Ref: Consulta radicada bajo el número 70718 de 24/11/2005

En respuesta a su petición contenida en el Oficio de la referencia, relativa a la información solicitada por el Senador Manuel Ramiro Velásquez Arroyave respecto de la normatividad tributaria vigente aplicable a la inversión extranjera, con gusto me permito manifestarle, que en relación con los impuestos que administra la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, tales disposiciones están contenidas en los siguientes artículos del Estatuto Tributario y sus desarrollos reglamentarios:

I- Renta y Complementarios

Sea primero manifestar, que para efectos fiscales relativos a este tipo impositivo, dado que la inversión extranjera en Colombia puede revestir diversas modalidades, es necesario precisar lo siguiente:

De acuerdo con el artículo 21 del Estatuto Tributario, se consideran extranjeras las sociedades u otras entidades constituidas de acuerdo con leyes extranjeras y cuyo domicilio principal esté en el exterior. En contraposición a la disposición anterior se establece, que se consideran sociedades nacionales, las sociedades constituidas de acuerdo con leyes Colombianas y cuyo domicilio principal esté en el País. Por tanto, para efectos fiscales, independiente del origen del capital y/o su composición, son sociedades nacionales, las sociedades constituidas de acuerdo con leyes Colombianas, así su capital sea total o parcialmente extranjero, caso en el cual, para efectos del cumplimiento de la obligaciones tributaria sustanciales así como de las accesorias, deben aplicar todas las normas que consagradas en los Libros Primero y Quinto, regulan lo relativo a los supuestos de hecho generadores de la obligación tributaria sustancial, los sujetos pasivos, los procedimientos de determinación, discusión y cobro del impuesto.

Por otra parte, cuando se trate de sociedades extranjeras que desarrollan actividades en Colombia mediante sucursales, según las previsiones de los artículos 12 y 20 del Estatuto Tributario Colombiano y salvo las excepciones especificadas en los pactos internacionales y en el derecho interno, las sociedades y entidades extranjeras de cualquier naturaleza son contribuyentes del impuesto a la renta únicamente en relación a su renta y ganancia ocasional de fuente nacional, para cuyos efectos se aplica el régimen señalado para las sociedades anónimas nacionales, razón por la cual deben aplicar igualmente todas las normas consagradas en los Libros Primero y Quinto del Estatuto Tributario que, como se anotó, regulan lo relativo a los supuestos de hecho generadores de la obligación tributaria sustancial, los sujetos pasivos, los procedimientos de determinación, discusión y cobro del impuesto, salvo restricciones expresas. Adicionalmente son sujetos pasivos del impuesto complementario de remesas conforme a lo establecido en el Título IV del Libro Primero del Estatuto Tributario citado.

Tratándose de inversiones extranjeras en sociedades nacionales por parte de inversionistas sin residencia o domicilio en el País, sus regulaciones están contenidas en los artículos 245, 48, 49, 407 Y 592 del Estatuto Tributario. Al respecto debe recordarse que, salvo expresos tratamientos de beneficio consagrados en la Ley, conforme lo prescribe el artículo 245 del Estatuto Tributario, en concordancia con los artículos 48 y 49 lb., estos inversionistas sin residencia o domicilio en Colombia, tributan respecto los dividendos y participaciones percibidos de sociedades nacionales, tanto en los que correspondan a las utilidades sobre las cuales la sociedad que generó y distribuyó la utilidad tributó, como también por los correspondientes a utilidades sobre la cuales la sociedad no tributo. O lo que es lo mismo, tributan respecto de los dividendos y participaciones percibidos que no excedan los 6.5/3.5 del impuesto de la sociedad que generó la utilidad distribuida, como también sobre la parte que exceda ese resultado.

En efecto, consagra así el artículo 245 citado:

"Tarifa especial para dividendos o participaciones recibidos por extranjeros no residentes ni domiciliados. La tarifa del impuesto sobre la renta correspondiente a dividendos o participaciones, percibidos por sociedades u otras entidades extranjeras sin domicilio en el país, por personas naturales extranjeras sin residencia en Colombia y por sucesiones ilíquidas de causantes extranjeros que no eran residentes en Colombia será la siguiente:

12% para el año gravable de 1993

10% para el año gravable de 1994

8% para el año gravable de 1995

7% para el año gravable de 1996 y siguientes

Parágrafo 1. Cuando los dividendos o participaciones correspondan a utilidades, que de haberse distribuido a un residente en el país, hubieren estado gravadas, conforme a las reglas de los artículos 48 y 49, adicionalmente a la tarifa de que trata el presente artículo, estarán sometidos a la tarifa general del treinta y cinco por ciento (35%) sobre el valor pagado o abonado en cuenta, caso en el cual el impuesto señalado en los incisos 10. y 20. de este artículo, se aplicará una vez disminuido este impuesto.

Parágrafo 2. El impuesto de que tratan este artículo y el parágrafo primero, será retenido en la fuente, sobre el valor bruto de los pagos o abonos en cuenta por concepto de dividendos o participaciones.

Parágrafo 3. El impuesto del 7% a que se refiere este artículo se diferirá, hasta que se demuestre que los correspondientes dividendos o participaciones han estado reinvertidos dentro del país durante un término no inferior a cinco (5 años, en cuyo caso quedaran exonerados de dicho impuesto. Cuando los dividendos o participaciones estén gravados con la tarifa del 35% de conformidad con el parágrafo primero de este artículo, para gozar de la exoneración se deberá demostrar además el pago de este impuesto.

Para los fines de este artículo, la reinversión de utilidades dentro del país se podrá realizar en la empresa generadora de la utilidad o en otras empresas constituidas o que se constituyan en Colombia. La reinversión de utilidades deberá reflejarse en el correspondiente incremento neto del patrimonio poseído en el país.

Parágrafo 4. Para efectos de lo dispuesto en el parágrafo tercero de este artículo y en el artículo 320 del Estatuto Tributario, se entiende que hay reinversión de utilidades e incremento del patrimonio neto o activos netos, poseídos en el país, con el simple mantenimiento de las utilidades dentro del patrimonio de la empresa."

A su vez, los artículos 48 y 49 a los que se refiere el artículo transcrito, respectivamente, preceptúan:

"Artículo 48. Las participaciones y dividendos. Los dividendos y participaciones percibidos por los socios, accionistas, comuneros, asociados, suscriptores y similares, que sean personas naturales residentes en el país, sucesiones ilíquidas de causantes que al momento de su muerte eran residentes en el país, o sociedades nacionales, no constituyen renta ni ganancia ocasional.

Para efectos de lo dispuesto en el inciso anterior, tales dividendos y participaciones deben corresponder a utilidades que hayan sido declaradas en cabeza de la sociedad. Si las utilidades hubieren sido obtenidas con anterioridad al primero de enero de 1986, para que los dividendos y participaciones sean un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional, deberán además, figurar como utilidades retenidas en la declaración de renta de la sociedad correspondiente al año gravable de 1985, la cual deberá haber sido presentada a más tardar el 30 de julio de 1986.

Se asimilan a dividendos las utilidades provenientes de fondos de inversión, de fondos de valores administrados por sociedades anónimas comisionistas de bolsa, de fondos mutuos de inversión, de fondos de pensiones de jubilación e invalidez y de fondos de empleados que obtengan los afiliados, suscriptores, o asociados de los mismos. "

"Determinación de los dividendos y participaciones no gravados. Cuando se trate de utilidades obtenidas a partir del 1o. de enero de 1986, para efectos de determinar el beneficio de que trata el artículo anterior, la sociedad que obtiene las utilidades susceptibles de ser distribuidas a título de ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional, utilizará el siguiente procedimiento:

1. Tomará el impuesto de renta antes de los descuentos tributarios, y el de ganancias ocasionales a su cargo que figure en la liquidación privada del respectivo año gravable y lo dividirá por 3.5. La suma resultante se multiplicará por 6.5.

2. El valor así obtenido constituye la utilidad máxima susceptible de ser distribuida a título de ingreso no, constitutivo de renta ni de ganancia ocasional, el cual en ningún caso podrá exceder de la utilidad comercial después de impuestos obtenida por la sociedad durante el respectivo año gravable.

3. El valor de que trata el numeral anterior deberá contabilizarse en forma independiente de las demás cuentas que hacen parte del patrimonio de la sociedad.

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4. La sociedad informará a sus socios, accionistas, comuneros, asociados, suscriptores y similares, en el momento de la distribución, el valor no gravable de conformidad con los numerales anteriores.

Parágrafo 1. Cuando la sociedad nacional haya recibido dividendos o participaciones de otra sociedad, para efectos de determinar el beneficio de que trata el presente artículo, adicionará al valor obtenido de conformidad con el numeral primero, el monto de su propio ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional por concepto de los dividendos y participaciones que haya percibido durante el respectivo año gravable.

Parágrafo 2. Cuando las utilidades comerciales después de impuestos, obtenidas por la sociedad en el respectivo período gravable, excedan el resultado previsto en el numeral primero o el del parágrafo anterior, según el caso, tal exceso constituirá renta gravable en cabeza de los socios, accionistas, asociados, suscriptores, o similares, en el año gravable en el cual se distribuya. En este evento, la sociedad efectuará retención en la fuente sobre el monto del exceso, en el momento del pago o abono en cuenta, de conformidad con los porcentajes que establezca el Gobierno Nacional para tal efecto."

Ahora bien, si conforme lo prescribe el artículo 245 en su Parágrafo 1º cuando los dividendos o participaciones correspondan a utilidades, que de haberse distribuido a un residente en el país, hubieren estado gravadas, conforme a las reglas de los artículos 48 y 49, adicionalmente a la tarifa del 7%, estarán sometidos a la tarifa general del treinta y cinco por ciento (35%) sobre el valor pagado o abonado en cuenta, caso en el cual el impuesto del 7%, se aplicará una vez disminuido del 35%.

Las retenciones practicadas, así como los montos de los dividendos y participaciones sobre los cuales de practicaron, deben certificarse por la sociedad que los distribuye.

Es claro entonces, que para está clase contribuyentes no se eliminó la doble tributación, por lo que, en el evento en que estén obligados a presentar declaración de renta y complementarios, los dividendos y participaciones por ellos percibidos deben quedar incorporados en los renglones referentes a los ingresos gravados en su integridad, y tributan, en síntesis, por este concepto así:

A la tarifa del 7% sobre la parte de los dividendos relativos a las utilidades sobre las cuales la sociedad que los distribuye tributó.

Y a la tarifa del 35% sobre la parte de los dividendos relativos a las utilidades sobre los cuales la sociedad no tributó, caso en el cual, a mas de la tarifa del 35% están sometidos a la tarifa del 7%. En este caso, sobre el valor pagado o abonado en cuenta, el impuesto del 7%, se aplicará una vez disminuido el impuesto del 35%.

Conforme lo señala el artículo 592 del mismo Estatuto en su numeral 2°, las personas naturales o jurídicas, extranjeras, sin residencia o domicilio en el país, cuando la totalidad de sus ingresos hubieren estado sometidos a la retención en la fuente de que tratan los artículos 407 a 411 y 414-1 y dicha retención en la fuente así como la retención por remesas cuando fuere del caso, les hubiere sido practicada, no están obligadas a presentar declaración.

Como los dividendos y participaciones son ingresos regulados en el artículo 407, sobre el supuesto de que sobre los mismos se haya practicado la retención en la fuente, el extranjero que únicamente perciba ingresos por este concepto, no esta en la obligación de presentar declaración.

No así, cuando enajenen la inversión en Colombia, en cuanto que los ingresos por la enajenación de activos fijos, son ingresos cuyos conceptos no corresponden a los que aluden los artículos 407 a 411 ni 414-1 que son aquellos respecto de los cuales la ley exceptúa de la obligación de la obligación de declarar, se insiste, sobre el supuesto de la practica de las retenciones a que haya lugar, siempre y cuando los ingresos correspondan a los mencionados precedentemente.

Se aclara que actualmente, y conforme lo prevé el artículo 260-11 del Estatuto Tributario, adicional a la tarifa del impuesto de renta de los contribuyentes obligados a declarar y en consecuencia de las sociedades nacionales que generan utilidades y la distribuyen a título de dividendo o participación a sus socios y accionistas, existe, por los años 2004, 2005 Y 2006 la sobre tasa equivalente al 10 por ciento (10%) del impuesto neto de renta determinado por cada año gravable. Aspecto que tiene incidencia en las normas antes referidas.

Tratándose de inversiones de portafolio a través de Fondos de Inversión del capital extranjero, sus regulaciones están contenidas en el artículo 18-1 del Estatuto Tributario.

l- Impuesto al Patrimonio

Sus aspectos relacionados con los sujetos pasivos, el supuesto de hecho, las bases, tarifas y obligaciones formales, están contenidos en los artículos 292 a 298 del Estatuto Tributario.

Atentamente,

CAMILO VILLARREAL G

Delegado División De Normativa y Doctrina Tributaria