumir la
retención del IVA sobre dichas transacciones, aplicando el porcentaje señalado en
el artículo 1 de este decreto.
Para los efectos de
este artículo, el responsable del régimen común elaborará la respectiva nota de
contabilidad, que servirá de soporte al registro de la transacción y de la
retención en la fuente.»
Es importante destacar
que lo dispuesto por el articulo 485-1 del Estatuto citado, tiene aplicación
siempre que se cumplan los presupuestos previstos por el articulo 488, toda vez
que solo otorga derecho a descuento el impuesto sobre las ventas pagado por las
adquisiciones de bienes corporales muebles y servicios, y por las importaciones
que, de acuerdo con las disposiciones del impuesto a la renta, resulten
computables como costo o gasto de la empresa y se destinen a las operaciones
gravadas con el impuesto sobre las ventas. Es decir que lo relevante para que
el impuesto asumido pueda ser tratado como descontable es el cumplimiento de
las previsiones legales.
Si el responsable del
régimen común adquiere bienes o servicios gravados del régimen simplificado con
la finalidad de destinarlos a operaciones gravadas, exentas o excluidas debe
llevar cuentas separadas con el fin de conocer la imputación directa tanto de
los bienes y/o servicios como de los impuestos causados con derecho a
descuento. De no ser posible conocer la imputación directa, debe efectuar la
proporcionalidad (prorrateo) conforme con lo previsto en el artículo 490 del
Estatuto Tributario, procedimiento que deben efectuar todos los responsables
del impuesto sobre las ventas pertenecientes al régimen común, lo que permite
una mayor neutralidad y eficacia en el manejo de los impuestos descontables.
Los responsables del
impuesto sobre las ventas que sean sujetos de retención a título de este
impuesto, podrán tratar el monto del impuesto que les hubiere sido retenido como
menor valor del saldo a pagar o mayor valor del saldo a favor en las
declaraciones del periodo durante el cual se efectuó la retención o en los dos
periodos siguientes, tal como lo señala el artículo 484-1 del Estatuto
Tributario.
El impuesto sobre las
ventas pagado en la adquisición de bienes o servicios gravados que se destinan
indistintamente a operaciones gravadas y no gravadas debe llevarse como
descontable en forma proporcional: El artículo 490 del Estatuto Tributario
ordena proporcionalidad entre el impuesto generado en bienes y servicios que
son destinados por el responsable a operaciones gravadas, excluidas y exentas,
cuando no sea posible determinar una imputación directa a cada una de ellas.
Para efectos de la
procedencia de costos, deducciones e impuestos descontables por operaciones
realizadas con responsables del régimen simplificado, el documento soporte será
el expedido por el vendedor o el adquirente del bien o servicio."
Téngase presente que,
la cita del artículo 4° del decreto 380 de 1996, se considera derogada por el
artículo 3° del decreto 522 de 2003, en lo que respecta al documento que debe
emitir el responsable del régimen común en operaciones gravadas realizadas con
responsables del régimen simplificado, (en cuanto este señala nuevos
presupuestos), así como en lo relativo a la elaboración de la nota de
contabilidad, manteniendo vigencia solamente lo dispuesto en el parágrafo del
citado artículo 4°, en cuanto la retención en la fuente se realizará tendiendo
en cuenta la prestación principal, de conformidad con las normas
presupuéstales.
En los referidos
términos, es claro que si la entidad oficial es agente de retención y además
responsable del IVA, cuando contrate con responsables del régimen simplificado
la prestación de servicios gravados debe asumir el impuesto retenido, el cual se podrá llevar como menor valor
del saldo a pagar o mayor valor del saldo a favor, en la declaración del
período durante el cual se efectuó la retención, o en la correspondiente a
cualquiera de los dos períodos fiscales inmediatamente siguientes.
Por el contrario, si la
entidad no es responsable del IVA aun cuando esté calificada como agente de
retención y contrata con responsables del régimen simplificado la prestación de
servicios gravados, no está obligada a efectuar la retención, pues en términos
del literal e) del artículo 437 del E.T., son responsables del impuesto, "
los contribuyentes pertenecientes al régimen común del impuesto sobre las
ventas, cuando realicen compras o adquieran servicios gravados con personas
pertenecientes al régimen simplificado, por el valor del impuesto retenido,
sobre dichas transacciones.
De otra parte,
tratándose de un no responsable del impuesto sobre las ventas el impuesto
cancelado pasa a formar parte del costo del bien o servicio adquirido.
En los anteriores
términos damos respuesta a su interrogante, de persistir alguna inquietud con
gusto estaremos atentos a avocar el conocimiento de la misma.