Contabilización de la transferencia de derechos fiduciarios en una dación en pago.
Concepto Nº 897
15-11-2017
Consejo Técnico de la Contaduría Pública
Bogotá, D.C.
Señora
NATALY ROBAYO ARÉVALO
Asunto: Consulta 1-INFO-17-017629
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REFERENCIA: |
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Fecha de Radicado |
20 de 10 de 2017 |
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Entidad de Origen |
Consejo Técnico de la Contaduría Pública |
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N° de Radicación CTCP |
2017-897-CONSULTA |
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Tema |
CONTABILIZACIÓN DE LA TRANSFERENCIA DE DERECHOS FIDUCIARIOS EN UNA DACIÓN EN PAGO |
El Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP) en su carácter de Organismo de Normalización Técnica de Normas de Contabilidad, de Información Financiera y de Aseguramiento de la Información, de acuerdo con lo dispuesto en el Decreto Único 2420 de 2015, modificado por los Decretos 2496 de 2015, 2131 y 2132 de 2016, en los cuales se faculta al CTCP para resolver las inquietudes que se formulen en desarrollo de la adecuada aplicación de los marcos técnicos normativos de las normas de información financiera y de aseguramiento de la información, y el numeral 3º del Artículo 33 de la Ley 43 de 1990, que señala como una de sus funciones el de servir de órgano asesor y consultor del Estado y de los particulares en todos los aspectos técnicos relacionados con el desarrollo y el ejercicio de la profesión, procede a dar respuesta a una consulta en los siguientes términos.
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RESUMEN La fiducia en garantía es un tipo de negocio fiduciario que se constituye cuando una persona entrega o transfiere a la sociedad fiduciaria bienes o recursos, con la finalidad de garantizar el cumplimiento de obligaciones propias o de terceros. Para determinar los registros contables que realiza la entidad que recibe como dación en pago tales derechos, es necesario establecer el tipo de relación que la entidad tiene con la entidad acreedora, el patrimonio autónomo y los titulares de tales derechos. El Capítulo I del Título II de la Circular Básica Jurídica de la Superintendencia Financiera, contiene las disposiciones aplicables a los negocios fiduciarios. |
CONSULTA (TEXTUAL)
Se realizaron las siguientes transacciones en la compañía: un cliente realizo (sic) cesión de un edificio como parte de pago, bien entregado a una fiducia donde se conforma un patrimonio autónomo, por lo cual la compañía lo que adquiere es un derecho, a su vez el edificio es entregado a un proveedor como parte de pago.
El Edificio que nos entregaron como parte de pago es un bien (edificación).
El edificio que recibió la sociedad corresponde a una fiducia de administración, cuyo objetivo principal es la administración del edificio en garantía
Los registros contables no se han realizado ya que tenemos la duda de la aplicación del mismo, el esquema que se ha analizado es el siguiente:
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Entrega Edificio – parte de pago |
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CUENTA |
DEBITO |
CREDITO |
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Cartera |
0 |
100 |
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Intangible |
100 |
0 |
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Venta Edificio – parte de pago |
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CUENTA |
DEBITO |
CREDITO |
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CxP |
110 |
0 |
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Intangible |
0 |
100 |
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Gastos Fiduciarios |
10 |
0 |
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Utilidad Vta. Intangible |
0 |
20 |
La compañía como (sic) debe registrar la utilidad de la entrega del edificio al proveedor como parte de pago?
La compañía como (sic) debe registrar los gastos incurridos por la fiducia en la administración del edificio?
CONSIDERACIONES Y RESPUESTA
Dentro del carácter ya indicado, las respuestas del CTCP son de naturaleza general y abstracta, dado que su misión no consiste en resolver problemas específicos que correspondan a un caso particular.
De acuerdo con la información suministrada entendemos que la pregunta está relacionada con los registros contables que realiza una entidad que posee una cuenta por cobrar, la cual es cancelada mediante la entrega de los derechos de una fiducia en garantía que el acreedor mantiene en un patrimonio autónomo administrado por una sociedad fiduciaria. Posteriormente, la entidad entrega también dichos derechos para cancelar cuentas por pagar a su cargo.
Sobre el particular, y antes de emitir un concepto sobre el tema, es pertinente aclarar las diferencias que existen entre una fiducia en administración y una fiducia en garantía. En su comunicación se hace la referencia a “una fiducia de administración, cuyo objetivo principal es la administración del edificio en garantía”. Al respecto en el Capítulo I del Título II, de la Circular Básica Jurídica de la Superintendencia Financiera establece lo siguiente:
“Fiducia de Administración: Es el negocio fiduciario en virtud del cual se entregan bienes a una sociedad fiduciaria, transfiriendo o no su propiedad, para que los administre y desarrolle la gestión encomendada por el constituyente, destinando los bienes fideicomitidos junto con sus respectivos rendimientos, si los hay, al cumplimiento de la finalidad señalada. Puede tener varias modalidades:
a. Administración y pagos;
b. Administración de procesos de titularización;
c. Administración y cartera;
d. Administración de procesos concursales.
Fiducia en Garantía: Es el negocio fiduciario que se constituye cuando una persona entrega o transfiere a la sociedad fiduciaria bienes o recursos, con la finalidad de garantizar el cumplimiento de obligaciones propias o de terceros. Puede tener las siguientes modalidades:
a. Fiducia en garantía propiamente dicha;
b. Fiducia en garantía y fuente de pagos.”
De acuerdo con lo anterior, para proceder a resolver su consulta sobre los registros contables que debe realizar la entidad que recibe los derechos fiduciarios como parte de pago para posteriormente entregarlos como parte de pago a uno de sus proveedores (cuentas por pagar), es necesario que se aclare el tipo de fiducia que está involucrada en esta transacción y si la entidad ha recibido de parte del patrimonio autónomo un título en garantía como respaldo de sus obligaciones, también si otros terceros son titulares de tales derechos.
En este caso, entendemos que inicialmente la entidad recibe como parte de pago la titularidad de estos derechos para posteriormente ser entregados para el pago de una cuenta por pagar; no obstante, en su comunicación no es claro el tipo de relación que la entidad que recibe la dación en pago tiene con el patrimonio autónomo, con su acreedor o con los titulares de tales derechos. Esto tiene efecto en la forma en que debe ser contabilizada la transacción, y por lo tanto, con la información disponible, este Consejo no puede emitir un pronunciamiento al respecto.
Los negocios fiduciarios son actos de confianza en virtud de los cuales una persona entrega a otra uno o más bienes determinados, transfiriéndole o no la propiedad de los mismos, con el propósito de que ésta cumpla con ellos una finalidad específica, bien sea en beneficio del fideicomitente o de un tercero. Incluye la fiducia mercantil y los encargos fiduciarios, al igual que los negocios denominados de fiducia pública y los encargos fiduciarios públicos de que tratan la Ley 80 de 1993 y disposiciones complementarias.
Cuando hay transferencia de la propiedad de los bienes se está ante la denominada fiducia mercantil regulada en el artículo 1226 y siguientes del Código de Comercio (C.Cio.). si no hay transferencia de la propiedad se está ante un encargo fiduciario y aplican a éstos las disposiciones que regulan el contrato de fiducia mercantil y, subsidiariamente, las disposiciones del C.Cio. en relación con el contrato de mandato en los términos señalados en el numeral 1º del artículo 146 del EOSF.
Dadas las implicaciones legales que tienen este tipo de transacciones, es necesario aclarar previamente si la entidad que entrega en dación en pago estos derechos, está habilitada para hacerlo, o si otros terceros son titulares de estos derechos, por lo tanto esto puede tener efecto en la forma como esta transacción es reconocida en los estados financieros.
En relación con los aspectos procesales de los negocios fiduciarios, la circular básica jurídica de la superintendencia financiera expresa los siguiente:
“Para el ejercicio válido del “derecho de persecución de los bienes fideicomitidos” de que trata el inciso 1 del art. 1238 del C.Cio y respecto del cual aplica la acción –diferente a la pauliana- a que se ha hecho referencia, los acreedores en cuestión deben acudir a la vía judicial para que se decrete la extinción o terminación del negocio fiduciario, toda vez que, ese derecho tiene como materia propia un acto jurídico verdadero y completo, cual es un contrato de fiducia mercantil.
En tal sentido, señaló la Corte Suprema de Justicia que un acreedor no puede por el mero hecho de serlo pedir la invalidación de un acto o contrato de su deudor, celebrado con un tercero de buena fe que ha pactado con el deudor una obligación seria, como tampoco puede, so pretexto de guarda de sus derechos pretender intervenir en los actos y contratos de su deudor porque entonces la relación jurídica de acreedor a deudor se convertiría en una total subordinación del primero al segundo, lo cual es inadmisible. Por tanto, dicha pretensión, en tanto se endereza a procurar la reconstitución del patrimonio del deudor-fideicomitente debe seguir los trámites propios de un proceso ordinario, independientemente del título que documenta la respectiva obligación y de que éste preste o no mérito ejecutivo.
En materia de fiducia mercantil los bienes fideicomitidos salen definitivamente del patrimonio del fideicomitente y se destinan al cumplimiento de la finalidad señalada en el acto constitutivo, conformando un verdadero patrimonio de afectación, sobre el que pierde potestad dicho fideicomitente, pero que tampoco forma parte del patrimonio del fiduciario, en los términos señalados en los arts. 53 y 54 del CGP.
Como consecuencia de la formación de ese patrimonio autónomo y dada su afectación al cumplimiento de la finalidad señalada en el acto constitutivo, éste se convierte en un centro receptor de derechos subjetivos pudiendo ser, desde el punto de vista sustancial, titular de derechos y obligaciones, y desde el punto de vista procesal, comparecer a juicio como demandante o demandado a través de su titular -el fiduciario-.
Bajo la anterior perspectiva, los acreedores del fideicomitente anteriores a la celebración del contrato de fiducia mercantil tienen el carácter de terceros en relación con el patrimonio autónomo, máxime si se atiende al hecho de que frente a tales acreedores el patrimonio autónomo no ostenta la calidad de deudor.
En consecuencia, se estima que para el correcto ejercicio de la acción de que trata el inciso 1 del art. 1238 del C.Cio y el buen éxito de la misma se requiere la concurrencia de los siguientes requisitos:
4.2.1. En primer lugar, le corresponde a los acreedores -siguiendo los lineamientos generales de la carga de la prueba- demostrar los elementos de los cuales deriva su legitimación en la causa para actuar, vale decir, la preexistencia de una obligación teniendo en cuenta al efecto los términos en que fue pactada y el título que la documenta.
Al respecto, es necesario poner de presente que no por el hecho de tratarse de un acreedor anterior a la celebración del contrato de fiducia mercantil está legitimado per se para ejercer la acción de persecución de los bienes fideicomitidos, toda vez que si la obligación, vb.gr., está sometida a condición suspensiva, sólo tiene la facultad para solicitar medidas conservativas en los términos del art. 1549 del CC.
4.2.2. En segundo lugar, corresponde al actor acreditar que el contrato de fiducia mercantil celebrado por el deudor, propició o aumentó su estado de insolvencia, y, por ende, le produjo un perjuicio consistente en la imposibilidad de hacer efectivos sus derechos.
En tal virtud, no es cualquier acreedor el que tiene derecho para ejercitar la acción que se comenta, toda vez que para que ésta prospere, el interés jurídico debe ser actual, esto es, debe tratarse de un interés protegido por la ley que resulta burlado o desconocido por la conducta del deudor.
En el anterior orden de ideas, si con ocasión de la celebración del contrato de fiducia mercantil no se produjo un desequilibrio en el patrimonio del deudor-fideicomitente que le impida satisfacer las obligaciones contraídas con anterioridad a dicha celebración, la acción de persecución no está llamada a prosperar, pues es claro que no se configuraría un “eventus damni” sin el cual no habría interés jurídico para incoar la acción.
Si, no obstante lo anterior, se admitiera una demanda presentada sin que mediase ese interés jurídico al que se ha hecho referencia, el deudor fideicomitente -a nuestro juicio- puede defenderse con éxito alegando y probando que posee bienes suficientes para satisfacer la obligación que contrajo con el acreedor demandante, esto es, proponiendo la excepción que la doctrina francesa denomina de “discusión de bienes”, medio exceptivo que también puede -o debe proponer- la sociedad fiduciaria en cumplimiento del deber que le impone el numeral 4 del art. 1234 del C.Cio de llevar la personería para la protección y defensa de los bienes fideicomitidos contra actos de terceros, del beneficiario y aun del mismo constituyente.
4.2.3. Finalmente, desde el punto de vista pasivo, la acción de persecución de los bienes fideicomitidos por parte de los acreedores anteriores a la celebración del contrato de fiducia mercantil debe dirigirse contra el deudor fideicomitente y contra la sociedad fiduciaria como titular del patrimonio autónomo y, en su caso, también contra el beneficiario.”
Estaremos atentos a sus aclaraciones para poder emitir un concepto sobre lo adecuado del tratamiento contable referido en su consulta.
En los términos anteriores se absuelve la consulta, indicando que para hacerlo, este organismo se ciñó a la información presentada por el consultante y los efectos de este escrito son los previstos por el artículo 28 de la Ley 1755 de 2015, los conceptos emitidos por las autoridades como respuestas a peticiones realizadas en ejercicio del derecho a formular consultas no serán de obligatorio cumplimiento o ejecución.
Para establecer la vigencia de los conceptos emitidos por el Consejo Técnico de la Contaduría Pública se requiere revisar en contexto la normativa aplicable en la fecha de expedición de la respuesta de la consulta. Adicionalmente, se debe tener en cuenta que el concepto posterior modifica a los que se hayan expedido con anterioridad, del mismo tema, así no se haga la referencia específica en el documento.
Cordialmente,
WILMAR FRANCO FRANCO
Presidente CTCP