Oficio 000484

OFICIO Nº 000484

16-04-2018

DIAN

 

 

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

Bogotá, D.C.

100208201 000484

 

Señor

YESID MAURICIO ISAZA PIEROTTI

Avenida 2C Norte Nº 23 AN – 54

misaza13@hotmail.com

Cali – Valle del Cauca.

 

Ref: Radicado 100037768 del 12/06/2017, 100052424 del 16/08/2017.

 

Tema: Impuesto sobre la renta

Descriptor: Descuento de dos puntos de IVA en la adquisición o importación de bienes de capital no se extiende a partes para ensamblar o fabricar bienes de capital para industrias especializadas.

Fuentes formales: Estatuto Tributario artículos 258-1 y 115-2 adicionado por la Ley 1819 de 2016.

 

 

Cordial saludo, señor Isaza.

 

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 este despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras o de comercio exterior y control cambiario en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

 

A través del oficio de la referencia, solicita usted la reconsideración del Oficio No. 007634 de 2015.

 

Cita el texto del artículo 258-1 del Estatuto Tributario, antes de la derogatoria efectuada por la Ley 1819 de 2016.

 

Se refiere luego al Oficio No. 007634 de 2015, a través del cual se resuelve una consulta en relación con la aplicación del descuento tributario establecido en el artículo 258-1 aludido, así: “(…), si el derecho que le asiste a las personas jurídicas y asimiladas para descontar el impuesto sobre la renta a su cargo dos puntos del impuesto sobre las ventas pagado en la adquisiciones o importación de bienes de capital puede predicarse también de la adquisición o importación de bienes y servicios para su fabricación y/o montaje, (…)”.

 

Tema en relación con el cual la DIAN indica que se está en presencia de un beneficio tributario y retomando el Concepto 0004831 de 25 de enero de 2001, enfatiza en la aplicación restrictiva de los beneficios tributarios sin que sea dable su interpretación analógica, correspondiendo señalar las excepciones al régimen general solamente al legislador lo cual se sustenta en el criterio de interpretación del artículo 27 del Código Civil.

 

Señala usted que la doctrina sentada en Oficio No. 007634 de 2015, constituye un tratamiento inequitativo para aquellos contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que, por la complejidad de los bienes de capital que pretenden adquirir o importar para su proceso productivo, no es posible que sean adquiridos o importados en un solo momento como una unidad funcional, al no existir en el mercado dichos bienes de capital, y se ven obligados a realizar su fabricación o elaboración, sin embargo no se les permite la aplicación de lo dispuesto en el artículo 258-1 del ET.

 

Manifiesta que por lo anterior, se hace necesario que la Administración reconsidere su concepto para aquellos contribuyentes que por la especialidad de su industria no tienen la oportunidad de conseguir en el mercado (nacional o internacional) bienes de capital y se ven obligados a llevar a cabo su fabricación y/o montaje sin tener la oportunidad de aplicar el descuento de 2 puntos del IVA.

 

Basa su solicitud en el concepto de equidad en materia tributaria, señalando que, nuestro sistema tributario nacional funda su legitimidad y eficacia en los principios de justicia y equidad, entendiendo por el segundo principio que el tratamiento tributario entre semejantes y ante situaciones homogéneas debe ser igual, en aras a que la justicia tributaria se alcance a través del equilibrio de las cargas públicas entre sujetos pasivos homogéneos. Trae algunas citas jurisprudenciales que desarrollan la razón de ser de estos principios para resalar que en la aplicación de las normas tributarias debe estar inmersa la equidad tributaria, como principio orientador para que entre semejantes las cargas públicas sean igual de semejantes, o en situaciones fácticas similares los sujetos pasivos contribuyan de igual manera.

 

Indica que, aunado a lo anterior, la aplicación de las normas tributarias debe estar precedida de un espíritu de justicia. Sustenta su argumento en los artículos 2, 95 y 363 de la Constitución Nacional y en el artículo 683 del Estatuto Tributario.

 

Señala que si se atienden los principios de justicia y equidad como orientadores en la aplicación de las normas tributarias, deviene que la doctrina sentada en el Oficio No. 007634 de 2015 contempla para ciertos contribuyentes un tratamiento inequitativo e injusto, toda vez que para unos contribuyentes procederá el descuento tributario(hoy deducción de IVA) de 2 puntos de IVA pagado en la adquisición o importación de bienes de capital gravados a la tarifa general y para otros no procedería el descuento tributario (hoy deducción del IVA ) de 2 puntos de IVA pagado por el hecho de que en industrias más especializadas ciertos bienes de capital no pueden adquirirse o importarse como una unidad funcional sino que requiere de su adquisición o importación por partes o bienes que al construirse o ensamblarse constituirán el bien de capital, bien que se ajusta a los presupuestos establecidos en el Estatuto Tributario para que proceda el descuento tributario (hoy deducción de IVA pagado)

 

Plantea además que si se atiende la definición de bien de capital del Estatuto Tributario, puede concluirse que al construirse y/o ensamblarse el bien con las partes o bienes siempre que estén gravados a la tarifa general, que en su momento se adquirieron o importaron por el contribuyente, la consecuencia lógica de este proceso por parte del contribuyente es un bien de capital (sumatoria de todas sus partes o bienes), perceptible a los sentidos, a usarse en la actividad productora de renta y que puede deteriorarse o desgastarse por su uso.

 

Manifiesta que el Consejo de Estado (Expediente No. 5975) en una interpretación respecto al artículo 258-2 del ET. señaló que: “no tiene sentido permitir el ingreso al país de maquinaria pesada y negar el beneficio a cualquiera de sus componentes, partes y repuestos que permiten su utilización óptima para beneficio del país”.

 

Precisa que, en este contexto se puede estar en presencia de contribuyentes que se caracterizan por estar en esta homogénea situación fáctica, es decir contribuyentes que en su proceso productivo requieren de un determinado bien de capital para ser usado en su proceso, sólo que en unos casos el contribuyente adquiere o importa el bien de capital gravado a la tarifa general como un todo y, por otro lado, un contribuyente que adquiere o importa piezas o bienes a la tarifa general y que al ser construidos o ensamblados por el contribuyente que los adquiere o importa resulta en un bien que reúne las características descritas en la norma para ser categorizado como un bien de capital.

 

Con base en lo expuesto se solicita la reconsideración del Oficio No. 0007634 de 2015 y, en consecuencia, se señale que es procedente la aplicación de las disposiciones contenidas en el artículo 258-1 del Estatuto Tributario para la adquisición o importación de bienes y servicios necesarios para su fabricación y/o montaje.

 

Al respecto se observa:

 

El artículo 258-1 del Estatuto Tributario establecía para las personas jurídicas y sus asimiladas el derecho a descontar dos puntos del IVA pagado en la adquisición o nacionalización de bienes de capital, de equipos de computación y, para las empresas transportadoras adicionalmente equipo de transporte, en la declaración de renta y complementarios correspondiente al año en que se haya realizado su adquisición o nacionalización.

 

Esta disposición fue derogada por la Ley 1819 de 2016, en el numeral 1 del artículo 376. La misma ley a través del artículo 67, adicionó al Estatuto Tributario el artículo 115-2, por medio del cual establece una deducción especial del impuesto sobre las ventas.

 

Cuestiona usted la posición fijada por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales en el Oficio 007634 de 2015, que en relación con el descuento previsto en el artículo 258-1 del E.T. y su improcedencia en la adquisición o importación de bienes y servicios necesarios para la fabricación y montaje de los bienes a que se refiere dicha norma, que a su vez se soporta en el Concepto No. 004831 de 2001 y, el carácter excepcional de las exclusiones en materia tributaria y la imposibilidad de aplicarlas de manera analógica, aplicando el artículo 27 del Código Civil.

 

El Despacho entiende los planteamientos que usted trae en lo que se refiere al tema de equidad tributaria, espíritu de justicia, principios de orden constitucional que por excelencia debe tener presentes el legislador, cuando expide las normas tributarias, de tal modo que, si los contribuyentes consideran que las leyes no se ajustan a ello, tendrían que ser objeto de las acciones pertinentes de manera que la autoridad que tiene competencia para valorar bien sea la Constitucionalidad o la legalidad de las normas, agotando el procedimiento respectivo, si así lo considera declare la inconstitucionalidad o la ilegalidad de la norma, o su alcance y aplicación bajo principios como los que usted plantea.

 

La DIAN como autoridad doctrinaria y de interpretación de las normas en materia tributaria, en desarrollo de esa función no puede exceder el contenido de la ley y extender por analogía un beneficio tributario a hechos y situaciones no contemplados por el legislador. Igual no puede en el ejercicio de esa misma función, llenar los vacíos de las normas de orden legal, máxime en tanto establecen beneficios de orden tributario, cuya aplicación es de carácter restrictivo y su definición corresponde al legislador.

 

Tratándose del beneficio aludido, en primer lugar, como se indicó al inicio, se observa que el mismo se encuentra derogado y, tratándose del beneficio consistente en deducción acorde con la nueva disposición legal, que el legislador amplió extendiéndolo no sólo a las personas jurídicas y asimiladas sino a las personas naturales, se limita a la importación y adquisición en el país del tipo de bienes allí señalados, sin que en la norma derogada ni en la nueva disposición, el legislador considerara los supuestos que usted plantea.

 

Cabe precisar frente a la alusión que usted trae de un fallo del Consejo de Estado, referida en el expediente No. 5975, que en una interpretación respecto al artículo 258-2 del E.T. señaló que: “no tiene sentido permitir el ingreso al país de maquinaria pesada y negar el beneficio a cualquiera de sus componentes, partes y repuestos que permitan su utilización óptima para beneficio del país.”, alusivo al beneficio tributario previsto en esa norma, que el mismo es armónico precisamente con otra sentencia del Consejo de Estado, Expediente 4568 de 1994, donde hace una interpretación del artículo 258-1 del Estatuto Tributario en un contexto específico, el fallo que decide la demanda de nulidad del artículo 21 del Decreto 1372 de 1992, disposición de acuerdo con la cual:

 

“Artículo 21. DESCUENTO DEL IVA EN IMPUESTO DE RENTA.

El descuento tributario de que trata el artículo 258-1 del Estatuto Tributario, sólo procederá por las adquisiciones o nacionalizaciones de los bienes señalados en el artículo 9 del Decreto 1250 de 1992.

 

Por tanto, no dará derecho a descuento el impuesto sobre las ventas generado por la compra de repuestos.

 

Tampoco dará derecho a descuento el impuesto sobre las ventas generado en la adquisición o nacionalización de aquellos activos fijos que no tengan la naturaleza de bienes de capital, por no ser productores directos de renta, tales como los muebles o enseres; salvo que estos bienes hayan sido adquiridos o nacionalizados por sociedades cuya actividad exclusiva sea darlos en alquiler o arrendamiento.”

 

De donde se deriva que, en efecto, existe contradicción si se permite importar sin IVA un bien de capital y, en cambio, se gravan con el impuesto partes o bienes que constituyen repuestos y se requieren para su funcionamiento. Se llegaría al contrasentido de permitir la importación de un bien con un beneficio, gravado en su totalidad (sin el mismo beneficio) repuestos que pueden ser fundamentales para su funcionamiento, lo que impediría continuar el uso del mismo bien de capital en detrimento de una importación realizada al amparo de un beneficio tributario.

 

Precisamente, el Consejo de Estado, después de remontarse al origen del artículo 258-1 del Estatuto Tributario, señala:

 

“Si como lo anota la apoderada de la demandada, el descuento tributario constituye un incentivo a la inversión en bienes de capital, dentro de un proceso de internacionalización de la economía; entendiéndo el concepto bienes de capital como un todo, no existe motivo alguno para impedir que los repuestos y bienes (como parte del todo) adquiridos para mantener en estado de producción, esos mismos bienes estén excluidos del beneficio fiscal.

 

Tampoco puede el reglamento, desconociendo el objetivo que tuvo en mente el legislador de buscar el desarrollo de la economía con miras a su internacionalización, desconocer el beneficio fiscal, cuando la empresa habilite con incorporación de repuestos sus propios bienes de producción, menos aún, cuando la norma superior se refiere de manera general a la adquisición y nacionalización de bienes de capital.

 

Si como consecuencia de lo previsto en el reglamento se otorga el beneficio fiscal para la importación de bienes usados y se excluye para los repuestos con miras a la habilitación del estado de producción de los ya existentes, tal hecho constituye una discriminación ajena a la ley.

(…)

En consecuencia, cuando el Decreto 1372 de 1992 en su artículo 21 incisos 1o. y 2o. excluye del beneficio fiscal a los muebles y enseres que hacen parte del activo fijo, como a la compra de repuestos para mantener el estado de producción de la maquinaria y bienes del activo fijo de una empresa, restringe lo dispuesto en la norma superior; y por lo tanto, deberán ser retirados del ordenamiento jurídico.” (Resaltado y subrayado fuera de texto)

 

Con las razones que se acaban de citar, el Consejo de Estado como corporación en cuya competencia radica el control de legalidad de los decretos reglamentarios, como es el caso del Decreto 1372 de 1992, declaró la nulidad de las expresiones aludidas contenidas en el artículo 21 de este decreto.

 

Acorde con lo expuesto y como conclusión, es claro que la DIAN no tiene esta competencia, es decir, el control de legalidad de los decretos, ni la que corresponde a la Corte Constitucional en materia de control de constitucionalidad de las leyes, como tampoco su función es del orden legislativo. En efecto, es competencia privativa del legislador establecer exclusiones o beneficios de carácter tributario que, para el caso en comento, se limita a los bienes de capital y su adquisición en el país o su importación, sin que el beneficio se establezca en la adquisición o la importación de bienes o partes para la construcción o ensamble de bienes de capital para industrias especializadas. Hecho que, a su vez implicaría, que el mismo legislador fijara las reglas que permitieran la adecuada aplicación de la norma y el control del beneficio o, autorizara al Gobierno Nacional para tal efecto.

 

Por las anteriores razones, este despacho confirma el Concepto 007634 de 2015.

 

Finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, a la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad” -“técnica”-, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

 

Atentamente,

 

 

PEDRO PABLO CONTRERAS CAMARGO

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina