CORRECCIÓN MONETARIA FISCAL (I)
Los ajustes fiscales por inflación, diferentes de los ajustes contables por inflación, todavía presentan dificultades para su determinación a partir de los cálculos contables, debido entre otras circunstancias, por lo complejo de la valuación fiscal de algunos activos no monetarios y del mismo patrimonio. Exponemos la metodología utilizada en nuestro trabajo de auditoria tributaria, la cual permite de una manera razonable determinar diferencias materiales.
Fase 1 – Revisión de los cálculos contables
La base de toda la información fiscal debe ser la contabilidad, como lo hemos insistido en todas nuestras presentaciones de auditoria, debido entre otras razones a que los libros de contabilidad del contribuyente constituyen prueba a su favor, siempre que se lleven en debida forma. (Artículo 772 Estatuto Tributario).
Esta fase incluye la revisión de la determinación de las partidas no monetarias, los valores de inicio de año, aumentos y disminuciones.
Algunos rubros presentan dificultades en la determinación de la fecha de reconocimiento inicial en la contabilidad, tal como las propiedades planta y equipo en tránsito, construcciones en curso, disminuciones del patrimonio por pago de dividendos durante el período, entre otras.
En algunos eventos, no existe una fecha única, sino un reconocimiento escalonado, que puede llegar incluso a varios períodos fiscales, como los casos de proyectos de infraestructura a largo plazo. En estos casos, no existe una fecha única de compra, sino que un mismo bien tiene fechas de origen diferente, en la medida de su construcción o puesta en marcha. Entonces hay una acumulación parcial de ajustes por inflación hasta que el bien se encuentra en condiciones de uso, luego, se reconoce el activo final, donde, incluso en algunas obras de infraestructura de largo plazo, como por ejemplo una hidroeléctrica cuya construcción puede llevar 8 años, hay reconocimiento por etapas de dichos activos finales. No sobra advertir, que el mes en que ocurre la transacción de adición, no se ajusta por inflación, sino a partir del mes siguiente.
Otra situación que suele presentarse es el de diferir la corrección monetaria, lo cual por su complejidad explicaremos por separado.
El caso de las disminuciones del patrimonio por pagos de dividendos durante el año, la fecha que debe computarse la disminución del patrimonio, según nuestra interpretación, es aquella en que el órgano máximo determina el reconocimiento de dividendos a favor de los accionistas, independientemente de las fechas estipuladas para el pago.
Los aumentos de patrimonio, en algunos casos requieren de protocolos jurídicos especiales, tal como elevar a escritura pública aumentos del capital autorizado en el caso de las sociedades anónimas y del pagado en las sociedades limitadas. Las fechas de aumento de capital, en nuestra opinión, debe prevalecer la de las correspondientes escrituras públicas en el caso de las sociedades limitadas y asimiladas. Las demás sociedades, incluso las anónimas, las suscripciones de acciones y su correspondiente pago, se reconocen contable y fiscalmente, por la fecha del registro en el libro de accionistas, la cual debe ser consistente con los documentos que dieron ingreso de bienes por el aumento de capital. En los casos de pago de aumentos de capital por instalamentos, la fecha será la correspondiente a cada pago efectivo.
No sobra revisar que los movimientos de la cuenta de corrección monetaria correspondan realmente a ajustes por inflación. Se han detectado errores de registro por imputaciones incorrectas de ajustes fiscales o contables de naturaleza diferente a la corrección monetaria, los cuales deben ser corregidos, teniendo en cuenta los análisis que incluimos en este artículo.
Otro error que se observa con alguna frecuencia, es el olvido de matricular en el sistema como base de ajustes por inflación las utilidades del ejercicio inmediatamente anterior, debido a que en el año corriente las utilidades del ejercicio no se ajustan por inflación. Sin embargo, se debe hacer seguimiento hasta la fecha de la asamblea, donde pueden pasar a pasivo, si se distribuyen dividendos, caso en el cual se debe computar como una disminución del patrimonio, en las fechas correspondiente a la asamblea, como se precisó anteriormente.
Cálculos globales de revisión
Un cálculo global sencillo, consiste en multiplicar el saldo de inicio de año de las partidas no monetarias por el PAAG del periodo (5,16% año 2005) y los aumentos por un estimado promedio, dependiendo de las fechas de adquisición durante el período. Este valor, se compara con el valor registrado en la cuenta de corrección monetaria contable.
Si eventualmente existen errores en la determinación de la corrección monetaria contable, por diferentes razones, como por ejemplo, no inclusión en la parametrización del software de contabilidad para efectuar ajustes por inflación, errores en la determinación de la fecha de reconocimiento inicial, o sencillamente por olvido, sugerimos seguir el siguiente procedimiento: 1- Si la diferencia no es material, dejar la cifra contable y fiscal igual. 2- Si la diferencia es material, incluir la cifra correcta como corrección monetaria fiscal.
En el caso 2, surge una diferencia entre el ajuste por inflación contable y el fiscal. En este evento se tiene que efectuar los siguientes pasos adicionales: 1- Determinar los cálculos que soportan las diferencias contables y fiscales, 2- Registrar las diferencias en el mismo período fiscal, lo cual implica cambio de estados financieros, incluso en algunos casos citar nuevamente a asamblea para su aprobación, cuando los cambios por impuestos y resultados económicos sean de naturaleza material 3- Registrar las diferencias por los errores cometidos, al inicio del año contable siguiente, como ajuste de ejercicios anteriores, los cuales no tendrían efectos en la determinación de la renta fiscal al año siguiente y 4- Evaluar posibles cambios en el patrimonio fiscal en el año corriente, al cambiar los ajustes por inflación de partidas no monetarias del activo o del patrimonio.
Volviendo sobre el punto 3, registro al inicio del año siguiente, de las diferencias contables y fiscales por errores cometidos en la contabilidad, de no hacerlos, quedaría permanente el error, toda vez que no se corregiría la base de ajustes por inflación en los años siguientes. El sustento legal para justificar fiscalmente este procedimiento, estaría entre otros fundamentos en el último párrafo del artículo 56 del DR 2649 de 1993, el cual estipula que “cualquier error u omisión se debe salvar con un nuevo asiento en la fecha en que se advirtiere”
Algunos asesores tributarios también sugieren que se registren las diferencias entre la corrección monetaria contable y fiscal en cuentas de orden al cierre del año, o incluso, antes de presentar la declaración de renta al año siguiente.
Esta apreciación la consideramos válida, pero solo en los casos que las diferencias contables y fiscales no correspondan a errores de la contabilidad, debido que si se reconoce en la contabilidad en el período inmediatamente siguiente, no habría necesidad de registro en cuentas de orden.
Cordialmente,
GABRIEL VÁSQUEZ TRISTANCHO
Columnista Vanguardia Liberal
Socio impuestos BAKER TILLY COLOMBIA
Bucaramanga, 17 de abril del 2006
E-mail: [email protected]