Oficio 36855

OFICIO Nº 036855

29-12-2015

DIAN

Bogotá, D.C.

Señor

PABLO MENDOZA VELILLA

[email protected]

Calle 89 #18-35 Apto. 304

Bogotá D.C.

Ref.: Radicado No. 042427 del 26 de octubre de 2015

Tema: Impuesto sobre la Renta y Complementarios; Impuesto a las Ventas
Descriptores: Establecimiento Permanente; Precios de Transferencia; Hecho Generador del Impuesto Sobre las Ventas; Responsables del Impuesto Sobre las Ventas; Factura - Expedicion
Fuentes formales: Estatuto Tributario, Artículos 20-2, 260-1, 260-2, 260-5, 260-9, 420, 0437, 437-1, 437-2; Decreto 3026 de 2013, Artículos 9, 11, 12, 14 

 

Cordial saludo Sr. Mendoza Velilla.

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 es función de ésta Subdirección absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de la Entidad.

Mediante el radicado de la referencia formula una serie de preguntas relativas a la figura del establecimiento permanente, las cuales se reformularán y resolverán cada una a su turno, así:

1. ¿Cómo determina sus ingresos un establecimiento permanente o sucursal de sociedad extranjera? ¿La atribución de ingresos a un establecimiento permanente o sucursal de sociedad extranjera proviene de una operación teórica o debe necesariamente reconocerse a partir de operaciones reales? 

Acorde con el artículo 20-2 del Estatuto Tributario, “[l]as personas naturales no residentes y las personas jurídicas y entidades extranjeras que tengan un establecimiento permanente o una sucursal en el país, según el caso, serán contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios con respecto a las rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional que le sean atribuibles al establecimiento permanente o a la sucursal, según el caso” (negrilla fuera de texto).

Asimismo, la citada disposición señala que “[l]a determinación de dichas rentas y ganancias ocasionalesse realizará con base en criterios de funciones, activos, riesgos y personal involucrados en la obtención de las mencionadas rentas y ganancias ocasionales” (negrilla fuera de texto), para lo cual es necesario que el establecimiento permanente o sucursal de sociedad extranjera lleve “contabilidad separada en la que se discriminen claramente los ingresos, costos y gastos que les sean atribuibles”(negrilla fuera de texto).

En el mismo sentido, el artículo 11 del Decreto 3026 de 2013 específica que “las rentas y ganancias ocasionales atribuibles a un establecimiento permanente o sucursal en Colombia son aquellas que el establecimiento permanente o sucursal habría podido obtener, de acuerdo con el Principio de Plena Competencia, si fuera una empresa separada e independiente de aquella empresa de la que forma parte, ya sea que dichas rentas y ganancias ocasionales provengan de hechos, actos u operaciones entre el establecimiento permanente o sucursal en Colombia con otra empresa, persona natural, sociedad o entidad, o de sus operaciones internas con otras partes de la misma empresa de la que es establecimiento permanente o sucursal” (negrilla fuera de texto).

Adicionalmente, el artículo 12 ibídem precisa que el estudio para la atribución de las rentas y ganancias ocasionales a establecimientos permanentes y sucursales deberá contener:

“a) La atribución al establecimiento permanente o sucursal de los derechos y obligaciones derivados de las operaciones entre la empresa de la que forma parte y empresas independientes;
b) La identificación de las funciones significativas desarrolladas por el personal que sean relevantes para hacer la atribución de la propiedad económica de los activos, así como la atribución misma de la propiedad económica de los activos al establecimiento permanente o sucursal;
c) La identificación de las funciones significativas desarrolladas por el personal que sean relevantes en relación con la asunción del riesgo y la atribución misma de los riesgos al establecimiento permanente o sucursal;
d) La identificación de otras funciones del establecimiento permanente o sucursal;
e) La consideración y determinación de la naturaleza de las operaciones internas entre el establecimiento permanente o sucursal y otras partes de la misma empresa; y 
f) La atribución de capital al establecimiento permanente o sucursal con base en los activos y riesgos atribuidos al establecimiento permanente o sucursal.”.

De modo que, la atribución de ingresos a un establecimiento permanente o sucursal de sociedad extranjera proviene de una operación teórica, toda vez que para ello, deben considerarse una empresa independiente y separada de la que forman parte y, así pues, someter el análisis de las operaciones internas al principio de plena competencia.

2. ¿Se genera impuesto sobre las ventas en el desarrollo de la actividad empresarial adelantada por una persona natural o jurídica extranjera a través de un establecimiento permanente o sucursal en el país? 

En la medida en que la referida actividad empresarial involucre la prestación de servicios o la venta de bienes corporales muebles en el territorio nacional, en los términos del artículo 420 del Estatuto Tributario, se generará el impuesto sobre las ventas en tanto no estén considerados por la ley como exentos o excluidos.

En tal sentido, es de recordar que quien contrate con personas o entidades sin residencia o domicilio en el país “la prestación de servicios gravados en el territorio Nacional” deberá actuar como agente de retención y practicar una retención equivalente al 100% del valor del impuesto, como se desprende del parágrafo 1° del artículo 437-1 y del numeral 3° del artículo 437-2 ibídem.

Si por el contrario, la actividad empresarial consiste en la venta habitual de bienes corporales muebles, la persona natural o jurídica – no así el establecimiento permanente – será directamente responsable del tributo, motivo por el cual, dependiendo del régimen en el que se encuentre inscrita (simplificado o común) se verá obligada o no a facturar, además del cumplimiento de los demás deberes que involucra la condición de responsable del impuesto.

En efecto, el literal a) del artículo 437 ibídem dispone que son responsables del IVA “[e]n las ventas, los comerciantes, cualquiera que sea la fase de los ciclos de producción y distribución en la que actúen yquienes sin poseer tal carácter, ejecuten habitualmente actos similares a los de aquellos” (negrilla fuera de texto).

Por último y en lo que se refiere a la prestación de servicios o venta de bienes mediante una sucursal, mediante Concepto No. 00001 del 19 de junio de 2003 se expresó:

“Las sucursales de sociedades extranjeras son responsables del impuesto sobre las ventas cuando tengan la calidad de comerciantes e intervengan en cualquiera de los actos de producción o distribución de bienes gravados, cuando presten servicios gravados en el territorio nacional, o cuando importen bienes gravados. Incluso las entidades extranjeras con oficina en Colombia, así sean sin ánimo de lucro, pueden ser responsables del impuesto sobre las ventas.” (negrilla fuera de texto).

3. ¿Cuál es el tratamiento tributario de los recursos que transfiere la persona natural o jurídica extranjera a su establecimiento permanente o sucursal ubicada en el país para solventar los costos y gastos en los que incurre en el desarrollo de una actividad empresarial? 

En atención al principio de plena competencia plasmado en el Decreto 3026 de 2013, a partir del cual el establecimiento permanente o sucursal de sociedad extranjera se asimila a una “empresa separada e independiente de aquella empresa de la que forma parte”, y con observancia de lo estipulado en los artículos 12 y 14 ibídem, es de aseverar que los recursos consultados pueden llegar a ser considerados renta atribuida para éste.

De hecho, la primera disposición prevé que en la elaboración del estudio para la atribución de las rentas y ganancias ocasionales a establecimientos permanentes y sucursales habrá de tenerse en cuenta “[l]a consideración y determinación de la naturaleza de las operaciones internas entre el establecimiento permanente o sucursal y otras partes de la misma empresa” (negrilla fuera de texto).

Por su parte, la segunda disposición consagra que el análisis para la atribución de las rentas y ganancias ocasionales a establecimientos permanentes de personas naturales sin residencia en Colombia deberá documentar e identificar “la atribución de rentas y ganancias ocasionales que provengan de operaciones realizadas tanto con empresas independientes como con empresas vinculadas, así como las relativas aoperaciones internas, tales como el reconocimiento de capital, pasivos, derechos, obligaciones, y la atribución de la propiedad económica de activos usados por el establecimiento permanente” (negrilla fuera de texto).

4. ¿Deben ser atribuidos al establecimiento permanente o sucursal con base en el principio de plena competencia los costos y gastos en los que incurre la persona natural o jurídica extranjera en el desarrollo de la actividad empresarial? 

Habiéndose interrogado si el crédito obtenido en el exterior por una sociedad extranjera sin domicilio en Colombia y asignado mediante inversión a una sucursal, ubicada en el territorio nacional y perteneciente al régimen cambiario especial para que lo destinara al desarrollo de sus actividades, debía ser o no reconocido fiscalmente como un pasivo por ésta última, mediante Concepto No. 062587 del 12 de noviembre de 2014 se concluyó: 

“(…) para el establecimiento permanente los criterios de determinación de la base gravable del impuesto sobre la renta como son los activos, pasivos, capital, ingresos, costos y gastos atribuibles conforman su patrimonio y, por tanto, también el patrimonio de la persona natural o jurídica extranjera sin domicilio en el territorio nacional; de modo que el crédito obtenido en el exterior por una sociedad extranjera y asignado mediante inversión a una sucursal ubicada en el territorio nacional – en los términos planteados – puede ser reconocido fiscalmente como un pasivo por ésta última, siempre que se encuentre soportado en el correspondiente estudio previsto en el artículo 12 del Decreto 3026 de 2013” (negrilla fuera de texto).

5. ¿Se deben reportar en la documentación comprobatoria y declaración informativa las operaciones internas efectuadas entre la persona natural o jurídica extranjera y su establecimiento permanente o sucursal en el país? 

De los artículos 260-5 y 260-9 del Estatuto Tributario se desprende que los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que celebren operaciones con vinculados conforme a lo establecido en los artículos 260-1 y 260-2 ibídem se encuentran obligados a la presentación de la documentación comprobatoria y declaración informativa, en tanto su patrimonio bruto en el último día del año o periodo gravable sea igual o superior a 100.000 UVT o sus ingresos brutos del respectivo año sean iguales o superiores a 61.000 UVT.

En tal sentido, es de recordar que existe vinculación de las “[s]ucursales, respecto de sus oficinas principales” y de los “[e]stablecimientos permanentes, respecto de la empresa cuya actividad realizan en todo o en parte”.

Igualmente, es por expresa disposición legal que “[l]os contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que celebren operaciones con vinculados del exterior están obligados a determinar, para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, sus ingresos ordinarios y extraordinarios, sus costos y deducciones, y sus activos y pasivos, considerando para esas operaciones el Principio de Plena Competencia”.

Así las cosas, resulta palmario que las operaciones internas efectuadas entre la persona natural o jurídica extranjera y su establecimiento permanente o sucursal en el país deben ser reportadas tanto en la documentación comprobatoria como en la declaración informativa siempre que se cumplan los parámetros de patrimonio bruto o ingresos brutos.

En los anteriores términos se resuelve su consulta y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN: http://www.dian.gov.co siguiendo los iconos: “Normatividad” – “Técnica” y seleccionando los vínculos “doctrina” y “Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

PEDRO PABLO CONTRERAS CAMARGO

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)