Ref: Consulta radicada bajo el número 38393 de 16/05/2005

Sea lo primero manifestar que esta Oficina es competente para resolver las consultas en sentido general y abstracto que se presenten con respecto de la interpretación y aplicación de las normas relativas a los impuestos del orden nacional a cargo de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, de conformidad con las prescripciones del artículo 1 del Decreto 1265 de 1999; por tanto bajo este presupuesto se dará respuesta a su solicitud.

Tema. Impuesto sobre la renta -IVA- Retención- Procedimiento.

Descriptores. Consorcios.

Fuentes Formales. E.T. Arts. 18.368,476 num 1o. Ley 488/98 art 66

Consulta usted cual es el régimen fiscal de una empresa social del estado como miembro de una unión temporal.

En virtud del artículo 18 del Estatuto Tributario las uniones temporales no son contribuyentes del impuesto a la renta y complementarios, son sus miembros quienes ostentan esa calidad y en este sentido la calidad de contribuyente del impuesto dependerá de cada sujeto partícipe de la unión temporal; sobre el particular el Concepto 040303 del 28 de abril de 2000 señaló en lo pertinente:

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La Ley 223 de 1995 en su artículo 61 modificó el artículo 18 del Estatuto Tributario en los siguientes términos:

Los consorcios y las uniones temporales no son contribuyentes del impuesto sobre la renta. Los miembros del consorcio o la unión temporal, deberán llevar en su contabilidad y declarar de manera independiente, los ingresos, costos y deducciones que les correspondan, de acuerdo con su participación en los ingresos, costos y deducciones del consorcio o unión temporal.

"De la lectura del artículo citado se observa que en relación con el impuesto sobre la renta y complementarios, los miembros de un consorcio o unión temporal responden directamente de las obligaciones tributarias que se generen en desarrollo del contrato de cooperación empresarial. Valga la pena aclarar que tal responsabilidad nace porque la misma ley así lo consagró en el sentido de establecer para los consorcios y uniones temporales la calidad de no contribuyentes del impuesto de renta y complementarios.

Por lo tanto como consecuencia del anterior mandato legal, al no ser el consorcio sujeto pasivo del impuesto sobre la renta no hay obligación alguna sobre la cual los consorciados deban responder al lado del consorcio en forma solidaria, en razón a que cada uno de ellos responde directamente por los ingresos, costos y deducciones le corresponda de acuerdo con su participación. Por tanto responden por los impuestos, sanciones e intereses que se deriven de su participación.

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La ley 100 de 1993 en sus artículo 196 y 195 determinó que el servicio de salud prestado por la nación o por entidades territoriales se realizaría por medio de empresas sociales del estado creadas como una categoría especial de entidad pública descentralizada, la cual para efectos de los tributos nacionales se sometería al régimen previsto para los establecimientos públicos. El artículo 22 del Estatuto Tributario señala a los establecimientos públicos como no contribuyentes del impuesto a la renta y complementarios. El Concepto 036589 del 16 de abril de 1999 señala:

" La ley señala cuales son las entidades que no son contribuyentes del impuesto de renta y complementarios y de manera expresa menciona a los establecimientos públicos (artículo 22 del E. T.) En consecuencia con respecto al impuesto sobre la renta, un hospital constituido como Empresa Social del Estado, no es contribuyente del mismo porque en materia tributaria se someten al régimen de Establecimientos Públicos.

Cabe anotar que los establecimientos públicos están obligados a presentar declaración de ingresos y patrimonio, por lo que un hospital constituido como Empresa Social del Estado deberá cumplir con esta obligación. (Artículo 598 del E. T.).../"

Con relación al impuesto a las ventas el Concepto 040303 de 2000, aclaró:

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Tratándose del impuesto sobre las ventas, la Ley 488 de 1998 en el artículo 66, que adicionó el 437 del Estatuto Tributario señaló como responsables del impuesto sobre las ventas a los consorcios y uniones temporales "cuando en forma directa sean ellos quienes realicen actividades gravadas. "

Lo anterior implica que los consorcios y uniones temporales cuando realicen directamente los hechos generadores del impuesto sobre las ventas, son responsables, debiendo en consecuencia cumplir con todas las obligaciones que de tal calidad se derivan, entre otras, inscribirse en el Registro Nacional de Vendedores (artículo 507); llevar una cuenta mayor denominada "Impuesto a las Ventas por Pagar (artículo 509); presentar en forma bimestral la declaración del lVA (artículo 601); actuar como agente de retención del impuesto sobre las ventas cuando realice operaciones gravadas con un responsable del régimen simplificado (artículo 437-2); facturar y en consecuencia solicitar autorización de la numeración ante la Administración correspondiente, etc.

Teniendo en cuenta que el Consorcio o Unión Temporal se constituye para la celebración y ejecución de un contrato, y dentro de las operaciones que realiza en desarrollo del mismo se encuentran las actividades susceptibles de ser gravadas con el impuesto sobre las ventas, surgen obligaciones fiscales que deberán ser cumplidas por el consorcio y por los consorciados en forma solidaria.

Analizado el artículo 66 de la Ley 488 de 1998 referido, y considerando la naturaleza de la figura del Consorcio y las Uniones Temporales, se observa que éstas, al no tener personería jurídica, tienen su razón de ser en la medida que sus consorciados ejecutan actividades en desarrollo del objeto consorcial. Es así como, el Consorcio o Unión Temporal es en esencia una "unión" de consorciados dirigida y coordinada por ellos mismos, aspecto este concordante con lo regulado en la Ley 80 de 1993, cuando señala como responsables solidarios del acuerdo consorcial a cada una de sus miembros.

Es así como el artículo 7 de la Ley 80 de 1.993, dispone:

"Para los efectos de esta ley se entiende por:

1. Consorcio: cuando dos o más personas en forma conjunta presentan una misma propuesta para la adjudicación, celebración y ejecución de un contrato, respondiendo solidariamente de todas y cada una de las obligaciones derivadas de la propuesta y del contrato. En consecuencia, las actuaciones, hechos y omisiones que se presenten en desarrollo de la propuesta y del contrato afectarán a todos los miembros que lo conforman.

2.Unión Temporal: cuando dos o más personas en forma conjunta presentan una misma propuesta para la adjudicación, celebración y ejecución de un contrato, respondiendo solidariamente por el cumplimiento total de la propuesta y del objeto contratado, pero las sanciones por el incumplimiento de las obligaciones derivadas de la propuesta y del contrato se impondrán de acuerdo con la participación en la ejecución de cada uno de los miembros de la unión temporal.

... " (Subrayado del Despacho)

Valga la pena aclarar que la responsabilidad solidaria de que trata esta norma es la señalada en el artículo 1571 del Código Civil la cual es del siguiente tenor:

"El acreedor podrá dirigirse contra todos los deudores solidarios conjuntamente, o contra cualquiera de ellos a su arbitrio, sin que por este pueda oponérsele el beneficio de división."

Lo anterior significa que puede exigirse a cada uno de los deudores la totalidad de la deuda.

"La solidaridad pasiva cumple la función de otorgar al acreedor la garantía ilimitada de varios sujetos, y con ellos de varios patrimonios, simultáneamente deudores y, por ende, responsables; de ahí su utilización muy extensa como el más elemental de los respaldos del crédito, que la ha hecho prácticamente universal en todas las operaciones, constante a la cual corresponde la presunción establecida por el nuevo Código de Comercio." Fernando Hinestrosa. OBLIGACIONES. Ed. Universidad Externado de Colombia

En la obligación solidaria, cada acreedor es propietario de todo el crédito y cada deudor de toda la obligación, y así mismo, cada acreedor puede ejecutar actos de disposición. Si la responsabilidad es solidaria, solidario es el cumplimiento de todas las obligaciones del contrato. Y dentro de las obligaciones que se derivan del contrato se encuentran las obligaciones fiscales ya que estas emergen del desarrollo del contrato mismo, tal como se anotó en uno de los apartes del presente concepto.

Como corolario de lo expuesto, tenemos que los consorciados son responsables solidarios del pago de las obligaciones tributarias por concepto del impuesto a las ventas, cuando los consorcios y uniones temporales actúen directamente en operaciones gravadas con dicho impuesto. En tal virtud, si el Consorcio o la Unión Temporal no actúan directamente serán responsales cada uno de los consorciados por las operaciones gravadas que realicen.

En relación con la retención en la fuente y teniendo en cuenta que de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 7 de la ley 80 de 1993 los consorciados responden solidariamente por las obligaciones tributarias que se deriven del contrato, es claro que si para el desarrollo de este contrato el consorcio o unión temporal realiza pagos sujetos a retención en la fuente de acuerdo con el artículo 368 del Estatuto Tributario, debe efectuar la respectiva retención, de lo contrario, estaría incumpliendo una obligación de orden legal, de la cual es responsable tanto el consorcio como los consorciados por ser una obligación que se deriva de la misma naturaleza del contrato.

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En relación con el Impuesto Sobre las Ventas es claro según el numeral 1o del artículo 476 del Estatuto Tributario, que los servicios médicos, odontológicos, hospitalarios, clínicos y de laboratorio, para la salud humana, están excluidos del IVA. Sobre este particular se anexa fotocopia del Concepto Unificado 00001 de 2003, páginas 102 a 105.

El concepto 03233 de agosto de 1997, del que se anexa copia, determina la responsabilidad en materia del impuesto de timbre en los contratos de colaboración empresarial.

De otra parte le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co <http://www.dian.gov.co>. la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, a la cual se puede ingresar por el icono de "Normatividad" -"técnica"-, dando click en el link "Doctrina Oficina Jurídica

Atentamente,

CAMILO VILLARREAL G
Delegado División De Normativa y Doctrina Tributaria