– DIAN
Concepto No. 068968
26 de Agosto de 2009
Ref: Solicitud radicado número 23455 del 20 03 2009
AREA: Tributaria
Doctor
PEDRO ENRIQUE SARMIENTO PÉREZ
Carrera 7 No. 74 – 09
Bogotá, D. C.
Atento saludo Dr Sarmiento.
De conformidad con el articulo 19 del Decreto
4048 de 2008, esta Dirección es competente para absolver las consultas
escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación
de las
normas tributarias, aduaneras o de comercio exterior y control cambiarlo en
lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales,
así como las que se formulen en materia
presupuestal, contractual laboral, de comercialización y disciplinarios
por los funcionarios competentes al interior de la Entidad.
TEMA Aduanas
DESCRIPTORES ZONAS FRANCAS
FUENTES Estatuto Tributario, Artículo 481
FORMALES Decreto 2685 de 1999, Artículos 396, 393-16
Decreto 4051 de 2007, Artículos 13, 23
PROBLEMA JURIDICO:
Están exentos del impuesto sobre las ventas los materiales de construcción
que se vendan desde el resto del territorio aduanero nacional a un Usuario Operador
de Zona Franca
permanente para la construcción de infraestructura y edificaciones necesarias
para el desarrollo de la zona franca?
TESIS JURÍDICA:
No están exentos del impuesto sobre las ventas los materiales de construcción
que se vendan desde el resto del territorio aduanero nacional a un Usuario Operador
de Zona Franca
Permanente para la construcción de infraestructura y edificaciones necesarias
para el desarrollo de la zona franca.
INTERPRETACIÓN JURÍDICA:
El artículo 481 del Estatuto Tributario establece: "Únicamente
conservarán la calidad de bienes exentos del impuesto sobre las ventas,
con derecho a devolución de impuestos:
f) Las materias primas, partes, insumos y bienes terminados que se vendan desde
el territorio aduanero nacional a usuarios industriales de bienes o de servicios
de Zona Franca o entre
estos, siempre que los mismos sean necesarios para el desarrollo del objeto
social de dichos usuarios", (El resaltado es nuestro)
Como se puede observar, la exención
del IVA contemplada en la norma opera exclusivamente respecto de la venta de
materias primas, partes, insumos y bienes terminados que se realice
desde el territorio aduanero nacional a usuarios industriales de Zona Franca.
La referida disposición establece
dos condiciones para que opere la exención del gravamen:
Una condición objetiva que se refiere a la naturaleza de los bienes objeto
de la venta, como es el hecho de que se trate de materias primas, partes, insumos
y bienes terminados, y una
condición subjetiva que es el carácter de las empresas o personas
que adquieran dichos bienes, quienes deben ostentar la calidad de usuarios industriales
de bienes o usuarios
industriales de servicios.
Analizados los supuestos de la consulta, que se refiere a la venta de materiales
de construcción desde el resto del territorio nacional a un usuario operador
de Zona Franca, para
la construcción de la infraestructura necesaria para el desarrollo de
la zona, encontramos que, en este caso, no se cumple ninguna de las dos condiciones
consagradas en la ley para que
opere la exención del IVA.
En primer lugar, los materiales que se utilicen
para la construcción de infraestructura dentro de la Zona Franca no corresponden
a ninguno de los bienes que contempla la norma y que dan
derecho a la exoneración del tributo pues es claro que no están
destinados a formar parte de una cadena productiva y no pueden, en estas circunstancias,
ser calificados como materias
primas, partes o insumos y, mucho menos, como bienes terminados, es decir, como
bienes susceptibles de adquirir un valor adicional por efecto de la actividad
que desarrollen los
usuarios industriales. Al respecto, es conveniente tener en cuenta la posición
doctrinal expresada en el Concepto No. 026661 del 13 de marzo de 2008, el cual
manifestó que, para
efectos de la exención prevista en el literal f) del artículo
481 del Estatuto Tributario, se entiende que las materias primas, insumos, partes
y bienes terminados que se venden desde el
territorio aduanero nacional a usuarios industriales de bienes y de servicios
son los necesarios para el desarrollo del objeto social, cuando participan de
manera directa en el proceso
productivo de bienes o de la prestación de servicios.
Tampoco se cumple en el caso de la consulta
la condición subjetiva consagrada en la norma que hace referencia a la
calidad de usuario industrial del adquirente de los bienes que dan
derecho a la exención tributaria. En efecto, la ley solo calificó
como exentas del IVA las ventas que se efectúen desde el resto del territorio
nacional a los usuarios industriales y no incluyó
para efectos de este beneficio a los usuarios operadores.
Vale la pena advertir que en este caso no es aplicable la norma del literal
a) del artículo 481 del Estatuto Tributario que confiere, de manera general,
el beneficio de la exención a los bienes
corporales muebles que se exporten bajo la premisa de que, conforme con lo dispuesto
en el régimen aduanero, se considera exportación la introducción
a zona franca de los bienes
necesarios para el normal desarrollo del objeto social de los usuarios operadores.
Es claro que para el caso de las ventas
efectuadas desde el resto del territorio aduanero nacional a los usuarios de
zona franca existe una disposición especial, como es el literal f) del
artículo 481 del Estatuto Tributario, el cual debe aplicarse con preferencia
sobre las normas generales. Si no fuera así, es decir, si bastara con
aplicar lo dispuesto en el literal a) en
armonía con lo contemplado en las disposiciones aduaneras, la norma del
literal f) que restringe el beneficio a las adquisiciones por parte de los usuarios
industriales, no tendría
ningún efecto y su consagración no habría sido necesaria.
Por el contrario, lo que se evidencia es
que el legislador se ocupó de regular de manera especial el tema de las
ventas desde el territorio aduanero nacional a los usuarios de zona
franca, para efectos de la exención del IVA, y no puede soslayarse el
cumplimiento de esa disposición que restringe el tratamiento exceptivo
a los usuarios industriales so pretexto de la
aplicación de la regla general que califica como exentas las exportaciones.
Asimismo, es conveniente señalar que, como lo ha reiterado la jurisprudencia
de la Corte Constitucional y del
Consejo de Estado, las exenciones en materia tributaria son taxativas, es decir,
son únicamente las que de manera expresa contempla la ley y, por lo mismo,
su aplicación no
procede por vía de analogía.
De otra parte, nos permitimos informarle que la Dirección de Impuestos
y Aduanas Nacionales, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios
y público en general el acceso directo a sus
pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de Internet,
www.dian.gov.co <http://www.dian.gov.co>, la base de conceptos en materia
tributaria, aduanera y cambiarla
expedidos desde el año 2001, a la cual se puede ingresar por el icono
de "Normatividad" -
"Técnica", dando clic en el link "Doctrina".
Cordialmente,
ISABEL CRISTINA GARCÉS SÁNCHEZ
Subdirectora de Gestión