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OFICIO Nº 033222
12-12-2017
DIAN
Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina
Bogotá, D.C.
100208221- 001783
Señor
RAFAEL AUGUSTO LAFONT CASTILLO
Carrera 7 No. 71-21. Torre A. Piso 8.
[email protected]
Bogotá D.C.
Ref: Radicado 100064346 del 26/09/2017
Tema Impuesto sobre la Renta y Complementarios
Descriptores Deducción por Donaciones
Fuentes formales Estatuto Tributario. Art. 249. Ley 633 de 2000.
Cordial saludo, señor Lafont Castillo:
De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, modificado por el artículo 10 del Decreto 1321 de 2011, es función de esta Subdirección absolver las consultas escritas que se formulen sobre interpretación y aplicación de las normas nacionales en materia tributaria, aduanera o de comercio exterior, en lo de competencia de la DIAN.
En atención a la consulta en referencia, en primer lugar es necesario advertir que, de acuerdo a las competencias funcionales de este despacho, los pronunciamientos emitidos en respuesta a las peticiones allegadas se resuelven con base en criterios legales de interpretación de normas jurídicas, consagrados en el código civil; respuestas que son una adecuación en abstracto de las normas vigentes a situaciones concretas, pero que a su vez no tienen como fin solucionar problemáticas individuales y específicas, sino buscar la manera general de aplicación normativa enmarcada en contextos generalizados, los cuales deben competer a esta dependencia de acuerdo el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008.
En segundo lugar, en atención a su consulta, dentro de la cual solicita: “… reconsiderar la posición ofrecida mediante el Concepto No. 084748 del 2005 en lo referente a la destinación específica de los recursos obtenidos por las entidades sin ánimo de lucro y, en su lugar, se pronuncie atendiendo los postulados normativos y jurisprudenciales de la aplicación inmediata de la ley y (ii) se sirva confirmar que las donaciones efectuadas durante la vigencia del artículo 249 del Estatuto Tributario y las deducciones efectuadas al amparo del mismo, constituyen situaciones jurídicas consolidadas para los donantes de dichos recursos”, se pronuncia este despacho en los siguientes términos:
La norma actualmente derogada, sobre la cual hace referencia en su consulta, expresaba:
“ARTÍCULO 249. DESCUENTO POR DONACIONES. Los contribuyentes del impuesto sobre la renta podrán descontar del impuesto sobre la renta y complementarios a su cargo, el sesenta por ciento (60%) de las donaciones que hayan efectuado durante el año gravable a las instituciones de educación superior estatales u oficiales y privadas, reconocidas por el Ministro de Educación Nacional, que sean entidades sin ánimo de lucro y que en un proceso voluntario hayan sido acreditadas u obtenido acreditación de uno o varios programas.
Con los recursos obtenidos de tales donaciones las instituciones de educación superior podrán:
a) Constituir un Fondo Patrimonial, cuyos rendimientos se destinen a financiar las matrículas de estudiantes de bajos ingresos, cuyos padres demuestren que no tienen ingresos superiores a cuatro (4) salarios mínimos mensuales vigentes, o
b) Destinarlos a proyectos de mejoramiento educativo de la institución acreditada o de sus programas académicos acreditados de manera voluntaria. En este último caso la institución deberá demostrar que la donación se destinó al programa o programas acreditados.
El gobierno reglamentará los procedimientos para el seguimiento y control de tales donaciones.
Este descuento no podrá exceder del treinta por ciento (30%) del impuesto básico de renta y complementarios del respectivo año gravable.
Los donantes no podrán tener participación en las entidades sujetas de la donación.
PARÁGRAFO 1o. Los contribuyentes podrán descontar sobre el impuesto a la renta el sesenta por ciento (60%) de las donaciones que hayan efectuado durante el año gravable a asociaciones, corporaciones y fundaciones sin ánimo de lucro que destinen de manera exclusiva los recursos de dicha donación a la construcción, adecuación o dotación de escuelas u hospitales, que se encuentren incluidos dentro de los sistemas nacionales, departamentales o municipales de educación o de salud.
PARÁGRAFO 2o. Para que proceda el reconocimiento del descuento por donaciones, se requiere una certificación de la entidad donataria, firmada por el revisor fiscal o contador, en donde conste la forma, el monto y la destinación de la donación, así como el cumplimiento de las condiciones señaladas en los artículos 125-1 y 125-2 de este estatuto.
PARÁGRAFO TRANSITORIO. El requisito de la acreditación de las Instituciones de Educación Superior o de la acreditación voluntaria de uno o varios de sus programas, como condición para acceder al descuento por donaciones de que trata el presente artículo, comenzará a regir a partir del 1o. de enero del año 2002”.
Como se extrae claramente del precepto legal transcrito, el descuento por donaciones, estaba condicionado a que las instituciones de educación superior con estos recursos: i) Constituyeran un fondo patrimonial, cuyos rendimientos se destinaran a financiar las matrículas de estudiantes de bajos ingresos, o ii) Los destinaran a proyectos de mejoramiento educativo de la institución acreditada o de sus programas académicos acreditados de manera voluntaria, caso en el cual la institución debía demostrar que la donación se había destinado al programa o programas acreditados.
En este orden de ideas, obtener el beneficio tributario en el impuesto a la renta, por efectuar donaciones a instituciones de educación superior, estaba sujeto a la destinación de estos recursos por parte de la institución beneficiaria.
En consecuencia, es palmario que el donante de los recursos a la institución de educación superior en razón a la norma en cita podría beneficiarse del descuento siempre y cuando los recursos donados cumplieran con las condiciones previstas en la ley que le otorgó el beneficio tributario sobre renta.
Ahora bien, revisada su solicitud de reconsideración y la doctrina vigente entorno a la derogatoria de esta norma y sus efectos, debe destacarse que el Concepto No. 084748 del 16 de noviembre de 2005, explicó:
“Para aclarar la situación que se presenta es necesario deslindar los efectos de la derogatoria de la norma en comento (teniendo en cuenta la realización de los hechos que se concretaron y agotaron durante su vigencia), de aquellos efectos que se proyectan con posterioridad a su desaparición.
En el primer evento es claro que la consecuencia jurídica es la eliminación del derecho de los contribuyentes del impuesto de renta que están obligados a presentar declaración de renta y complementarios a deducir de la renta el valor de las donaciones en comento efectuadas durante el año o período gravable.
Pero frente a la destinación de los bienes donados, que hace parte del supuesto de hecho subsumible dentro de la previsión legal, ocurrido durante su vigencia (en razón a que debe mantenerse en el tiempo aún después de la derogatoria normativa) se presenta un efecto ultractivo de la norma pues, en estricto sentido, continúa produciendo efectos jurídicos, por fuera de su ámbito temporal de vigencia”. (Negrillas y subrayas fuera de texto)
En los diferentes apartes del pronunciamiento en cuestión, se concluye con aplicación de las normas rectoras de la interpretación de la ley por parte de los funcionarios públicos, las cuales se encuentran consagradas en los artículos 26 y subsiguientes del Código Civil, las que refieren la interpretación gramatical y por contexto, como algunas de las concebidas por el legislador para que los funcionarios de la administración, expongan el alcance y sentido de las disposiciones cuya aplicación está bajo su competencia
Por lo tanto, una vez estudiada en su integridad la doctrina objeto de reconsideración, y los motivos de inconformidad del solicitante, resulta coherente afirmar que el concepto observa las directrices impuestas por los artículos 121, 123 y 124 de la Constitución Política de 1991, en la medida que emite pronunciamiento de acuerdo a las competencias que ostenta esta entidad.
En este sentido, se precisa que, de acuerdo a la interpretación ya emitida por esta dependencia sobre el asunto bajo estudio, debe diferenciarse con la derogatoria de la norma, i) su eliminación del ordenamiento jurídico como precepto al que en la actualidad –y desde su derogatoria-, no se puede acudir para solicitar ante la administración el descuento por donación, debido a que ya no existe jurídicamente y, ii) la perduración en el tiempo de los efectos jurídicos generados por la norma, dirigidos a las personas que accedieron en vigencia de esta al descuento reseñado.
Por consiguiente, en el segundo supuesto, expuso este despacho que: “se presenta un efecto ultractivo de la norma pues, en estricto sentido, continúa produciendo efectos jurídicos, por fuera de su ámbito temporal de vigencia”. En este pronunciamiento debe precisarse que el intérprete no determinó que la norma fuese ultractiva, sino que usa el vocablo para indicar que la norma continúa produciendo efectos sobre las situaciones que estaban amparadas por ella, es decir, los efectos de la norma siempre perdurarán de manera condicionada a la destinación de los recursos que se donaron.
Con lo anterior, es posible afirmar que la permanencia de la destinación de los recursos, es la que le otorga al donante la calidad de beneficiario del descuento tributario. Por tanto, si estos recursos son destinados a una actividad diferente a las dos condiciones consagradas en la norma transcrita, ya no tendrán el carácter que les otorga el descuento, y en su lugar podrán incluso convertirse en la actualidad rentas gravables.
En consecuencia, no resulta posible para este Despacho reconsiderar el pronunciamiento endilgado en su petición, en razón a que el mismo obedece al ejercicio acucioso de la competencia orgánica y funcional que ostenta esta subdirección y esta entidad. No obstante, se precisa que lo expuesto en el concepto objeto de estudio no está planteando una prohibición extralegal para los beneficiarios de las donaciones de que trataba el artículo 249 del ET., ya que estos están en libertad de disponer de los recursos donados a su voluntad, pero debe tenerse en cuenta que de afectar su destinación a situaciones diferentes a las que planteó la norma como condición para ser sujeto del beneficio, este último se perderá, pudiendo convertirse estos recursos en ingresos gravables, dependiendo del caso específico.
En los anteriores términos se resuelve su consulta y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN: http://www.dian.gov.co siguiendo los íconos “Normatividad” – “Técnica” y seleccionando los vínculos “Doctrina” y “Dirección de Gestión Jurídica”.
Atentamente,
PEDRO PABLO CONTRERAS CAMARGO
Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina
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