Concepto 253(003326)

Concepto 253 [003326]

24-02-2025

DIAN

100208192 – 253

Bogotá, D.C.

Señores (as)

Contribuyentes y Responsables

[email protected]

Ref.: Radicado No. 0000191 del 24/02/2025.

Cordial saludo:

1. Esta Subdirección está facultada para resolver las consultas escritas, presentadas de manera general, sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y de fiscalización cambiaria, en lo de competencia de la DIAN¹. En este sentido, la doctrina emitida será de carácter general, no se referirá a asuntos particulares y se someterá a lo consagrado en el artículo 131 de la Ley 2010 de 2019².

Problema Jurídico:

2. ¿La compra o venta de divisas, efectuada mediante los sistemas de negociación de operaciones sobre divisas, se encuentra gravada con el impuesto de timbre?

Tesis Jurídica:

3. No. La compra o venta de divisas que se lleve a cabo mediante los sistemas de negociación de operaciones sobre divisas, contemplados en la resolución externa No. 04 de 2009 expedida por la Junta Directiva del Banco de la República, se encuentra exenta del impuesto de timbre, en cuanto conlleva la aceptación de una oferta mercantil con ocasión a una orden de compra o venta.

Fundamentación:

4. De acuerdo con lo señalado por la Junta Directiva del Banco de la República, la negociación y compra de divisas es una actividad que puede llevarse a cabo de manera libre, salvo que se desarrolle de forma profesional (reiterada y habitual), en cuyo caso se trata de una actividad regulada, sometida a los requisitos contemplados en el artículo 84 de la resolución 01 de 2018³.

5. Ahora bien, las transacciones efectuadas mediante los sistemas de negociación de operaciones sobre divisas, sistemas de registro de operaciones sobre divisas, la administración de estos sistemas, y los requisitos para actuar en calidad de administrador de los mismos, así como la participación en dichas operaciones por los agentes autorizados, se encuentran regulados mediante la Resolución externa No. 04 de 2009⁴.

6. De esta forma, tenemos que, las operaciones sobre divisas que allí se regulan, incluyen la compraventa de contado, en cuyo caso, tales sistemas, sus administradores y afiliados, deben someterse a lo previsto en la Ley 964 de 2005⁵. Por su parte, el artículo 3° de la Resolución Externa No. 04 de 2009, previamente citada, define qué se entiende por sistemas de negociación de divisas, en la manera que a continuación se expone:

“Artículo 3o. Sistemas de negociación de divisas y operaciones sobre divisas. Para efectos de la presente resolución se entiende por sistemas de negociación de operaciones sobre divisas aquellos que por medio electrónico, de voz o mixto:

Sean de carácter multilateral, transaccional y permitan la concurrencia de los participantes, bajo las reglas y condiciones establecidas en la normatividad vigente y en el reglamento.

a) Reciban, organizan y distribuyan cotizaciones en firme de órdenes de compra o venta de operaciones sobre divisas.

b) Efectúen los cierres.

c) Compilen y diseminen la información antes de la negociación (cotizaciones) y posterior a la negociación (precios de la transacción y los volúmenes).

Parágrafo. Hacen parte de los sistemas de negociación tanto la reglamentación que se expida para su funcionamiento y operación, como los medios y mecanismos que se empleen para la colocación, presentación, confirmación, tratamiento, ejecución, e información de las ofertas de compra o venta de operaciones sobre divisas, desde el momento en que éstas son recibidas por el sistema hasta el momento en que se transmitan para su compensación y liquidación posterior.” (énfasis propio)

7. Por su parte, entre los afiliados a los sistemas de negociación de operaciones sobre divisas, se encuentran los agentes participantes, esto es, aquellos que realizan cotizaciones en firme (a través de las órdenes de compra o venta previamente indicadas), y cuya participación, a nombre propio o por cuenta de terceros, se encuentra supeditada a que el afiliado se trate de una entidad vigilada por la Superintendencia Financiera de Colombia.

8. En consecuencia, se considera oportuno destacar los siguientes aspectos:

i) Las transacciones administradas mediante los sistemas de negociación de operaciones sobre divisas, como es el caso de la compraventa de divisas, se derivan de la cotización en firme de órdenes de compra o venta de operaciones sobre divisas que llevan a cabo los afiliados.

ii) La información de las operaciones efectuadas entre estos, se reciben y registran en los sistemas de registro de operaciones sobre divisas.⁶

iii) La reglamentación que se expide para el funcionamiento de un sistema de negociación de divisas hace parte de dicho sistema. Por lo tanto, las condiciones relativas a las operaciones administradas, que no se encuentren expresamente señaladas en las órdenes de compra o venta señaladas, se suplen mediante las disposiciones contenidas en el respectivo reglamento, en cuanto es obligación de los afiliados participantes «Manifestar expresamente su aceptación al reglamento de funcionamiento y operación del sistema, las circulares, los instructivos operativos, y demás normas que emitan los administradores (…)»⁷

9. Así mismo, las intenciones de compra o venta que divulguen los participantes a sus contrapartes, deben ser firmes, de manera que se refleje la intención de cerrar una operación sobre divisas⁸, por lo cual, es posible colegir que estas se traducen en ofertas mercantiles, las cuales, de acuerdo con el artículo 846 del Código de Comercio, son irrevocables.

10. Por lo tanto, las operaciones sobre divisas que se efectúan mediante los sistemas de negociación descritos, obedecen a ofertas mercantiles efectuadas por los afiliados participantes del sistema, las cuales son aceptadas por su contraparte, y se derivan de una orden de compra o venta de divisas.

11. En este orden de ideas, tenemos que, el inciso 4° del artículo 519 del Estatuto Tributario dispone la causación del impuesto de timbre en el caso de la oferta mercantil aceptada, aunque la aceptación se haga en documento separado. No obstante, el numeral 52 del artículo 530 ibidem, contempla la exención de dicho impuesto, en los siguientes escenarios:

“Artículo 530. Se Encuentran Exentos del Impuesto de Timbre. <Fuente original compilada: L. 02/76 Art. 26.> Están exentos del impuesto:

(…) 52. <Numeral adicionado por el artículo 27 de la Ley 223 de 1995. El nuevo texto es el siguiente:> Las órdenes de compra o venta de bienes o servicios, y las ofertas mercantiles que se aceptan con ocasión de la expedición de la orden de compra o venta. (…)”

12. Es decir, aunque la aceptación de una oferta mercantil, en concurrencia con los demás presupuestos señalados en el inciso primero del artículo 519 del Estatuto Tributario, conlleva la causación del impuesto, el legislador dispuso su exención cuando dicha aceptación se efectúe con ocasión de la expedición de la orden de compra o venta.

13. Al respecto, se considera oportuno traer a colación las consideraciones expuestas en la jurisprudencia del Consejo de Estado⁹, mediante la cual dicha corporación se refirió al requisito relativo a la orden de compra o venta, como presupuesto necesario para que proceda la exención, señalando frente a este tema, lo siguiente:

“(…) Paralelamente, el numeral 52 del artículo 530 del ET previó la exención de impuesto de timbre para «las órdenes de compra o venta de bienes o servicios y las ofertas mercantiles que se aceptan con ocasión de la expedición de la orden de compra o venta¹⁰».

La exención anterior cobija dos tipos de documentos: 1. Las órdenes de compra o venta de bienes o servicios y, 2. Las ofertas mercantiles, siempre que reúnan dos condiciones a saber: que se hayan aceptado y que esa aceptación se haya dado mediante la expedición de las órdenes de compra o venta de bienes o servicios, lo cual implica que las aceptaciones realizadas por documentos diferentes a dichas órdenes conllevan el gravamen de tales ofertas, conforme a la regla general prevista en el artículo 519 del ET., salvo que de aquellas derive un contrato posterior que pasaría a ser objeto del tributo.

A la luz del artículo 864 del C. de Co.¹¹, lo que surge a raíz de la aceptación de la oferta es un contrato consensual, en tanto se produce con la sola manifestación de voluntad de ambas partes, sin haberse recogido en un documento escrito suscrito por las mismas.

Así pues, el factor determinante del derecho a la exención prevista en el numeral 52 del artículo 530 del ET es la forma como se realiza la aceptación, entendiendo que ella debe hacerse con ocasión de la expedición de la orden de compra o venta de bienes o servicios, término contable propio de la actividad empresarial y que, en el contexto de la oferta mercantil aceptada involucra la manifestación escrita del comprador, dirigida a la adquisición de los bienes o servicios que previamente le ofreció el proveedor de los mismos, quien, en consecuencia, queda autorizado para entregarlos y facturarlos¹².

Para los efectos fiscales que se analizan, la orden debe dar cuenta cierta de la aceptación de la oferta, a través de la información necesaria para identificar al proveedor, al responsable de la orden y los productos que se van a comprar con todos los datos de descripción, cantidad, precio, términos de entrega, condiciones de pago, descuentos y demás condiciones que cualquiera de las partes especifique.

La orden debidamente expedida confirma y formaliza la confianza en el proveedor y, una vez el ofertante proveedor la acepta al momento de emitirse, constituye un acuerdo de voluntades vinculante para efecto de exigir el pago futuro, cuando el bien o servicio se haya entregado. (…)” (énfasis propio)

14. En consecuencia, la compra y venta de divisas que se efectúa a través de los sistemas de negociación y registro de operaciones de divisas, corresponde a la ejecución de un contrato derivado de la aceptación de una oferta mercantil con ocasión a órdenes de compra o venta sobre divisas, en las cuales, acorde a la regulación previamente expuesta, los documentos en los que se haga constar la constitución, existencia, modificación o extinción de tales obligaciones, se encuentran exentos del impuesto de timbre.

15. De otra parte, tratándose de la compra y venta de divisas a través del mercado «FOREX», se considera oportuno señalar que, de acuerdo con los conceptos emitidos por la Secretaría de la Junta Directiva del Banco de la República, en Colombia no existe una definición legal de dicho mercado, ni regulación sobre la materia; no obstante que, por sus características, es posible entenderlo como un mercado de compraventa de divisas spot o a futuro, mediante plataformas electrónicas de negociación.

16. Además, dicha entidad recoge las consideraciones expuestas por la Superintendencia Financiera de Colombia (SFC) en el Concepto 2020079520-001 del 15 de mayo de 2020, entre las cuales se indica que:

“(…) es viable que un residente colombiano realice inversiones en el mercado FOREX. No obstante, resulta importante que se tengan en cuenta los siguientes aspectos (…) ii. El residente colombiano asume directamente las consecuencias derivadas de tal inversión, para lo cual debe terne(sic) en cuenta que la capacidad para ofrecer esta clase de operaciones, tanto por quienes actúan como contrapartes como por quienes actúan como sus intermediarios, depende de la regulación de país de origen de tales agentes, la cual en cualquier caso no es la colombiana, puesto que como se indicó anteriormente, no existe un marco normativo para este mercado y dicho agentes que operan en el exterior no están sujetos a ningún tipo de inspección, vigilancia o control por parte de la Superintendencia Financiera de Colombia, ni de ninguna otra autoridad en Colombia. (…)” (énfasis propio)

17. Siendo así, cuando se trate de operaciones de compra y venta de divisas efectuadas a través del mercado FOREX, dado que se trata de un mercado no regulado, corresponderá al interesado verificar si la transacción se enmarca en los supuestos descritos para la procedencia de la exención contemplada en el numeral 52 del artículo 530 del Estatuto Tributario, o en caso contrario, analizar las características específicas de la operación, a la luz de la normas vigentes, para determinar si se causa el impuesto de timbre.

18. En los anteriores términos se resuelve su petición y se recuerda que la normativa, jurisprudencia y doctrina en materia tributaria, aduanera y de fiscalización cambiaria, en lo de competencia de esta Entidad, puede consultarse en el normograma DIAN: https://normograma.dian.gov.co/dian/.

Atentamente,

INGRID CASTAÑEDA CEPEDA

Subdirectora de Normativa y Doctrina (A)

Dirección de Gestión Jurídica

U.A.E. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN

Notas al pie

1. ↑ De conformidad con el numeral 4 del artículo 56 del Decreto 1742 de 2020 y el artículo 7 de la Resolución DIAN 91 de 2021.
2. ↑ De conformidad con el numeral 1 del artículo 56 del Decreto 1742 de 2020 y el artículo 7-1 de la Resolución DIAN 91 de 2021.
3. ↑ Concepto C19-100321 del 05 de junio de 2019, emitido por la Secretaría de la Junta Directiva del Banco de la República.
4. ↑ Cfr. Artículo 1° de la Resolución Externa No. 4 del 30 de abril de 2009 expedida por la Junta Directiva del Banco de la República, por la cual se expiden regulaciones en materia cambiaria.
5. ↑ Cfr. Artículo 2° Ibidem.
6. ↑ Cfr. Artículo 5° Ibidem.
7. ↑ Literal b) del artículo 8° la Resolución Externa No. 4 del 30 de abril de 2009 expedida por la Junta Directiva del Banco de la República, por la cual se expiden regulaciones en materia cambiaria
8. ↑ Cfr. Artículo 28° de la Resolución Externa No. 4 del 30 de abril de 2009 expedida por la Junta Directiva del Banco de la República, por la cual se expiden regulaciones en materia cambiaria.
9. ↑ Consejo de Estado. Sección Cuarta. Fallo de fecha Catorce (14) de noviembre de dos mil diecinueve (2019) Radicación número: 44001-23-31-000-2011-00073-01(21084). Consejera ponente: Stella Jeannette Carvajal Basto.
10. ↑ El artículo 1.4.1.4.11 del Decreto 1625 de 2016, señaló que “Cuando la oferta mercantil aceptada se concrete posteriormente en un contrato escrito, sólo se causará el impuesto de timbre sobre este último.”
11. ↑ “El contrato es un acuerdo de dos o más partes para constituir, regular o extinguir entre ellas una relación jurídica patrimonial y, salvo estipulación en contrario, se entenderá celebrado en el lugar de residencia del proponente y en el momento en que éste reciba la aceptación de la propuesta”.
12. ↑ Generalmente estas órdenes se emiten en original para el proveedor y en copias para su respectiva contabilización en las cuentas por pagar.