Ref: Consulta radicada bajo el número 108854 de 29/12/2004
Cordial saludo Mayor Hernández

Previamente se le aclara que esta Oficina es competente para resolver las consultas que se presenten en relación con la interpretación y aplicación de las normas relativas a los impuestos del orden nacional administrados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, de manera general, de conformidad con las prescripciones del artículo 1º de la Resolución No. 5467 de 2001, en concordancia con el artículo 11 del Decreto 1265 de 1999.

Consulta usted sobre la responsabilidad que recae sobre el Fondo Rotatorio del Ejército respecto del impuesto sobre las ventas, entidad que de acuerdo con su consulta produce, comercializa, suministra bienes y servicios a las Fuerzas Militares, sobre el particular considera este despacho procedente transcribir apartes del Concepto No. 00001 de 2003 con el fin de resolver sus inquietudes:

2.4.6. RESPONSABILIDAD DE LAS ENTIDADES PUBLICAS Y OTRO TIPO DE ENTIDADES.

De acuerdo con el artículo 437 del Estatuto Tributario son responsables del impuesto sobre las ventas, entre otros, los comerciantes o quienes sin ser comerciantes ejecuten habitualmente actos similares a los de los comerciantes, cualquiera sea la fase de comercialización, y quienes presten servicios gravados o importen bienes corporales muebles que no hayan sido en forma expresa excluidos, sin que para el efecto tenga importancia la naturaleza jurídica de quien realiza las operaciones generadoras del impuesto. Lo anterior, en armonía con el artículo 482 del Estatuto Tributario. según el cual las personas declaradas por la lev exentas de pagar impuestos nacionales. departamentales o municipales no están exentas del impuesto sobre las ventas.

En conclusión, las disposiciones vigentes en materia del impuesto sobre las ventas se basan y aplican sobre la venta de bienes y prestación de servicios gravados, independientemente de la naturaleza jurídica de las partes intervinientes, salvo los casos expresamente exceptuados.

Si una entidad pública como es una Unidad Administrativa realiza cualquiera de los hechos generadores del impuesto sobre las ventas es responsable del impuesto y deberá dar cumplimiento a la obligación de cobrar y consignar el Impuesto sobre las Ventas. Igual ocurrirá con entidades tales como las Empresas Asociativas de Trabajo, las sociedades de hecho, las cooperativas, etc.” (subrayado fuera de texto).

Como se aprecia del concepto parcialmente transcrito "las disposiciones vigentes en materia del impuesto sobre las ventas se basan y aplican sobre la venta de bienes y prestación de servicios gravados, independientemente de la naturaleza jurídica de las partes intervinientes, salvo los casos expresamente exceptuados", siendo pertinente aclarar que los elementos que integran la obligación tributaria, están expresamente señalados en la ley, luego por vía de interpretación, no es posible crear exenciones que no hayan sido previstas por el legislador, ello en acatamiento del principio de legalidad del tributo consagrado en el artículo 338 de la Constitución Política.

Dentro de las normas que regulan el impuesto sobre las ventas, no se encuentra excepción alguna relativa a las ventas o servicios que preste el Fondo Rotatorio del Ejercito, así como tampoco excepción relativa al destinatario de los servicios o adquirente de los bienes cuando se trate operaciones en las que intervengan las FFMM.

La devolución del impuesto sobre las ventas procede para aquellos bienes que tienen la calidad de exentos del impuesto, los cuales están señalados de manera taxativa en el artículo 477; para los libros y revistas exentos referidos en el artículo 478 y los referidos en el artículo 479 que son aquellos bienes que se exporten, observándose que no existe disposición alguna que señale que los bienes destinados a las FFMM tengan la calidad de exentos del impuesto.

Es pertinente anotar que únicamente se puede hablar de bienes exentos que dan lugar a devolución por los impuestos pagados en el proceso de su elaboración, cuando se dan las condiciones señaladas en la ley, esto es, que el bien tenga la categoría de exento y se presente la condición de productor respecto de quien solicita la devolución, puesto que la exención es un incentivo para el sector manufacturero de la economía.

No causan el impuesto, los bienes y servicios previstos en los artículos 424 y 476 del Estatuto Tributario, dentro de los que se encuentran entre otros, las armas de guerra, así como los servicios de alimentación, contratados con recursos públicos y destinados al sistema penitenciario, de asistencia social y de escuelas de educación pública.

Sobre este particular, el Concepto Unificado 00001 de 2003 citado, en lo pertinente señaló:

DESCRIPTORES: SERVICIO DE ALIMENTACIÓN

(PAGINAS 137 - 139)

2.19. SERVICIO DE ALIMENTACIÓN. EL NUMERAL 19 DEL ARTÍCULO 476 DEL ESTATUTO TRIBUTARIO ADICIONADO POR EL ARTÍCULO 36 DE LA LEY 788 DE 2002 CONSAGRA COMO EXCLUIDOS DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS "LOS SERVICIOS DE ALIMENTACIÓN, CONTRATADOS CON RECURSOS PÚBLICOS Y DESTINADOS AL SISTEMA PENITENCIARIO, DE ASISTENCIA SOCIAL Y DE EDUCACIÓN PÚBLICA"

Para que proceda la exclusión establecida por la ley se requiere:

Que sea un servicio de alimentación
Que se contrate con recursos públicos,
Que la alimentación este destinada a la población:
• Carcelada y penitenciaria
• De asistencia social
• De escuelas de educación pública.

De conformidad con lo señalado en el artículo 20 del Código Penitenciario y Carcelario el término ""carcelaria y penitenciaria" se aplica a: cárceles, penitenciarías, cárceles y penitenciarías especiales, reclusiones de mujeres, cárceles para miembros de la fuerza pública, colonias, casas-cárcel, establecimientos de rehabilitación y demás centros de reclusión que se creen en el sistema penitenciario y carcelario.

En lo que respecta a asistencia social, la misma puede comprender el servicio de alimentación que se preste a desplazados, madres comunitarias, niños de la calle, indigentes, ancianos, etc., siempre y cuando se cumplan las previsiones señaladas en la Ley.
Se precisa entonces que el legislador le dio la connotación de servicio excluido del IVA a la alimentación que se preste a la población del sistema penitenciario y carcelario, asistencia social y escuelas de educación pública; por tanto debe entenderse la palabra en su sentido natural y obvio, es decir, incluye todo lo que sea alimento, entendiendo para este caso por tal de acuerdo con el Diccionario de la Real Academia de la Lengua, la comida y bebida que el hombre toma para subsistir, sin importar que se prepare directamente o se encargue su preparación, por ejemplo refrigerios, almuerzos y comidas.

Por lo tanto al habérsele dado por mandato legal el alcance de servicio la alimentación que se preste directamente por el contratista, al sistema penitenciario, de asistencia social y de educación pública con dineros públicos, éste se encuentra excluido del impuesto.

Para este Despacho la prestación principal del servicio de alimentación mencionada consiste en dar alimentos, finalidad que se puede cumplir mediante contratos administrativos directos, de prestación de servicios de alimentación o a través del suministro de alimentos, siempre que se cumplan concurren temen te las demás condiciones que establece la ley para la procedencia de la exclusión.

Ahora bien, el servicio de alimentación en las circunstancias señaladas, se encuentra excluido del Impuesto sobre las Ventas, aunque los bienes o servicios que se adquieran para efecto de prestar este servicio causen el impuesto sobre las ventas a menos que el bien o servicio se encuentre expresamente excluido del tributo; en tal caso el impuesto pagado será llevado como mayor valor del costo.

En el caso de las exclusiones en el impuesto sobre las ventas, éstas se encuentran taxativamente señaladas en la Ley y no pueden ser aplicadas por extensión o analogía a otras situaciones que no cumplan las precisiones establecidas para obtener el beneficio. Es el caso de las raciones para los integrantes de las fuerzas armadas en campaña. las cuales aunque sean adquiridas con recursos públicos y se trate de un servicio de alimentación, no van dirigidas a la población carcelaria. de asistencia social o escuelas públicas: en consecuencia este servicio se encuentra gravado con el impuesto sobre las ventas a la tarifa general. (Subrayado fuera de texto)

De esta manera, el servicio de alimentación para los integrantes de las fuerzas militares se encuentra gravado con el IVA, si bien es cierto no cancela el servicio el integrante de la fuerza, si lo hace la entidad estatal contratante, la cual no esta exenta o excluida de pagar el IVA por este concepto. Por ende, no procede la devolución del impuesto generado.

En los términos anteriores, espero haber absuelto sus inquietudes.

Atentamente,
CAMILO VILLARREAL G.
Delegado- División De Normativa y Doctrina Tributaria