Oficio 000570

OFICIO Nº 000570

26-04-2018

DIAN

 

 

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

Bogotá, D.C.

100208221- 000570

 

Señora

ÁNGELA MOGOLLÓN MARÍN

Carrera 3 No. 74 – 42

[email protected]

Bogotá D.C.

 

Ref: Radicado 000511 del 07/11/2017.

 

Tema:			Impuesto sobre la renta.
Descriptor:			Procedencia de la deducción prevista en el parágrafo 1 del artículo 33-2 del Estatuto Tributario.
Fuentes formales:			Estatuto Tributario, artículo 33-2 adicionado por el artículo 34 de la Ley 1819 de 2016, artículos 145 del E.T., modificado por el artículo 87 de la Ley 1819 de 2016 y, artículo 146 del E.T.; Ley 1221 de 2008, artículo 8 modificado por el artículo 88 de la Ley 1676 de 2013. Sentencia de la Corte Constitucional C-882 de 2014; Oficio 220-177282 del 11 de agosto de 2017 de la Superintendencia de Sociedades.

 

 

Cordial saludo señora Ángela.

 

De conformidad con el artículo 20 del Decreto número 4048 de 2008 este despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras o de comercio exterior y control cambiario en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

 

Plantea usted lo siguiente:

 

Las personas jurídicas (con objeto social múltiple) perjudicadas por Estraval –que entró en cesación de pagos y los inversionistas se han visto inmersos en pérdidas cuantiosas derivadas de impagos de carteras- les sería aplicable el artículo 33-2 del Estatuto Tributario, en virtud del cual podría sustentarse la deducción del castigo de cartera pendiente de pago por parte de Estraval, toda vez que si bien no se podrían reputar como factores que desarrollan la actividad de factoring de manera profesional y habitual (de gestión y administración), sí habrían realizado una operación de factoring de objeto múltiple en dichas operaciones, en los términos establecidos en la reforma tributaria, que no hace distinciones en cuanto al tipo de factor que puede tomar la deducción y se refiere expresamente a operaciones de factoring y no a actividades de factoring?

 

Manifiesta que consultó el tema en anterior oportunidad, recibiendo copia del Oficio 057081 de 2014 que indica las pautas para la procedencia de las deducciones previstas en los artículos 145 y 146 del Estatuto Tributario y su reglamento, de modo que el (sic) con base en ellos efectuará el análisis de su situación particular. Considerando que con esto no se dio respuesta a la inquietud planteada, vuelve sobre el tema.

 

Sobre el tema planteado, esto es, si el artículo 33-2 del Estatuto Tributario puede aplicar a quienes se dedican al factoring profesionalmente o si se extiende a quienes realizan operaciones de factoring, no comprendidas las de gestión y administración, sino la adquisición de cartera, sin que sea el único objeto, de quien pretende la deducción, se observa lo siguiente:

 

La Ley 1819 de 2016, a través del artículo 34, adicionó el Estatuto Tributario con el artículo 33-2 que establece:

 

“Artículo 33-2. Tratamiento del factoraje o factoring para efectos impuesto sobre la renta y complementarios.

El tratamiento que de acuerdo con los nuevos marcos técnicos normativos tenga el factoraje o factoring será aplicable para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios.

 

PARÁGRAFO 1. En las operaciones de factoraje o factoring el factor podrá deducir el deterioro de la cartera adquirida de acuerdo con lo previsto en los artículos 145 y 146 del Estatuto Tributario.

 

PARÁGRAFO 2. En las operaciones de factoraje o factoring que no impliquen la transferencia de los riesgos y beneficios de la cartera enajenada y la operación se considere como una operación de financiamiento con recurso, el enajenante debe mantener el activo y la deducción de los intereses y rendimientos financieros se somete a las reglas previstas en el Capítulo V del Libro I de este estatuto. Lo previsto en este parágrafo no será aplicable cuando el factor tenga plena libertad para enajenar la cartera adquirida.”

 

La Ley 1231 de 2008 se refiere al factoring y, específicamente en el artículo 8, una vez modificado por el artículo 88 de la Ley 1676 de 2013, establece:

 

“Artículo 8o. Prevención de lavado de activos. Las empresas que presten servicios de compra de cartera al descuento deberán verificar la procedencia de los títulos que adquieran. En todo caso, el comprador o beneficiario del servicio queda exonerado de responsabilidad por la idoneidad de quienes actúen como factores.

 

Quienes actúen como factores adoptarán medidas, metodologías y procedimientos orientados a evitar que las operaciones en que intervengan puedan ser utilizadas, directa o indirectamente, como instrumento para el ocultamiento, manejo, inversión o aprovechamiento de dinero u otros bienes provenientes de actividades delictivas o destinados a su financiación; o para dar apariencia de legalidad a las actividades delictivas o a las transacciones y fondos vinculados con las mismas; o para el lavado de activos y/o la canalización de recursos hacia la realización de actividades terroristas; o para buscar el ocultamiento de activos provenientes de dichas actividades.

 

Deberá informarse a las autoridades competentes sobre cualquier operación sospechosa de lavado de activos o actividad delictiva. En todo caso, las empresas de factoring, deberán sujetarse a lo regulado por el artículo 103 del Estatuto Orgánico del Sistema Financiero.

 

Solamente podrán prestar servicios de compra de cartera al descuento las instituciones financieras habilitadas para ello y las empresas legalmente organizadas como personas jurídicas e inscritas en la Cámara de Comercio correspondiente.

 

PARÁGRAFO 1o. Para todos los efectos legales, se denomina factor a la persona jurídica que preste los servicios de compra de cartera al descuento, al cual no le son aplicables las disposiciones vigentes sobre preposición, contenidas en el presente código.

 

PARÁGRAFO 2o. El cumplimiento de las disposiciones contenidas en este artículo dará lugar a que el factor quede en causal de disolución.

 

PARÁGRAFO 3o. Para el factoring, la compra y venta de cartera constituye la actividad productora de renta y, en consecuencia, los rendimientos financieros derivados de las operaciones de descuento, redescuento, o factoring, constituyen un ingreso gravable o gasto deducible y la cartera de dudoso o difícil recaudo es deducible de conformidad con las normas legales que le sean aplicables para tales efectos.” (Subrayado fuera de texto)

 

El Decreto 2669 de 2014, reglamentario del tema establece:

 

“Art. 1. Ámbito de aplicación. Las disposiciones contempladas en el presente decreto se aplicarán de conformidad con las definiciones previstas en el artículo 2º de este decreto, a los factores constituidos como sociedades comerciales, que no estén bajo la vigilancia de la Superintendencia Financiera de Colombia o de la Superintendencia de Economía Solidaria y tengan como objeto social exclusivo la actividad de factoring.

 

ART. 2º- Definiciones. Para los efectos de este decreto se adoptan las siguientes definiciones:

 

1. Actividad de factoring. Se entenderá por actividad de factoring la realización profesional y habitual de operaciones de factoring que podrá ser acompañada de las operaciones conexas a las que se refiere este decreto.

2. Operación de factoring. Aquella mediante la cual un factor adquiere, a título oneroso, derechos patrimoniales ciertos, de contenido crediticio, independientemente del título que los contenga o de su causa, tales como y sin limitarse a ellos: facturas de venta, pagarés, letras de cambio, bonos de prenda, sentencias ejecutoriadas y actas de conciliación, cuya transferencia se hará según la naturaleza de los derechos, por endoso, si se trata de títulos valores o mediante cesión en los demás casos.

3. Operaciones conexas. Son las operaciones complementarias a las operaciones de factoring, es decir, aquellas que el factor podrá incluir dentro de las prestaciones que ofrezca a su clientela. Se entienden como tales:

 

a) La administración de la cartera y el registro contable de los abonos y del pago de los títulos o de los créditos que no le pertenezcan al factor;

b) La cobranza de títulos o de créditos que no le pertenezcan al factor;

c) La asesoría en la contratación de los seguros necesarios para dispersar el riesgo de retorno de la cartera;

d) La custodia de títulos contentivos de créditos o de derechos que no le pertenezcan al factor, o

e) El otorgamiento de anticipos o avances con cargo a las operaciones de factoring, y;

f) El corretaje de factoring.

 

4. Contrato de factoring. Es el acuerdo de voluntad es (sic) mediante el cual se instrumentan las operaciones de factoring definidas en este decreto.

/…/.”

 

De las normas en cita, se destaca que los servicios de compra de cartera al descuento pueden ser realizados solamente por las instituciones financieras habilitadas para ello y las empresas legalmente organizadas como personas jurídicas e inscritas en la Cámara de Comercio correspondiente.

 

Ahora bien, las definiciones del artículo 2, tales como contrato y operación de factoring, deben entenderse en el contexto, esto es, en el ámbito de la reglamentación del Decreto 2669 de 2014, que según se indica en el artículo 1, se extiende a quienes se ocupan profesionalmente del factoring y, bajo el entendido que es el objeto social exclusivo.

 

Lo anterior es consistente con el parágrafo 3 del artículo 8 de la Ley 1231 de 2008 modificado por el artículo 88 de la Ley 1676 de 2013, en cuanto da por hecho que para el factoring la compra y venta de cartera constituye su actividad productora de renta y admite desde entonces la deducción por cartera de dudoso o difícil recaudo.

 

Sin perjuicio de lo anterior y bajo el entendido que para quien realiza factoring, esa es su actividad, se ha precisado, sin embargo, por la jurisprudencia y la doctrina que no puede entenderse el factoring como una actividad necesariamente exclusiva, es decir se admite que es posible que existan personas jurídicas que realicen este tipo de operaciones, sin que ese sea su objeto social exclusivo.

 

En Sentencia C-882/14, la Corte Constitucional decide si el artículo 89 de la Ley 1676 de 2013, al imponer un margen de solvencia obligatoria a las sociedades cuya actividad exclusiva sea el factoring a través del establecimiento de un tope al monto de los mandatos específicos de inversión que aquellas pueden contratar, desconoce los límites constitucionales que deben observar las normas que restringen la libertad económica y, en consecuencia, vulnera los artículos 26, 58, 333 y 334 de la Constitución. El artículo 89 dispone:

 

“ARTÍCULO 89. SOLVENCIA OBLIGATORIA PARA LAS EMPRESAS DE FACTORING. Las sociedades cuya actividad exclusiva sea el factoring o descuento de cartera podrán realizar contratos de “mandatos específicos” con terceras personas para la adquisición de facturas hasta por un monto equivalente al 10% del patrimonio que tenga registrado la sociedad. Para los mandatos de “libre inversión” deberán sujetarse a los límites consagrados en el numeral 2 del artículo 1o Decreto número 1981 de 1988.

 

La Corte declaró exequible este artículo condicionalmente, al declarar inexequible la expresión “exclusiva”. Lo que implica que la limitación allí establecida aplica en general a sociedades cuya actividad sea el factoring, sea o no como actividad exclusiva y que realicen el tipo de operaciones allí indicadas.

 

En dicha sentencia, la Corte analiza el marco regulatorio de la actividad de factoring. En un apartado se refiere a la “Caracterización del contrato de factoring”, donde se plantean las consideraciones acerca de este contrato antes que tuviera una regulación concreta, para después de esto señalar:

 

“52. Aunque en sus comienzos se caracterizaban como un contrato atípico, el factoring ha sido objeto de una creciente regulación en Colombia. En principio a través de la Ley 1231 de 2008 [112], en la que a propósito de las transformaciones de la factura como título valor se establecieron algunos requisitos para las personas naturales o jurídicas dedicadas a la prestación de servicios de compra de cartera al descuento. [113]. Posteriormente, los Decretos 3327 de 2009 [114] y 2669 de 2012 [115], incluyeron un conjunto de normas que determinan el alcance de este negocio jurídico, a la vez que especifican las obligaciones que se asumen por quienes actúan en calidad de factor. En particular, este último establece el marco regulatorio aplicable a las sociedades comerciales no sometidas a la vigilancia de la Superintendencia Financiera de Colombia o de la Superintendencia de Economía Solidaria y tengan como objeto social exclusivo la actividad de factoring. A ellas se suma la Ley 1676 de 2013 [116], cuyo Título IX (artículos 86 a 89) tiene por objeto regular la actividad del factoring, modificando algunas de las disposiciones de la Ley 1231 de 2008, y dentro del cual se inserta la norma demandada.

53. De acuerdo al marco normativo vigente se tiene que en el contrato intervienen dos partes: (i) el factorado o cliente, que es la persona natural o jurídica que se compromete a pagar una comisión por la cobranza de su cartera, o cede la titularidad de la misma a un precio acordado; y (ii) el factor o empresa de factoring, que se compromete a gestionar el cobro de la cartera del cliente a cambio de una comisión, o compra la misma a un precio acordado.

 

El factorado o cliente puede ser cualquier persona natural o jurídica que en su contabilidad posea cuentas por cobrar, como, por ejemplo, facturas de venta, pagarés, letras de cambio, bonos de prenda, sentencias ejecutoriadas y actas de conciliación, y esté dispuesto a ceder la administración de las mismas o su titularidad, a cambio de un precio, con el fin de obtener liquidez inmediata y trasladar el riesgo del impago o demora en la cancelación.

 

Sin embargo, como tuvo ocasión de analizar la Corte en las Sentencias C-1021 de 2012 [117] y C-766 de 2013 [118], el factor o empresa de factoring, en cambio, no puede ser cualquier persona natural o jurídica. Según la normatividad vigente, en Colombia pueden adelantar operaciones de factoring: (i) las corporaciones financieras, las compañías de financiamiento comercial, las cooperativas financieras, los establecimientos bancarios, sometidos a la inspección, vigilancia y control de la Superintendencia Financiera; (ii) las cooperativas de ahorro y crédito y las secciones de ahorro y crédito de las cooperativas multiactivas o integrales, bajo la inspección, vigilancia y control de la Superintendencia de la Economía Solidaria; (iii) las sociedades comerciales cuyo objeto contemple la realización de operaciones de factoring, con la inspección, vigilancia y control de la Superintendencia de Sociedades; y (iv) las empresas legalmente organizadas como personas jurídicas e inscritas en la Cámara de Comercio.

 

El marco que regula el ejercicio de esta actividad no es común para todas las categorías de factores antes enunciadas, pues además de estar contenido en normatividades dispersas, presenta diferencias significativas según se trate de entidades que, además de factoring, desarrollan otro tipo de actividades financieras que implican la captación masiva y habitual de dineros del público, razón por la cual están sometidas a la vigilancia administrativa, ya sea de la Superintendencia Financiera o de la Superintendencia de Economía Solidaria; tal es el caso de las entidades pertenecientes a las categorías (i) y (ii), respectivamente. De otro lado se encuentran los factores pertenecientes a la categoría (iii), esto es, las sociedades comerciales sometidas a la vigilancia de la Superintendencia de Sociedades y (iv) las empresas legalmente organizadas como personas jurídicas e inscritas en la Cámara de Comercio, las cuales no están sujetas a vigilancia administrativa. Como se explica a continuación, entre estas dos últimas categorías de factores existen diferencias relevantes dependiendo de si dichas entidades se dedican de manera exclusiva al factoring o desarrollen además otro tipo de actividades.

 

Así, por ejemplo, de acuerdo con lo previsto en el artículo 8º de la Ley 1231 de 2008, modificado por el artículo 88 de la Ley 1676 de 2013, la condición mínima que habilita para ejercer el factoring en Colombia es tratarse de una empresa legalmente organizada como persona jurídica e inscrita en la Cámara de Comercio. En ese orden de ideas, quien cumpla con tal condición podrá operar como factor; sin embargo, las condiciones para el ejercicio de dicha actividad no serán las mismas a las que debe sujetarse una empresa que se constituya como sociedad comercial cuyo objeto social consista exclusivamente en realizar operaciones de factoring. Mientras esta última está sometida a la vigilancia de la Superintendencia de Sociedades y a los montos de solvencia previstos en la norma demandada, las demás empresas autorizadas para hacer factoring pero que no se dediquen en exclusiva a esta actividad, en principio no quedarían sujetas a este régimen de controles. [119]

/…/

54. En relación con las sociedades comerciales dedicadas de manera exclusiva al factoring, el artículo 2º del Decreto 2669 de 2012 contiene una regulación detallada de las operaciones que están habilitadas para llevar a cabo, y el artículo 12 del mismo cuerpo normativo señala sus fuentes de financiación. [142] De acuerdo a lo previsto en el numeral 3º de esta última disposición, entre los recursos a los que pueden acudir las sociedades comerciales dedicadas en exclusiva al factoring para financiar sus operaciones se encuentran los provenientes de los “mandatos específicos de inversión” suscritos con terceros, operación que constituye justamente el objeto de regulación de la norma acusada.

 

/…/ Contenido y alcance del artículo demandado

 

Análisis de la constitucionalidad material de la norma acusada. En el numeral 62 se indica:

 

62. Ahora bien, la segunda cuestión planteada se refiere a la decisión legislativa de establecer como destinatarias del límite previsto en la norma demandada a las sociedades dedicadas de manera exclusiva a las actividades de factoring. A este respecto, el demandante sostiene que la medida resulta desproporcionada en relación con el tratamiento dispensado a las demás entidades que realizan operaciones de factoring, en particular a las entidades financieras, que no se encontrarían sujetas al límite previsto en la norma acusada. Desde esta perspectiva, corresponde a la Sala examinar si esta medida comporta una diferencia de trato respecto de otros actores del mercado autorizados a realizar actividades de factoring y a financiar tal actividad a través de la suscripción de mandatos específicos de inversión; de encontrarse tal diferencia de trato, se deberá establecer si la misma resulta razonable y proporcionada.

 

Para evaluar este argumento se debe tener en cuenta que, según se analizó en el numeral 53 de esta providencia, en Colombia están autorizadas a realizar operaciones de factoring: (i) las corporaciones financieras, las compañías de financiamiento comercial, las cooperativas financieras, los establecimientos bancarios, que estarán sometidos a la inspección, vigilancia y control de la Superintendencia Financiera; (ii) las cooperativas de ahorro y crédito y las secciones de ahorro y crédito de las cooperativas multiactivas o integrales, bajo la inspección, vigilancia y control de la Superintendencia de la Economía Solidaria; (iii) las sociedades comerciales cuyo objeto contemple la realización de operaciones de factoring, con la inspección, vigilancia y control de la Superintendencia de Sociedades; y (iv) las demás empresas legalmente constituidas como personas jurídicas e inscritas en la Cámara de Comercio.

 

62.1. /…/

 

Precisamente la norma demandada vino a suplir la ausencia de controles a los márgenes de riesgo que se permite asumir a las sociedades comerciales que, sin estar sujetas a los controles específicos que rigen para las entidades pertenecientes a los grupos (i) y (ii) de la clasificación anterior, si financian sus actividades de factoring a través de la captación de recursos de terceros bajo la modalidad de mandatos específicos de inversión. La respuesta del legislador se dirigió entonces a establecer condiciones de solvencia para las sociedades comerciales que, no estando sometidas al régimen de controles propio de las entidades financieras y del sector cooperativo, tiene como objeto exclusivo la realización de factoring, las cuales quedan comprendidas dentro de la categoría (iii) de factores a la que antes se hizo alusión. /…/. De otro lado, tiene sentido que la norma demandada no contemple entre sus destinatarias a las entidades pertenecientes a las categorías (i) y (ii) de factores, por cuanto la suscripción de mandatos específicos de inversión, de acuerdo a lo previsto en el artículo 12, numeral 3º, del Decreto 2669 de 2012, constituye una modalidad de financiación de la actividad de factoring que llevan a cabo las sociedades no sujetas a la vigilancia de las Superintendencias Financieras (Sic) y de Economía Solidaria y no autorizadas para efectuar captación masiva y habitual de dineros del público.

 

62.2. Sin embargo, en tanto los márgenes de solvencia previstos en la norma acusada solo se imponen a las sociedades comerciales cuya actividad exclusiva sea el factoring, esto es, a una parte de las pertenecientes a la categoría (iii), de ello se deriva una diferencia de trato respecto de otro tipo de entidades, como son las sociedades comerciales con objeto mixto o múltiple, que se dedican a actividades de factoring aunque no de manera exclusiva, al igual que los factores pertenecientes al grupo (iv), es decir, las empresas constituidas como personas jurídicas e inscritas en la Cámara de Comercio. Así las cosas, mientras una sociedad que contemple como objeto único el factoring solo está autorizada para suscribir mandatos específicos de inversión hasta por el 10% de su capital, tal restricción no operaría respecto de sociedades que se dediquen a otras actividades además del factoring o respecto de otra persona jurídica legalmente organizada e inscrita en la Cámara de Comercio.

 

Tal diferencia de trato se configuraría allí donde las empresas que hacen del factoring su única actividad, suscriban mandatos específicos de inversión para la adquisición de facturas como forma de financiar sus operaciones de factoring. Esta modalidad de financiación no está reservada a estas sociedades, sino también a quienes, además de esta, realizan actividades mixtas o múltiples. Ello por cuanto, si bien el artículo 12 numeral 3 del Decreto 2669 de 2012 caracteriza a estos mandatos específicos de inversión como una forma de financiación, esta actividad constituye a su vez una operación de factoring. De acuerdo a la definición contenida en el artículo 2.2 del citado decreto, una operación de factoring es “aquella mediante la cual un factor adquiere, a título oneroso, derechos patrimoniales ciertos, de contenido crediticio, independientemente del título que los contenga o de su causa, tales como y sin limitarse a ellos: facturas de venta, pagarés, letras de cambio, bonos de prenda, sentencias ejecutoriadas y actas de conciliación, cuya transferencia se hará según la naturaleza de los derechos, por endoso, si se trata de títulos valores o mediante cesión en los demás casos”. Entretanto, los artículos 2.5 y 2.6 del decreto en mención distinguen entre el factoring sin recurso, aquella operación en la cual el factor asume el riego de la cobranza de los créditos que adquiere [147], y el factoring con recurso, en la cual el factor no asume el riesgo de la cobranza y el cedente o endosante responden ante los posteriores adquirentes. [148] En ese orden de ideas, la suscripción de un mandato específico de inversión constituye: (i) una modalidad de mandato con representación, en la cual el mandante adquiere la titularidad de los derechos y obligaciones nacidos del mandato conferido al factor para la adquisición de unos determinados títulos representativos de una obligación crediticia [149]; (ii) una operación de factoring con recurso y, a la vez, (iii) una forma de financiación de dicha actividad comercial.

/…/

Por lo tanto, no cabría entender que se trata de una modalidad contractual reservada para las sociedades que se dedican en exclusiva a actividades de factoring, por el solo hecho de que esté consagrada como una forma de financiación de dicha actividad en una normatividad, el Decreto 2669 de 2012, cuyo campo de aplicación, según lo expresa su artículo 1º, se circunscribe a las sociedades no vigiladas por las Superintendencia Financiara o de Economía Solidaria y que tengan el factoring como actividad exclusiva. Tal interpretación, por lo demás, llevaría a consecuencias absurdas, como entender, por ejemplo, que las prohibiciones contempladas en el artículo 13 del mismo decreto [150] no regirían para este tipo de factores, sino solo a las sociedades que tengan el factoring como su único objeto; incluso llevaría a considerar que las previsiones contenidas en su artículo 2º, relativas a la definición del contrato de factoring, sus modalidades y las operaciones que el mismo comprende, no serían aplicables a las sociedades y empresas que, además de factoring, desarrollan actividades mixtas.

 

En ese orden de ideas, como quiera que también este tipo de factores podrían llegar a suscribir mandatos específicos de inversión, en tal evento dichas operaciones no estarían sometidas al límite previsto en el artículo 89 de la Ley 1676 de 2013. Bajo esta perspectiva, llegaría entonces a configurarse una diferencia de trato entre las sociedades cuyo objeto exclusivo sea el factoring y aquellas personas jurídicas que además realizan otro tipo de actividades.

 

La Sala no encuentra una finalidad constitucionalmente legítima que ampare esta diferencia de trato, por cuanto también las sociedades de objeto mixto o múltiple, y las demás personas jurídicas autorizadas para operar como factores, en principio podrían acudir a los mandatos específicos de inversión para la compra de facturas como fuente de financiación de sus actividades de factoring, En ese orden de ideas, las razones que llevaron al legislador a establecer topes a la suscripción de este tipo de mandatos, para efectos de asegurar una reserva patrimonial que reduzca el riesgo de los inversores y evitar que a través de ellos se realicen operaciones de lavado de activos, también valen para el caso de que tales mandatos específicos de inversión son suscritos por sociedades comerciales que no se dedican en exclusiva a actividades de factoring, así como para otras empresas inscritas ante la Cámara de Comercio y autorizadas a realizar operaciones de factoring en virtud de lo establecido en el artículo 8 de la Ley 1231 de 2008 (modificado por el artículo 88 de la Ley 1676 de 2013). Más aún, la diferencia de trato prevista en la norma demandada compromete el logro de los fines constitucionales que llevaron al legislador a imponer esta medida, en tanto las sociedades comerciales que hoy se dedican al factoring como actividad exclusiva, podrían fácilmente eludir su cumplimiento a través de una ampliación de su objeto social.

 

63. En definitiva, la Corte concluye que, en sí misma considerada, la fijación de un tope a la suscripción de mandatos específicos de inversión destinados a la adquisición de facturas no es inconstitucional; no lo es tampoco el hecho de que tal límite no opere para las entidades sometidas a la vigilancia de la Superintendencia Financiera o de la Superintendencia de Economía Solidaria que realizan actividad de factoring, dado que para ellas el legislador ha dispuesto normas y controles específicos. Lo que sí resulta inconstitucional es que la norma demandada solo contemple como destinatarias a las sociedades que se dedican en exclusiva a actividades de factoring y, en cambio, excluya a otro tipo de sociedades y personas jurídicas cuyo objeto social sea mixto o múltiple que, sin estar sometidas a la vigilancia y control de las entidades antes mencionadas, realizan actividades de factoring y, eventualmente, las financian a través de la suscripción de mandatos específicos de inversión para la adquisición de facturas. (Resaltados fuera de texto)

 

En Oficio 220-177282 del 11 de agosto de 2017, la Superintendencia de Sociedades, se refiere a la sentencia que se acaba de citar e indica:

 

“Según lo expuesto, el factoring consiste en comprar títulos valores, vencidos o no, por parte de una persona jurídica denominado factor, quien efectúa el cobro del importe de los mismos a cambio de una retribución, como una herramienta para dar liquidez al vendedor llamado factorado o cliente.

 

Ahora bien, el factor puede tener la realización de operaciones de factoring como objeto social exclusivo o comprender otro tipo de actividades comerciales, esto es, objeto múltiple, pero en este último caso no está sometida a la vigilancia especial de la Superintendencia de Sociedades, así sus operaciones superen el valor establecido en la ley o tengan contratos con mandatos específicos.

 

Esto significa que el contrato de factoring como gestión y administración y cobro de créditos, solo puede ser celebrado por personas jurídicas dedicadas profesionalmente a tal actividad, legalmente constituidas e inscritas en cámara de comercio.”

 

Luego, la Superintendencia se remite a la sentencia que acabamos de citar en la parte relativa a la “Caracterización del contrato de factoring”.

 

A partir de lo anterior, queda en evidencia, que el factoring también puede ser desarrollado por empresas legalmente autorizadas como personas jurídicas inscritas en Cámara de Comercio sea que realicen actividades de factoring como objeto social exclusivo o que dentro de su objeto incluyan operaciones de factoring y otras actividades comerciales y así lo evidencien en su objeto social. Así las cosas, y teniendo en cuenta, además, que el parágrafo 1 del artículo 33-2 del Estatuto Tributario no establece distinción alguna, puede concluirse que el mismo aplica en uno y otro caso.

 

Sin perjuicio de lo anterior, como era el sentir del oficio que se envió en anterior oportunidad, debe analizarse el contenido de los artículos 145 y 146 del Estatuto Tributario, normas que disponen:

 

“Art. 145. Deducción de deudas de dudoso o difícil cobro.

Los contribuyentes obligados a llevar contabilidad, podrán deducir las cantidades razonables que fije el reglamento como deterioro de cartera de dudoso o difícil cobro, siempre que tales deudas se hayan originado en operaciones productoras de renta, correspondan a cartera vencida y se cumplan los demás requisitos legales.

 

No se reconoce el carácter de difícil cobro a deudas contraídas entre sí por empresas o personas económicamente vinculadas, o por los socios para con la sociedad, o viceversa

/…/.”

 

“Art. 146. Deducción por deudas manifiestamente perdidas o sin valor.

Son deducibles para los contribuyentes que lleven contabilidad por el sistema de causación, las deudas manifiestamente perdidas o sin valor que se hayan descargado durante el año o período gravable, siempre que se demuestre la realidad de la deuda, se justifique su descargo y se pruebe que se ha originado en operaciones productoras de renta. Cuando se establezca que una deuda es cobrable solo en parte, puede aceptarse la cantidad correspondiente a la parte no cobrable. Cuando los contribuyentes no lleven la contabilidad indicada, tienen derecho a esta deducción conservando el documento concerniente a la deuda con constancia de su anulación.”

 

Téngase en cuenta que el artículo 33-2 del Estatuto Tributario señala para la situación prevista en el parágrafo 1, la posibilidad de hacer valer las deducciones de los artículos 145 y 145, (sic) lo que supone que deben verificarse las condiciones que exigen estas disposiciones.

 

Finalmente se advierte que, establecer a qué tipo de operaciones correspondan las desarrolladas por quien consulta, el detalle de las mismas, el tipo de documentos objeto de las operaciones realizadas, la idoneidad de los títulos, si se tomaron las previsiones que establece el artículo 8 de la Ley 1231 de 2008 modificado por el artículo 88 de la Ley 1676 de 2013, entre otros aspectos, así como si quienes dicen realizar operaciones de factoring tienen en su objeto social el desarrollo de esa actividad, si efectivamente la cartera adquirida se tipifica como cartera vencida o como deudas manifiestamente perdidas o sin valor, es un análisis que corresponde realizar a cada sujeto en particular. La DIAN en su momento, si se dieren procesos de fiscalización y bajo los supuestos de hecho previstos en las normas correspondientes establecerá la correcta aplicación de las mismas.

 

Finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, a la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad” -“técnica”-, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

 

Atentamente,

 

 

PEDRO PABLO CONTRERAS CAMARGO

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina