CONCEPTO
N° 072060
04-09-2009
DIAN
100208221-363
Ref: Consulta radicada bajo el número 63928 de 24/07/2009
TEMA GMF.
De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, esta Subdirección
es competente para absolver de manera general, las consultas escritas que se
formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias
de carácter nacional, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de
la DIAN.
Plantea diferentes interrogantes relacionados con el GMF los cuales se responden
en su orden así;
1. ¿Cuál es el sentido de la ley cuando respecto de las operaciones
cambiarias, precisa que el movimiento contable y el abono en cuenta corriente
o de ahorros se considera una sola operación hasta el pago al titular
de la operación?
Sobre el particular es preciso tener en cuenta que tanto el inciso 5° del
Decreto 449 de 2003 como el parágrafo 2° del artículo 871
del Estatuto Tributario son coincidentes en indicar que en las operaciones cambiarias,
tanto el movimiento contable como el abono en cuenta, se consideran una sola
operación, causando el gravamen en cabeza del titular de la operación
de cambio.
En este sentido el Honorable Consejo de Estado, mediante la sentencia de 15
de febrero de 2009. M.P. Dra Ligia López Díaz, Expediente 15711,
al conocer sobre la demanda de nulidad del artículo 3° del Decreto
449 de 2003, aclaró en algunos de sus apartes:
"l... Cuando el intermediario realiza uno o varios débitos para
entregar en, moneda nacional el valor de la divisas, no está disponiendo
de sus recursos, porque éstos le pertenecen al titular de la operación
cambiaria, - esto es, al exportador, a quien se endeuda en moneda extranjera
(sic), al Inversionista extranjero, al beneficiario del giro, etc. - - quien
debe acudir al Intermediario para su canalización, conforme con las regulaciones
cambiarias.
En la medida en que la canalización de las divisas implica UNA sola disposición
de recursos por el titular de la operación de cambios, debe considerarse
UNA operación, Independientemente de que el Intermediario, realice varios
débitos para llevar a cabo su cumplimiento.
(...) Por el contrario, si se consideraran como hechos gravables independientes
se afectaría la equidad tributaria, porque se tributaría varias
veces por la misma manifestación económica y resultarían
gravados los Intermediarios por la gestión de la cual no son titulares.
... /"
El anterior es el sentido de la disposición, aspecto esbozado en la sentencia
referida de manera clara, operación que es gravada en cabeza del titular
- ¬beneficiario de la operación cambiaria, acorde con lo dispuesto
por el parágrafo 2 del artículo 871 del Estatuto Tributario y
el inciso 5° del artículo 3° del Decreto 449 de 2003, mencionados.
2. ¿Cuando se causa el gravamen a los movimientos financieros en las
operaciones cambiarlas?
El parágrafo 2° del artículo 871 del Estatuto Tributario,
de manera expresa dispone que el impuesto en las operaciones cambiarías
se causa a cargo del beneficiario en el momento en que este disponga de los
recursos depositados en cuenta corriente o de ahorros, así como cuando
el pago se le haga en efectivo en cheque al que no se le haya puesto restricción
de “para consignar en cuenta corriente o de ahorros del primer beneficiario",
o cuando el beneficiario de la operación cambiaria disponga de los recursos
mediante mecanismos tales como débito a cuenta corriente, de ahorros
o contable.” De manera acorde en el inciso 5° del artículo
3° del decreto 449 de 2003, dispone que el Impuesto se causa cuando el beneficiario
de la operación cambiaria disponga de los recursos en los términos
del artículo 871 del estatuto tributario.
3. ¿Quien es el agente retenedor del GMF en las operaciones cambiarias?
Sobre este punto la Sentencia de 15 de febrero de 2009, referida en el punto
1, también trata el tema cuando aclara:
“/... Por su parte el artículo 876 ib. Señaló que
actuarán con (sic) agentes retenedores y serán responsables por
el recaudo y el pago del GMF, el Banco de la República y las demás
entidades vigiladas por la Superintendencia Bancaria, de Valores o de Economía
Solidaria en las cuales se encuentre la respectiva cuenta corriente, de ahorros,
de depósito, derechos sobre carteras colectivas o donde se realicen los
movimientos contables que impliquen el traslado o disposición de recursos
de que trata el artículo 871"
Adquieren la calidad de agentes retenedores del GMF, las entidades sometidas
a la vigilancia de la Superintendencia Bancaria (hoy de Financiera) (sic) entre
las que se cuentan las casas de cambio, de conformidad con los artículos
62 y siguientes de la Resolución 8 de la Junta Directiva del Banco de
la República. En la medida que estas entidades realicen movimientos contables
que impliquen traslado de recursos o disposición de recursos deben practicar
la retención en la fuente al beneficiario de la transacción, que
para el caso es el titular de la operación de cambio.
Los usuarios de las casas de cambio, por ser éstas últimas Integrantes
del sistema financiero, son sujetos pasivos sometidos a retención en
la fuente cuando dispongan de recursos a través de movimientos contables
del intermediario, por lo que los conceptos acusados no excedieron las disposiciones
legales, razón por la cual se segarán las súplicas de la
demanda.
…/"
Conforme con lo expuesto en las operaciones cambiarías son agentes de
retención y en consecuencia responsables del impuesto, los Intermediarios
del mercado cambiario diferentes a los establecimientos de crédito, cuando
por su calidad dispongan de recursos depositados en cuentas corrientes o de
ahorros. En los demás casos sigue actuando como agente retenedor el establecimiento
de crédito donde se encuentre la respectiva cuenta.
4. ¿Si los establecimientos de crédito en las operaciones cambiarias
realizan sin fundamento legal retención del GMF, cuando el Intermediario
dispone de los recursos de las cuentas corrientes o de ahorros para cancelar
las mencionadas operaciones, cuál es el procedimiento para recuperar
las sumas indebidamente retenidas, por parte de quien no debía actuar
como retenedor en las operaciones cambiarías?
El inciso 2° del artículo 22 del Decreto 405 de 2001, dispone: /...
Cuando se efectúen retenciones por concepto del Impuesto por un valor
superior al que ha debido efectuarse, el responsable del recaudo deberá
reintegrar los valores retenidos en exceso o indebidamente, previa solicitud
del afectado con la retención.
En el mismo período en el cual el responsable del recaudo efectúe
el respectivo reintegro se podrá igualmente descontar este valor de las
retenciones del gravamen a los movimientos financieros por declarar y consignar.
(...)
Este descuento será procedente, siempre y cuando la suma a devolver al
sujeto pasivo sea entregada por la entidad responsable del recaudo, ya sea a
través de una nota crédito en la misma cuenta en que fue debitada
o por cualquier otro medio, siempre que dicha devolución esté
debidamente soportada mediante pruebas documentales y contables, las cuales
deben estar a disposición de las autoridades tributarias por el término
legal. .../" (resaltado fuera de texto).
Atentamente,
CAMILO VILLAREAL G
Delegado – Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina