TEMA: Renta
DESCRIPTOR: Ingresos constitutivos de renta o ganancia ocasional

FUENTES FORMALES: Estatuto Tributario, Arts. 19 Num. 4o, 26 y 102-3.
Ley 79 de 1988 Art. 54.

PROBLEMA JURIDICO:
¿ La revalorización de aportes cooperativos se encuentra gravada con el impuesto sobre la renta?

TESIS JURIDICA:
La revalorización de aportes cooperativos mediante la aplicación del remanente de los excedentes, se encuentra gravada en cabeza del beneficiario cooperado.

INTERPRETACION JURIDICA:
Conforme con lo previsto en el artículo 26 del Estatuto Tributario, para establecer la renta liquida gravable de los contribuyentes, se toman todos los ingresos ordinarios o extraordinarios realizados en el año o período gravable, susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio en el momento de su percepción, siempre y cuando no hayan sido expresamente exceptuados.

El beneficio neto o excedente de las cooperativas, determinado conforme con lo estipulado por el artículo 357 del Estatuto Tributario, se encuentra exento del impuesto sobre la renta, siempre y cuando se destine en la forma señalada por el numeral 4o del artículo 19 del Estatuto Tributario y conforme con la legislación cooperativa vigente.

Dispone el numeral 4o del artículo 19 del Estatuto Tributario.

4. Las cooperativas, sus asociaciones, uniones, ligas centrales, organismos de grado superior de carácter financiero, las asociaciones mutualistas, instituciones auxiliares del cooperativismo, confederaciones cooperativas, previstas en la legislación cooperativa, vigilados por alguna superintendencia u organismos de control. Estas entidades estarán exentas del impuesto sobre la renta y complementarios si el veinte por ciento (20%) del excedente, tomado en su totalidad del fondo de educación y solidaridad de que trata el artículo 54 de la Ley 79 de 1988, se destina de manera autónoma por las propias cooperativas a financiar cupos y programas de educación formal en instituciones autorizadas por el Ministerio de Educación Nacional.

El beneficio neto o excedente de estas entidades estará sujeto a impuesto cuando lo destinen en todo o en parte en forma diferente a lo establecido en este artículo y en la legislación cooperativa vigente.

Para que opere la exención en el impuesto sobre la renta del beneficio neto o excedente de las cooperativas, determinado conforme con lo dispuesto por el artículo 357 del Estatuto Tributario, se requiere que el 20% del excedente, tomado en su totalidad de los fondos de educación y solidaridad de que trata el artículo 54 de la Ley 79 de 1988, se destine a financiar cupos y programas de educación formal en instituciones autorizadas por el Ministerio de Educación Nacional, tomando en cuenta los criterios establecidos mediante reglamento por el Gobierno Nacional. Además se requiere que el beneficio neto o excedente se destine conforme con la legislación cooperativa vigente.

De conformidad con el artículo 54 de la Ley 79 de 1988, si del ejercicio resultan excedentes, éstos se aplicarán de la siguiente forma:

20% como mínimo para crear y mantener una reserva de protección de los aportes sociales.
20% como mínimo para el fondo de educación.
10% como mínimo para el fondo de solidaridad.

La misma norma establece que el remanente podrá aplicarse, en todo o en parte, según lo determinen los estatutos o la asamblea general, entre otros rubros:

"1. Destinándolo a la revalorización de aportes, teniendo en cuenta las alteraciones en su valor real..."

Por lo tanto, si del remanente de los excedentes una vez cumplidas las condiciones antes referidas, se destina una parte a la revalorización de aportes en cumplimiento del numeral 1o del artículo 54 de la Ley 79 de 1988, se está cumpliendo con la legislación cooperativa. En virtud de tal hecho, la mencionada destinación no se encuentra gravada con el impuesto sobre la renta, en cabeza de la entidad cooperativa, se reitera, en la medida que se cumplan las demás condiciones legales para que opere la exención del beneficio neto o excedente así como del remanente. De lo contrario, los excedentes cooperativos se encuentran gravados con el impuesto sobre la renta, como en efecto prevé el artículo 19 del Estatuto Tributario.

Para los asociados la revalorización de los aportes cooperativos, constituye ingreso tributario gravado acorde con lo ya señalado, pues en esa medida se está capitalizando en cabeza de cada uno de los cooperados beneficiados y por ende acrece su patrimonio. No existe en la legislación tributaria, disposición que trate dicho incremento o revalorización para los cooperados como ingreso no constitutivo de renta o ganancia ocasional, o que le de un tratamiento exceptivo del general contemplado para los ingresos gravados, situación que si aplica respecto del ente cooperativo con relación a sus excedentes, en cuanto se cumplan los requisitos legales para darles el trato de exentos.

Sobre el tema, el Despacho se pronunció mediante Concepto 029502 del 20 de mayo de 2002, en los siguientes términos:

" Atendiendo, pues, que no existe disposición que prevea un tratamiento exceptivo, no es legítimo afirmar que la revalorización analizada, gracias a los excedentes cooperativos del ejercicio, no constituya un ingreso fiscal para el cooperado, y bajo este concepto será un ingreso sometido a retención en la fuente por el concepto de otros ingresos tributarios."

De esta manera se confirma el Concepto No 029502 de mayo 20 de 2002 y se revocan los Conceptos 044611 de mayo 28 de 1997 y demás que le sean contrarios.

Ahora bien, en relación con su interrogante sobre si el artículo 102-3 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 53 de la Ley 863 de 2003, indica el valor que le corresponde a la cooperativa de trabajo asociado una vez descontado el ingreso de las compensaciones de los asociados cooperados, y si éste mismo valor sería el ingreso gravado para el cálculo del Impuesto a las Ventas, se envían copias del Concepto 015925 de marzo 17 de 2004, así como de los oficios 028806 y 030501 de mayo 10 y 18 de 2004 respectivamente, que tratan los temas del impuesto sobre la renta y del impuesto sobre las ventas, respecto de las cooperativas de trabajo asociado.

CARV/MEMP