TEMA: IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y COMPLEMENTARIOS

DESCRIPTORES: RENTAS DE TRABAJO EXENTAS RENTAS EXENTAS – LIMITE

FUENTES FORMALES: ESTATUTO TRIBUTARIO, ART. 206, NUMERAL 10°

Damos respuesta a su consulta de la referencia, en la cual pregunta, con fundamento en el Concepto Nro. 076716 del 20 de octubre de 2005, si ¿el cálculo del 25% de la renta exenta sobre los planes de opciones de venta de acciones que reciba el empleado, está sujeto a la limitación de la suma mensual de que trata el numeral 10° del artículo 206 del Estatuto Tributario?

Es necesario precisar que la competencia de este Despacho radica en la interpretación general y abstracta de las normas tributarias de carácter nacional, al tenor de lo previsto en el artículo 11 del Decreto 1265 de 1999, en concordancia con el artículo 10 de la Resolución 1618 del 22 de febrero de 2006, sentido en el cual se atiende su consulta.

En el Concepto Nro. 076716 del 20 de octubre de 2005, claramente se expresó:

En lo que se refiere a los pagos laborales, es preciso tener en cuenta que existen pagos regulares mensuales y otros pagos que, si bien no son mensuales, si tienen vocación mensual, aún cuando se paguen solo una o dos veces en el año. Tal es el caso, por ejemplo, de las vacaciones y las primas, cuyo reconocimiento en favor del trabajador depende del tiempo durante el cual este haya prestado sus servicios en el respectivo año o periodo. Sobre el particular, es pertinente citar algunos pronunciamientos de la Corte Suprema de Justicia que confirman lo manifestado.

De lo anterior se infiere que la limitante contenida en el numeral 10 del articulo 206 del Estatuto Tributario no está referida únicamente a los pagos laborales mensuales, sino que, para el efecto, basta con que los pagos tengan vocación de mensualidad, como ocurre con la prima legal, las vacaciones y las bonificaciones ocasionales. Respecto de dichos conceptos se aplica igualmente el 25% como renta exenta, siempre y cuando el monto que resulte de calcular este porcentaje no sobrepase el límite de los $4.539.000 (valor año 2005) en el mes en que se paguen. Es necesario anotar que los pagos laborales por concepto de vacaciones y primas (ocasionales o periódicas) no tienen un tratamiento especial en el artículo 206 del Estatuto Tributario, que permita inferir que el 25% exento del valor total de los mismos no está sujeto a la limitante mensual, de que trata el numeral 10. ibídem.

En estas condiciones, si se trata de pagos que no se efectúan mensualmente. pero que tienen un componente mensual o de reconocimiento dentro de la relación laboral (sean estos regulares, ocasionales o extraordinarios), los mismos tienen todas las limitantes del numeral 10 del artículo 206 del Estatuto Tributario.

...” (subrayado fuera de texto).

Tal como lo anota la consultante, en el mencionado concepto se señalan dos supuestos para aplicar la regla del artículo 206 del Estatuto Tributario: primero, que el pago se origine en una relación laboral y por ende, constituya un ingreso laboral y segundo, que el pago sea mensual o tenga una vocación mensual.

Ahora bien, dentro de tas diferentes herramientas, que se han concebido para lograr el aumento de productividad de las empresas, está la de mejorar la remuneración de los empleados a través del "Stock Option Plan". Esta figura de compensación, conocida también como "Plan de Opción de Compra de Acciones", consiste en la posibilidad que se le da a los empleados de una compañía para que, previo el cumplimiento de ciertas metas y/o condiciones preestablecidas, tengan la opción de adquirir acciones de la compañía a un precio determinado. La anterior es una definición de la forma más pura del "Stock Option Plan", no obstante, de acuerdo con los especialistas, este tipo de beneficios tiene la virtud de ser muy versátil, lo cual permite que se presenten innumerables variables en la aplicación de estos planes, ajustándose a las necesidades de cada compañía.

En este sentido la Guía Miller de PCGA (Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados): 1998-1999 (Miller, Martín A.), explica en el Capítulo 46 "Emisión de acciones para empleados":

"Las acciones emitidas para los empleados pueden incluir una compensación (plan compensatorio) o no incluirla (plan no compensatorio). Un plan compensatorio es aquel en el que los servicios prestados por los empleados se recompensan en parte mediante la emisión de acciones.

...

Se describen a continuación los tipos más comunes de planes:

Plan fijo

En un plan fijo habitualmente se fijan los términos en la fecha de la concesión para determinar el número de acciones de capital disponibles y el precio de la opción de compra para el empleado. La capacidad de transferir las acciones adquiridas por el empleado suele restringirse y, por lo general, el plan establece que el empleado ha de prestar servicios corrientes y/o futuros.

Plan de opción y compra de acciones

En un plan de opción y compra de acciones se concede al empleado el derecho a comprar un número fijo de acciones a un precio y durante un período determinados.

Las características esenciales de las opciones de compra o de los planes de compra de acciones no compensatorios son (APB-25, párrafo 7):

1. Pueden participar prácticamente todos los empleados a tiempo completo que satisfagan ciertos requisitos laborales. Puede excluirse a los directivos y empleados que posean más de una cantidad específica de acciones en circulación de la compañía.

2. Las acciones se ofrecen por igual a los empleados que reúnen los requisitos, pero el plan puede limitar el número total de acciones que pueden comprarse.

3. El tiempo permitido para ejercerlos derechos se limita a un período razonable.

4. Los descuentos en el precio de mercado no son mayores que los que supondría una oferta razonable de acciones a los accionistas u a otros.

Los planes que no poseen estas características se clasifican como planes compensatorios (APB-25. párrafo 8).

Los planes compensatorios dan lugar a una compensación, habitualmente como consecuencia de una oferta o la decisión por parte de una compañía de emitir acciones para uno o más directivos o empleados (concesionarios) a un precio establecido inferior al vigente en el mercado...

Planes fijos

De acuerdo con los planes tradicionales de opción de compra y de compra de acciones, la compañía de un empresario concede opciones para la compra de acciones de su capital, a veces a precios inferiores a los vigentes en el mercado, dando al individuo la posibilidad de ejercer la opción para obtener por lo menos una ganancia potencial cuando las adquiera. Muchos convenios de opciones estipulan que el comprador deberá retener las acciones durante un plazo mínimo, eliminando de este modo la posibilidad de especulación (ARB-43, capí. 13B, párrafo 3).

Los planes compensatorios tienen cor resultado un gasto de compensación en los libros de la compañía y un ingreso de compensación para el que lo recibe. Según APB-25, el costo de compensación se mide por el exceso del precio cotizado en el mercado de las acciones sobre el precio de opción en la fecha de la medición (APB-25, párrafo 10). Esto se conoce como el método del valor intrínseco.

...La compensación se mide como el exceso del precio de mercado sobre el precio de opción multiplicado por el número de acciones en la fecha de la medición.

En una opción de compra de acciones por servicios comentes, la fecha de medición puede ser la fecha de cierre del período fiscal si se cumplen las condiciones siguientes (APB-25,párrafo 11c):

1. Un plan formal establecido aporta los términos de la adjudicación.

2. El plan especifica la manera de determinar la suma total de dinero debido a un empleado. Es posible que la suma real no se pueda determinar al finalizar el periodo por depender de una partida, como la utilidad neta, que no se conoce en aquellos momentos.

3. Se compensa al empleado por los servicios prestados durante el período actual.

Planes variables

El gasto de compensación se carga al período de servicio, que es el período en el que el empleado presta los servicios relacionados. Si no fuera posible determinar el período de servicio por los términos del plan o de algún otro modo, se supone en tal caso que el período de servicio es el mismo que el período establecido. Si la adjudicación del plan variable es por servicios anteriores, los costos de compensación se cargan como gasto del período en que se concedió el plan (FIN-28, párrafo 3).

Si el período de servicio de la adjudicación de un plan variable abarca más de un período fiscal, los costos de compensación entre la fecha de la concesión y la fecha de medición se calculan de la siguiente manera (FIN-28, párrafo 4):

1. En el año de la concesión o en el primer período fiscal, el costo de compensación se mide con le información que esté disponible...

2. El costo de compensación se mide inicialmente como la diferencia entre el precio cotizado de mercado y el precio cotizado de mercado y el precio de la opción, multiplicada por el número por el número de acciones de que se trate.

5. El costo de compensación acumulado se carga en la cuenta de gastos durante el período (período de servicio) en el que el empleado presta los servicios relacionados con dicho costo ...”(subrayado fuera de texto).

En este contexto, retomando lo expuesto en el Concepto Nro. 076716 del 20 de octubre de 2005, debemos concluir que tratándose de compensaciones que no se efectúan mensualmente, pero que tienen un componente mensual o de reconocimiento dentro de la relación laboral (sean estas regulares, ocasionales o extraordinarias), quedan sometidas a todas las limitaciones previstas en el numeral 10° del artículo 206 del Estatuto Tributario.

OFICINA JURÍDICA.