Tema. Renta
Descriptor: Rentas de trabajo exentas. Gastos de representación
OFICIO Nº 010810
08-05-2017
DIAN
Dirección de Gestión Jurídica
Bogotá, D.C.
100202208 – 0398
Doctora
NUBIA CONSUELO MORENO GONZÁLEZ
Directora Administrativa División de Asuntos Laborales
Consejo Superior de la Judicatura
Calle 72 No. 7-96
Bogotá D.C.
Ref: Radicado número 009168 del 21/03/2017
Tema Impuesto sobre la renta
Descriptores Rentas de trabajo exentas; Gastos de representación
Fuentes formales Estatuto Tributario, artículos 206, 335, 336 y 388; Ley 1819 de 2016, artículo 18
De conformidad con el artículo 19 del Decreto 4048 de 2008, es función de esta Dirección absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de la Entidad, ámbito dentro del cual será atendida su petición.
Previa transcripción del numeral 7° del artículo 206 del Estatuto Tributario y del artículo 18 de la Ley 1819 de 2016, consulta en el escrito de la referencia:
“¿Cómo debe entenderse y aplicarse la exención por gastos de representación que tienen los Jueces y Magistrados (25% y 50% respectivamente), toda vez que sin contar las rentas exentas laborales (del 25%), ni con los deducibles de la base gravable como los dependientes y los intereses de vivienda, ya se sobrepasa el 40% que establece la actual reforma tributaria?”
“¿Ha de entenderse que con la entrada en vigencia de la Ley 1819 de 2016 queda sin efectos la exención por gastos de representación determinada hasta la fecha o que disminuye dicho beneficio con el que han contado los funcionarios judiciales, o la misma se mantiene?”
“¿La limitación al 40% del resultado de la resta, sólo aplica para las deducciones, sumadas la renta exenta laboral del 25%, independiente de los gastos de representación?”
Sobre el particular, este Despacho considera
El artículo 206 del Estatuto Tributario establece:
“ARTÍCULO 206. RENTAS DE TRABAJO EXENTAS. <Fuente original compilada: L. 75/86 Art. 35 Inc. 1o.> Están gravados con el impuesto sobre la renta y complementarios la totalidad de los pagos o abonos en cuenta provenientes de la relación laboral o legal y reglamentaria, con excepción de los siguientes:
… 7. <Incisos 1 y 2 INEXEQUIBLES>
<Fuente original compilada: L. 75/86 Art. 35 Num. 7o. Inc. 2o.> <Inciso CONDICIONALMENTE exequible> En el caso de los Magistrados de los Tribunales y de sus Fiscales, se considerará como gastos de representación exentos un porcentaje equivalente al cincuenta por ciento (50%) de su salario. Para los Jueces de la República el porcentaje exento será del veinticinco por ciento (25%) sobre su salario.
… 10. El veinticinco por ciento (25%) del valor total de los pagos laborales, limitada mensualmente a doscientas cuarenta (240) UVT. El cálculo de esta renta exenta se efectuará una vez se detraiga del valor total de los pagos laborales recibidos por el trabajador, los ingresos no constitutivos de renta, las deducciones y las demás rentas exentas diferentes a la establecida en el presente numeral.
… PARÁGRAFO 2o. La exención prevista en el numeral 10o. no se otorgará sobre las cesantías, sobre la porción de los ingresos excluidos o exonerada del impuesto de renta por otras disposiciones, ni sobre la parte gravable de las pensiones. La exención del factor prestacional a que se refiere el artículo 18 de la Ley 50 de 1990 queda sustituida por lo previsto en este numeral …”.
(Incisos 1 y 2 tal y como fueron adicionados por la Ley 488 de 1998, declarados INEXEQUIBLES por la Corte Constitucional mediante Sentencia C-1060A-01 de 8 de octubre de 2001, Conjuez Ponente: Dra. Lucy Cruz De Quiñones.)
El artículo 1.2.1.22.6. del Decreto 1625 de 2016, por medio del cual se expide el decreto único reglamentario en materia tributaria, dispone:
“1.2.1.22.6. GASTOS DE REPRESENTACIÓN EXENTOS. En los términos previstos en el inciso 3o del numeral 7 del artículo 206 del Estatuto Tributario, se encuentran exentos de gastos de representación un porcentaje equivalente al cincuenta por ciento (50%) de su salario que perciban en razón de sus funciones los Magistrados titulares de la Corte Constitucional, la Corte Suprema de Justicia, el Consejo de Estado, el Consejo Superior de la Judicatura.
Para los jueces de la República el porcentaje exento será del veinticinco por ciento (25%) sobre su salario.
(Artículo 1o, Decreto 2921 de 2010)”
El artículo 18 de la Ley 1819 de 2016 “Por medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión fiscal, y se dictan otras disposiciones" a su vez preceptúa:
“Artículo 18. Adiciónese el artículo 388 del Estatuto Tributario el cual quedará así:
Artículo 388. Depuración de la base del cálculo de la retención en la fuente. Para obtener la base de retención en la fuente sobre los pagos o abonos en cuenta por concepto de rentas de trabajo efectuados a las personas naturales, se podrán detraer los siguientes factores:
1. Los ingresos que la ley de manera taxativa prevé como no constitutivos de renta ni ganancia ocasional.
2. Las deducciones a que se refiere el artículo 387 del Estatuto Tributario y las rentas que la ley de manera taxativa prevé como exentas. En todo caso, la suma total de deducciones y rentas exentas no podrá superar el cuarenta por ciento (40%) del resultado de restar del monto del pago o abono en cuenta los ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional imputables. Esta limitación no aplica en el caso del pago de pensiones de jubilación, invalidez, vejez, de sobrevivientes y sobre riesgos profesionales, las indemnizaciones sustitutivas de las pensiones y las devoluciones de ahorro pensional …”.
Los artículos 335 y 336 del Estatuto Tributario de otra parte establecen:
“Artículo 335. Ingresos de las rentas de trabajo. Para los efectos de este título, son ingresos de esta cédula los señalados en el artículo 103 de este Estatuto.”
“Artículo 336. Renta líquida cedular de las rentas de trabajo. Para efectos de establecer la renta líquida cedular, del total de los ingresos de esta cédula obtenidos en el período gravable, se restarán los ingresos no constitutivos de renta imputables a esta cédula.
Podrán restarse todas las rentas exentas y las deducciones imputables a esta cédula, siempre que no excedan al cuarenta (40%) del resultado del inciso anterior, que en todo caso no puede exceder cinco mil cuarenta (5.040) UVT …”.
Como antecedente de las disposiciones parcialmente transcritas, consideramos pertinente citar lo referido en la exposición de motivos del proyecto de ley “POR MEDIO DE LA CUAL SE ADOPTA UNA REFORMA TRIBUTARIA ESTRUCTURAL, SE FORTALECEN LOS MECANISMOS PARA LA LUCHA CONTRA LA EVASIÓN Y LA ELUSIÓN FISCAL, Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES”, en la que respecto de la modificación de la estructura del impuesto sobre la renta de las personas naturales, que incorpora una determinación cedular de la renta líquida gravable, se manifestó:
“1.2.1 Simplificación del tributo y cedulación de las rentas
El proyecto le ley propone una modificación a la estructura del impuesto sobre la renta de las personas naturales, que supone una simplificación del sistema de depuración del impuesto y una determinación cedular de la renta líquida gravable.
El propósito de simplificación se alcanza eliminando el IMAN y el IMAS, y dejando un único sistema de determinación cedular del impuesto. Al lado de lo anterior, se elimina la clasificación de las personas y se avanza hacia una clasificación de las rentas según su naturaleza. La propuesta supone que una persona natural podrá obtener rentas de diferentes fuentes y para cada una de ellas aplicará el régimen correspondiente, pero los sumará para liquidar un solo impuesto por el respectivo período.
La cedulación permite que el régimen jurídico aplicable a cada renta no afecte a ninguna otra, y que la base gravable no se vea disminuida indebidamente por deducciones, beneficios tributarios, y costos y gastos que sólo deban ser imputados a una renta. Como resultado del proceso de depuración de cada cédula se obtendrán rentas líquidas cedulares, que se sumarán para obtener la renta líquida gravable a la que se aplicará la tarifa establecida en el artículo 241 del ET.
Las rentas que se incluyen en el proyecto de ley son: i) rentas de trabajo; ii) pensiones; iii) rentas de capital; iv) rentas no laborales y v) dividendos y participaciones, así:
i) Rentas de trabajo
Se incluyen los ingresos a los que se refiere el artículo 103 del ET, esto es, las obtenidas por personas naturales por concepto de salarios, comisiones, prestaciones sociales, viáticos, gastos de representación, honorarios, emolumentos eclesiásticos, compensaciones recibidas por el trabajo asociado cooperativo y, en general, las compensaciones por servicios personales.
La propuesta incorpora además una limitación al monto de las rentas exentas porcentual y absoluta. Así, estos beneficios no podrán superar el 35% del resultado de restar del total de los ingresos, los ingresos no constitutivos de renta. …
Como se ve, el proyecto de ley no elimina ningún beneficio en particular y por lo mismo mantiene los incentivos al ahorro a largo plazo, a la adquisición de vivienda y al ahorro pensional. Las limitaciones que aquí se proponen simplemente racionalizan el monto de los beneficios tributarios, en el marco de la amplia libertad de configuración del legislador en la materia y con pleno respeto a los principios de equidad y progresividad tributaria, que con esta propuesta se fortalecen.
… 1.2.2 Racionalización de beneficios tributarios
Como se señaló, la reforma no deroga ni modifica ninguno de los beneficios tributarios existentes. Los contribuyentes podrán seguir restando todas las rentas existentes hasta ahora, definidas en su mayoría en los artículos 206 y 387 del Estatuto Tributario, con los límites individuales allí establecidos.
Ahora bien, el diagnóstico de la Comisión de Expertos y de los demás observadores del sistema tributario ha resaltado que la existencia de múltiples beneficios tributarios afecta la equidad del sistema, beneficiando especialmente a los segmentos de mayores ingresos.
En particular, el no gravar los dividendos y otorgar altos beneficios al ahorro financiero, se refleja en bajas tasas de tributación promedio en los segmentos de mayores ingresos, que reciben principalmente este tipo de rentas de capital. A ello también contribuye el efecto de los demás beneficios sobre las rentas laborales, tales como los existentes con respecto a los gastos en salud y educación, y el tratamiento favorable sobre los gastos de representación de congresistas, magistrados, jueces y rectores de universidades públicas, entre otros.
Tal como lo señaló la Comisión de Expertos, de las rentas exentas se lucran fundamentalmente los contribuyentes de mayores ingresos, que son quienes tienen capacidad de destinar ingresos a fines diferentes al solo sostenimiento y cuentan con suficiente liquidez para dedicar una parte importante de sus rentas al ahorro de largo plazo. Este escenario afecta significativamente la equidad del sistema tributario y protege la carga tributaria de los contribuyentes que deberían estar aportando en mayor medida.
Considerando lo anterior, la presente propuesta establece los siguientes límites porcentuales a las rentas exentas:
… El límite establecido terminará afectando a cerca del 3.88% de los contribuyentes, que son quienes a 2014 obtuvieron exenciones superiores al límite propuesto de 35%, mientras que el restante 96,12% obtuvo exenciones iguales o inferiores a dicho límite. En este sentido, cerca de 11.000 personas que se encontraban en un rango alto de ingresos brutos anuales (entre $260 millones y $350 millones), serán los obligados a ajustar sus declaraciones anuales con respecto al nuevo límite de 35% establecido en el proyecto de ley …”.
Debe tenerse en cuenta que en el curso del trámite de la ley fueron modificados los límites previstos en la exposición de motivos transcrita, quedando los contenidos en el actual artículo 18 de la Ley 1819 de 2016.
Las anteriores, son algunas de las razones en las que se fundamenta la modificación efectuada al régimen del impuesto sobre la renta de las personas naturales en lo atinente a las rentas de trabajo, dentro de las que se encuentran incluidos los ingresos obtenidos por concepto de gastos de representación; estas junto con el marco normativo transcrito, dan respuesta a las inquietudes por usted planteadas.
En los anteriores términos se resuelve su solicitud y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias, pueden consultarse en la página electrónica de la DIAN: http://www.dian.gov.co siguiendo los iconos: “Normatividad” - “técnica” y seleccionando los vínculos “Doctrina” y “Dirección de Gestión Jurídica.
Atentamente,
DANIEL FELIPE ORTEGÓN SÁNCHEZ
Director de Gestión Jurídica (E)