Concepto N° 003580
12 de Enero de 2006

Doctora
NURY VÁSQUEZ SOTO
Avenida 82 No. 12-18, oficina 404
Bogotá, D. C.
Ref: Consulta radicada bajo el número 10383 de 10/02/2005

De conformidad con el artículo 11 del Decreto 1265 de 1999 y el artículo 1º de la Resolución 5467 del 15 de junio de 2001, este Despacho es competente para absolver de manera general las consultas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional. En este sentido se emite el presente concepto.

TEMA Retención en la fuenteDESCRIPTORES RETENCIÓN EN LA FUENTE- CAUSACIÓN
RETENCIÓN EN LA FUENTE EN CONTRATOS DE
FIDUCIA
RETENCIÓN EN LA FUENTE EN CONTRATOS DE

MANDATO

FUENTES FORMALES Estatuto Tributario, artículos 102 y 385

Código de Comercio, artículo 1226 y siguientes

Ley 633 de 2000, artículo 76.

Decreto.3050 de 1997, artículo 29

PROBLEMA JURÍDICO:

¿Quién es el agente de retención en la fuente en los negocios fiduciarios?

TESIS JURÍDICA:

El agente de retención en la fuente en los negocios fiduciarios es quien realiza el pago o abono en cuenta, lo que ocurra primero.

INTERPRETACIÓN JURÍDICA:

Momento de causación de la retención en la fuente Tal como lo establecen las disposiciones del Estatuto Tributario y lo ha precisado la doctrina de la DIAN (Conceptos No 008054 y No 095988 de 1998, entre otros), la retención en la fuente a título del impuesto sobre la renta debe efectuarse, por regla general, en el momento del pago o abono en cuenta, lo que ocurra primero. Se entiende por "pago" la extinción total o parcial de una obligación mediante la prestación de lo que se debe y por "abono en cuenta" el reconocimiento contable de una obligación independientemente de su cancelación o pago.

La regla general sobre el momento en que surge la obligación de practicar la retención en la fuente obra sin perjuicio de las excepciones expresamente consagradas en la ley. Tal es el caso de los ingresos laborales, en los cuales la retención debe realizarse siempre en el momento del pago, y las erogaciones efectuadas por las entidades ejecutoras del presupuesto general de la Nación, las cuales deben practicar la retención en el momento del pago y no en el momento del abono en cuenta (L 633 da 2000, art. 76; D.R. 406 de 2001, art. 15).

Por lo demás, para quienes llevan contabilidad por el sistema de causación la retención debe efectuarse en el momento del abono en cuenta que es, regularmente, anterior al momento del pago. Si se efectúan pagos por anticipado, es decir, con anterioridad a la causación de la obligación, se debe practicar la retención sobre los mismos pues, en tal caso, el momento del pago es anterior al momento del abono en cuenta (Conceptos No 043228 de 1996, 076198 de 1998 y 100517 de 2000).

Agentes de retención en los negocios fiduciarios

En lo que tiene que ver con los negocios fiduciarios es preciso distinguir el tipo de contrato y el objeto del mismo para efectos de definir cuándo tiene lugar el pago o abono en cuenta que da lugar a la retención en la fuente. La Superintendencia Bancaria (hoy Superintendencia Financiera), en la Circular Externa No 046 de 2002, definió los negocios fiduciarios como aquellos actos de confianza en virtud de los cuales una persona entrega a otra uno o más bienes determinados, transfiriéndole o no la propiedad de los mismos, con el propósito de que ésta cumpla con ellos una finalidad específica, bien sea en beneficio del fideicomitente o de un tercero. Si hay transferencia de la propiedad de los bienes, se configura la denominada "Fiducia Mercantil" regulada en los artículos 1226 y siguientes del Código de Comercio; si no hay transferencia de la propiedad de los bienes, se presentan los llamados "Encargos Fiduciarios", los cuales se instrumentan con apoyo en las normas relativas al mandato.

Fiducia mercantil

Con respecto a los contratos de Fiducia Mercantil, el Estatuto Tributario establece, en el artículo 102, que las sociedades fiduciarias están obligadas a cumplir, con relación a cada uno de los patrimonios autónomos bajo su responsabilidad, las obligaciones señaladas en las normas legales para los contribuyentes, los agentes de retención y los responsables, según sea el caso. Para tal efecto, se les asigna un número de identificación tributaria -NÍT-, distinto del NIT de la sociedad fiduciaria, que identifica en forma global a todos los fideicomisos. El mismo artículo prevé la obligación en cabeza de las sociedades fiduciarias de presentar una sola declaración por todos los patrimonios autónomos, debiendo mantener una desagregación de los factores de la declaración atribuible a cada patrimonio autónomo a disposición de la DIAN para cuando ésta lo solicite. Igualmente, señala que, con cargo a los recursos del fideicomiso, los fiduciarios deberán atender el pago de la retención en la fuente que se genere como resultado de las operaciones del mismo, así como de sus (^correspondientes intereses moratorios y actualización por inflación, cuando sean procedentes. Se establece que, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 23-1 del Estatuto Tributario, el fiduciario deberá practicar retención en la fuente sobre los valores pagados o abonados en cuenta, susceptibles de constituir ingreso tributario para los beneficiarios de los mismos, a las tarifas que correspondan a la naturaleza de los correspondientes ingresos, de acuerdo con las disposiciones vigentes.

De lo anterior se puede concluir que en el contrato de fiducia mercantil el agente retenedor es la sociedad fiduciaria, en el entendido de que dicho contrato la autoriza para abonar en cuenta, es decir, para reconocer contablemente obligaciones a cargo del fideicomiso, adquiridas en desarrollo de sus operaciones, y para efectuar el pago de las mismas. En estas condiciones la sociedad fiduciaria deberá practicar la retención en la fuente en el momento del pago o abono en cuenta, lo que realice primero.

Encargos fiduciarios

Caso distinto es el de los llamados "encargos fiduciarios" en donde se debe atender específicamente al objeto del contrato para establecer quién realiza el pago o abono en cuenta (lo primero) y, portante, quién es el agente de retención en la fuente.

Así, cuando el contrató autoriza a la fiduciaria para adelantar gestiones de negocios que le permiten contraer obligaciones o efectuar gastos a nombre del fiduciante, las obligaciones inherentes a la retención en la fuente son su responsabilidad, por cuanto es ella quien realiza tanto el pago como el abono en cuenta. En este caso se aplica lo dispuesto en el artículo 29 del Decretó 3050 de 1997 que señala:

"Retención en la fuente en mandato. En los contratos de mandato, incluida la administrador delegada el mandatario practicará al momento del papo o abono en cuenta, todas las retenciones del impuesto sobre la renta, ventas, y timbre establecidas en las normas vigentes, teniendo en cuenta para el efecto la calidad del mandante. Así mismo, cumplirá todas las obligaciones inherentes al agente retenedor.

Lo dispuesto en este artículo se aplicará sin perjuicio de lo consagrado en el Decreto 700 de 1997 y demás normas concordantes que lo adicionen, modifiquen o sustituyan.

El mandante declarará los ingresos y solicitará los respectivos costos, deducciones, impuestos descontables y retenciones en la fuente, según la información que le suministre el mandatario, el cual deberá identificar en su contabilidad los ingresos recibidos para el mandante y los pagos y retenciones efectuadas por cuenta de éste.

El mandante practicará la retención en la fuente sobre el valor de los pagos o abonos en cuenta efectuados a favor del mandatario por concepto de honorarios”.

En estas condiciones, la retención debe efectuarla el fiduciario en el momento del pago o abono en cuenta, lo que realice primero.

Ahora bien, cuando el encargo fiduciario no autoriza a la sociedad fiduciaria para contraer obligaciones o efectuar gastos a nombre del fiduciante sino que se constituye únicamente para realizar pagos, las obligaciones inherentes a la retención en la fuente, atendiendo a la regla general de su causación, le corresponden al fiduciante porque es éste quien realiza, con anterioridad al pago, el abono en cuenta, es decir, el reconocimiento contable de las obligaciones a las cuales corresponden los pagos objeto de la fiducia.

Lo anterior se entiende sin perjuicio de lo dispuesto para los pagos laborales y las erogaciones de las entidades ejecutoras del presupuesto general de la Nación en donde, como ya dijimos, la retención se debe practicar siempre en el momento del pago y, por lo tanto, la retención, cuando dichos pagos se realizan a través de un encargo fiduciario, no le corresponde al fiduciante sino al fiduciario.

Atentamente,
JUAN JOSE FUENTES BERNAL
Jefe División de Normativa y Doctrina Tributaria