Señor
PRUDENCIO AREVALO BUITRAGO
Economista
Calle 93 A No.11 – 07 Of. 502
Bogotá D.C.

Ref: Consulta radicada bajo el número 49209 de 15/06/2005

TEMA IMPUESTO A LAS VENTAS

DESCRIPTORES SERVICIOS EXENTOS – REQUISITOS

SERVSCIOS TURÍSTICOS

FUENTES FORMALES LITERAL E) ARTÍCULO 481 y 555, 2 DEL ESTATUTO TRIBUTARIO

ARTÍCULO 3° DEL DECRETO 2788 DE 2004

DECRETO 2681 DE 1999

ARTÍCULO 21 DECRETO 433 DE 1999

ARTÍCULO 84 DE LA LEY 300 DE 1996

ARTÍCULOS 4° Y 5° DEL DECRETO 502 DE 1997

Cordial saludo, señor Arevalo;

Damos respuesta a su consulta de la refencia, en la que plantea diversos interrogantes relacionados con el alcance y los requisitos de la exención del impuesto sobre las ventas en los servicios turísticos, establecida en el literal e) del artículo 481 del Estatuto Tributario.

Respecto de los servicios exentos y en especial los servicios turísticos, este Despacho se pronunció mediante el Concepto Unificado del Impuesto sobre las Ventas No. 00001 de 2003, publicado en el Diario Oficial No. 45229 del 25 de junio de 2003, que constituye la doctrina oficial sobre el tema, en los siguientes términos:

Titulo I, Capítulo III

“1.2.3. SERVICIOS EXENTOS

Constituyen servicios exentos aquellas actividades previstas en la ley que generan el impuesto sobre las ventas a la tarifa cero (0%) y gozan de tratamiento preferencial, en cuanto otorgan derecho a la devolución de los impuestos pagados en la adquisición de bienes o servicios necesarios para cumplir la actividad contratada, como los expresamente señalados en el literal e) del artículo 481 del Estatuto Tributario, con la condición de cumplir toa requisitos allí señalados.

De acuerdo con este artículo se encuentran exentos del IVA los servicios que sean prestados en el país en desarrollo de un contrato escrito y se utilicen exclusivamente en el exterior, por empresas o personas sin negocios o actividades en Colombia, de acuerdo con los requisitos que señale el reglamento. Igualmente los servicios turísticos originados en paquetes turísticos vendidos en el exterior.

Por su parte el Decreto 2681 de 1999, subrogó el artículo 23 del Decreto 380 de 1996 en el que se señalaban los requisitos para la exención del Impuesto sobre las Ventas en la exportación de servicios, y dispone que la Inscripción en el Registro Nacional de Exportadores de Bienes y Servicios será requisito indispensable para acceder al citado beneficio.

Así mismo determina que, para acceder al beneficio de la exención, además de la inscripción citada, deben radicar en la Dirección General de Comercio Exterior del Ministerio de Comercio Exterior (hoy Ministerio de Comercio, industria y Turismo), declaración escrita sobre los contratos de exportación de servicios que se efectúen para su correspondiente registro, previamente al reintegro de las divisas, que deberá conservar el exportador como soporte de la operación de exportación de servicios.

Dicha declaración debe contener la siguiente información certificada bajo le gravedad del juramento:

1. Que al servicio contratado es utilizado total y exclusivamente fuera de Colombia.

2. El valor del contrato o el valor a reintegrar.

3. Que la empresa contratante no tiene negocios ni actividades en Colombia.

4. Que el servicio se encuentra exento de acuerdo con lo previsto en el artículo 481 del Estatuto Tributario.

5. Que no aplica la retención en la fuente por concepto de ingresos por exportaciones señalado en el parágrafo del artículo 366-1 del Estatuto Tributario.

Para que el servicio objeto del beneficio de exención del IVA, se considere exportado, debe prestarse en Colombia, pero utilizarse exclusivamente en el exterior por empresas o personas sin negocios o actividades en Colombia. Además, deben estar satisfechos los requisitos señalados en la disposición reglamentaría transcrita".

Titulo IV, Capítulo IV

"1. SERVICIOS EXENTOS

El artículo 481 del Estatuto Tributario, relativo a los bienes y servicios que conservan la calidad de exentos del impuesto sobre las ventas, con derecho a devolución, precisa:

«e) También son exentos del impuesto sobre las ventas los servicios que sean prestados en el país en desarrollo de un contrato escrito y se utilicen exclusivamente en el exterior, por empresas o personas sin negocios o actividades en Colombia, de acuerdo con los requisitos que señale el reglamento. Recibirán el mismo tratamiento los servicios turísticos prestados a residentes en el
exterior que sean utilizados en territorio colombiano, originados en paquetes vendidos en el exterior y vendidos por agencias operadoras u hoteles inscritos en el registro nacional de turismo, según lo establecido en la Ley 300 de 1996, y siempre y cuando se efectúe el respectivo reintegro cambiario.»

El literal e) del artículo 431 del Estatuto Tributario fue modificado por el artículo 33 de la Ley 833 de 2000, incluyendo los servicios turísticos prestados a personas no residentes en el país.

Como desarrollo legal de la disposición transcrita, el Decreto 380 de 1996, en su artículo 23, establecía los requisitos para la exención del impuesto sobre las ventas en la prestación de servicios. Dicha disposición fue subrogada por el artículo 6o. del Decreto 2681 de 1999, por medio del cual se reglamenta el Registro Nacional de Exportadores de bienes y servicios.

Para efectos de la exención prevista en al literal e) del artículo 481 del Estatuto Tributario, relacionada con tos servicios turísticos prestados a residentes en el exterior que sean utilizados en territorio colombiano, originados en paquetes vendidos en el exterior y vendidos por agencias operadoras u hoteles inscritos en el registro nacional de turismo, se encuentran incluidos dentro del beneficio los servicios de alojamiento u hospedaje, alimentación y los demás servicios Incluidos dentro del paquete turístico, en consecuencia dichos servicios se encuentran exentos siempre que se cumplan las previsiones de la Ley para tal efecto, sin perjuicio de lo previsto en el artículo 21 del Decreto 433 de 1999.

…

1.1. 1.1. SERVICIOS TURÍSTICOS PRESTADOS POR AGENCIAS OPERADORAS

Para efectos de la exención contenida en el literal e) del artículo 481 del Estatuto Tributario se debe establecer el significado del concepto «agencias operadoras» siguiendo las definiciones que se han dado al mismo en la Ley 300 de 1996 y en el Decreto 502 de 1997.

En el artículo 84 de la Ley 300 de 1996, se define la agencia de viajes como género de empresa comercial, constituida por personas naturales o jurídicas, que está autorizada para realizar, de manera profesional, actividades turísticas dirigidas a prestar servicios en forma directa o como intermediarios. Por su parte el artículo 85 Ibídem, enumera como especie de agencia de viajes a la agencia de viajes y turismo, la agencia de viajes operadora y la agencia de viajes mayorista.

El Decreto 502 de 1997, que define la naturaleza y funciones de cada uno de los tipos de agencias de viajes antes enunciados, en los artículos 4° y 5° hace lo pertinente con las agencias de viajes operadoras. «Las agencias de viajes operadoras, son las empresas comerciales, debidamente constituidas por personas naturales o jurídicas que se dediquen profesionalmente a operar planes turísticos» dentro del país, organizados por ellas o por otras agencias de viajes, con la posibilidad de prestar servicios de transporte turístico, de equipo especializado y de guía.

En consecuencia, son agencias de viajes operadoras para efectos tributarios las empresas comerciales que, de manera profesional, ejecuten, realicen u operen planes turísticos, según lo establecido en el Decreto 502 de 1997.

Conforme con el literal e) del artículo 481 del Estatuto Tributario los servicios turísticos prestados a residentes en el exterior que sean utilizados en territorio colombiano tendrán tratamiento de servicios exentos del impuesto sobre las ventas en cuanto se entienden exportados, siempre que se cumplan los requisitos

…

2. REQUISITOS PARA LA EXENCIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS

El artículo 6o. del Decreto 2681 de 1999 establece:

«Los exportadores de servicios, con el fin de obtenerla exención del impuesto sobre las ventas de que trata el literal e) del artículo 481 del Estatuto Tributario modificado por el artículo 58 de la Ley 488 de 1998. y el beneficio de no aplicación de la retención en la fuente por ingresos de exportaciones señalado en el parágrafo 1° del artículo 366-1 del Estatuto Tributario, además de la inscripción en el registro nacional de exportadores de servicios vigente, deberán radicar en la Dirección General de Comercio Exterior del Ministerio de Comercio Exterior, declaración escrita sobre los contratos de exportación de servicios que se efectúen, para su correspondiente registro, previamente al reintegro de las divisas.

Parágrafo. 1º. La declaración escrita sobre los contratos de exportación de servicios de que trata el presente artículo deberá contener, entre otras, la información que certifique bajo la gravedad de juramento que el servicio contratado es utilizado total y exclusivamente fuera de Colombia; el valor del contrato o valor a reintegrar: que la empresa contratante no tiene negocios ni actividades en Colombia; que el servicio prestado está exento del impuesto sobre las ventas de conformidad con el literal e) del artículo 481 del estatuto tributario; que opera la no aplicación de la retención en la fuente por ingresos de exportaciones señalado en el parágrafo 1° del artículo 366-1 del Estatuto Tributario; y la declaración dado el caso, sobre el pago del impuesto de timbre que se genere por el contrato. El exportador conservará certificación del país de destino del servicio, sobre la existencia y representación legal del contratante extranjero.

La dirección general de comercio exterior del Ministerio de Comercio Exterior estableará la forma como se efectúe tal declaración.

Parágrafo 2°. La dirección general de comercio exterior, registrará numéricamente las declaraciones escritas sobre tos contratos de exportación de servicios en orden numérico ascendente, dentro de tos tres (3) días hábiles siguientes a la fecha de su radicación para la entrega al exportador, quien deberá conservaría como soporte de la operación de exportación de servicios.»

Es claro que para que un servicio se considere como exento debe prestarse en Colombia, pero utilizarse exclusivamente en el exterior por empresas o personas sin negocios o actividades en Colombia. Además, deben estar satisfechos los requisitos señalados en el parágrafo del artículo 6o. del Decreto 2681 de 1999.

El Honorable Consejo de Estado, en Sentencia de marzo 20 de 1998, C. P Germán Ayala Mantilla, expediente 8231, sostuvo que los servicios relacionados con actividades tales como la intermediación, la representación y la agencia comercial que se realicen con personas o empresas sin residencia ni domicilio en el país también son susceptibles de la exención consagrada en el artículo 481 del Estatuto Tributario, literal e), debiendo examinarse cada situación en concreto para dilucidar si concurren las circunstancias exigidas por las normas para que proceda la exención del Impuesto sobre las ventas.

El servicio de agenciamiento prestado en el país por una empresa colombiana, que implica la coordinación del embarque de la carga en puerto colombiano y el aviso al cliente en el exterior para efectos del reconocimiento y cancelación de los respectivos fletes en el exterior, pero cuya utilización real se concreta en el exterior, en cabeza de quien lo solicita, a saber, empresas extranjeras que no requieren tener negocios o desarrollar actividades en Colombia, también puede considerarse como exento del impuesto sobre las ventas, bajo el supuesto de que concurran las demás circunstancias previstas en el literal e) del artículo 481 del Estatuto Tributario y en el Decreto reglamentario 2681 de 1999.

2.1. INSCRIPCIÓN EN EL REGISTRO NACIONAL DE EXPORTADORES DE BIENES Y SERVICIOS

El inciso P del artículo 507 del Estatuto Tributario indica:

«A partir del 1° de enero de 1993, constituirá requisito indispensable para los exportadores, solicitantes de devoluciones o compensaciones por los saldos del impuesto sobre las ventas, generados por operaciones efectuadas desde tal fecha, la inscripción en el «Registro Nacional de Exportadores» previamente a la realización de las operaciones que dan derecho a la devolución».

La inscripción en el Registro Nacional de Exportadores de bienes y servicios es gratuita y tendrá una vigencia de un año y deberá renovarse anualmente.

Los exportadores de servicios deben inscribirse en el Registro Nacional de Exportadores de Bienes y Servicios, con el fin de obtener la exención del impuesto sobre las ventas para los servicios prestados en el país en desarrollo de un contrato de exportación de servicios y que se utilicen exclusivamente en el exterior por empresas sin negocios o actividades en Colombia (Artículo 507 del Estatuto Tributario y artículo 1 del Decreto 2681 de 1999)

Mediante el Decreto 2681 de diciembre 28 de 1999 se reglamenta el Registro Nacional de Exportadores de Bienes y Servicios. El artículo 3 del Decreto establece:

«Para la inscripción y renovación en el Registro Nacional de Exportadores de Bienes y Servicios, será requisito indispensable el diligenciamiento del formulario que para tal efecto establezca la Dirección General de Comercio Exterior, y suministrar ante dicha entidad la siguiente información:

1. Fotocopia del NIT de la sociedad, de la cédula de ciudadanía del representante legal o la cédula de ciudadanía del exportador.

2. Para las personas Jurídicas y comerciantes. Certificado de existencia y representación legal o registro mercantil expedido por la cámara de comercio del lugar donde se encuentra domiciliada la sede principal de las actividades de la sociedad o del comerciante, con fecha de expedición no mayor de tres (3) meses a la fecha de presentación.

Parágrafo- El Ministerio de Comercio Exterior a través de la Dirección General de Comercio Exterior procederá a efectuar la inscripción del registro nacional de exportadores de bienes y servicios previa corroboración de la información suministrada por el exportador.»

De lo expuesto se colige que si el exportador de servidos no se inscribió en el Registro Nacional de Exportadores, incumpliendo con el requisito exigido en las normas mencionadas, no puede hacerse acreedor al beneficio de la exención del impuesto sobre las ventas, estando sujeto, en consecuencia, al pago de este tributo.

En este orden de ideas, para que la actividad desarrollada por la persona o entidad, se considere de «exportación de servicios» debe reunir todos los requisitos señalados anteriormente, así como los contemplados en el artículo 6o. del mismo Decreto.

Cuando el servicio prestado en el país es utilizado parcialmente en Colombia, ha de entenderse que esta actividad no constituye exportación de servicios por cuanto no reúne una de las condiciones exigidas para tal efecto, como as que el servicio se utilice total y exclusivamente en el exterior. Es decir el producto del servicio debe ser entregado al destinatario para su utilización en el exterior.”

Cabe advertir que de conformidad con lo establecido en el artículo 555-2 del Estatuto Tributario y en el artículo 3° del Decreto Reglamentario 2788 de 2004, el registro único tributario sustituye e incorpora el registro nacional de exportadores de bienes y servicios.

De acuerdo con la definición y clasificación del artículo 84 de la Ley 300 de 1996, la agencia de viajes como género de empresa comercial, está autorizada para realizar, de manera profesional, actividades turísticas dirigidas a prestar servicios en forma directa o como intermediarios. Así las cosas, si la agencia de viajes presta el servicio en cumplimiento de un contrato de intermediación, los ingresos recibidos no son para la agencia sino para el contratante que sea el verdadero beneficiario y así habrá de registrarse en la contabilidad.

Con base en los elementos de juicio suministrados, corresponde al consultante determinar si el servicio prestado corresponde a aquellos considerados por la ley como exentos del IVA o si por el contrario al no cumplir con todos los requisitos se encuentra gravado con el impuesto sobre las ventas.

Atentamente,

JUAN JOSE FUENTES BERNAL
Jefe División de Normativa y Doctrina Tributaria
Oficina Jurídica