Tema: Renta
Descriptor: Deducción de Regalías para empresas mineras
OFICIO Nº 003705
15-02-2018
DIAN
Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina
100208221- 000118
Bogotá D.C.
Señor
SANTIAGO ÁNGEL URDINOLA
Presidente
Asociación Colombiana de Minería-ACM
Carrera 7 # 71 – 21 Torre B Oficina 404
Bogotá D.C.
Ref.: Radicado No. 100079194 del 05/12/2017
Tema Impuesto sobre la renta y complementarios
Descriptores Deducción de Regalías
Fuentes formales Artículo 107 del Estatuto Tributario, artículo 189 y 190 de CPAC, Sentencia del HCH, del 12/10/2017, Sección Cuarta, Expediente 19950, MP. Stella Jeannete Carvajal Basto y Sentencia de la Corte Constitucional T-248 de 2008, MP. Rodrigo Escobar Gil.
Cordial saludo, Sr. Urdinola:
De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 es función de esta Subdirección absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de la Entidad e igualmente atender aquellas que se formulen en relación con la interpretación y aplicación general de las normas que, en materia administrativa laboral, contractual y comercial, le formulen las dependencias de la Entidad.
Mediante el radicado de la referencia se plantean los siguientes interrogantes:
1. Siendo las regalías deducibles para las empresas mineras privadas que exploten recursos naturales no renovables en la medida en que cumplan los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario el cual establece de manera general las condiciones para la deducibilidad de las expensas, ¿cuál sería el mecanismo de verificación que se realice caso a caso para establecer el cumplimiento de lo previsto en el artículo 107? (Sic)
2. ¿Las actuaciones de los contribuyentes que se hayan fundamento en lo dispuesto en el Concepto No. 15766 del 17 de marzo de 2005 de la Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, hasta antes de la expedición y notificación de la sentencia del Consejo de Estado que lo anuló, no pueden ser objetadas por las autoridades tributarias de acuerdo con lo dispuesto en artículo 264 de la Ley 223 de 1995 y en la Circular 175 de 2001? (Sic)
Al respecto, este Despacho se permite realizar las siguientes consideraciones y resolver las inquietudes de manera integral.
Mediante Sentencia del Consejo de Estado del 12 de octubre de 2017, Sección Cuarta, Expediente 19950, C.P. STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO, se declaró la nulidad del Concepto 15766 de marzo 17 de 2005, en el que se concluyó que, “[s]i son deducibles para efectos de la determinación de la renta líquida, las regalías causadas por la explotación de recursos naturales no renovables, sin distinción de la clase de contribuyente, siempre y cuando cumplan los requisitos, que para su procedencia, según el caso, exige la legislación tributaria.”
Del mencionado pronunciamiento jurisprudencial, resulta pertinente resaltar de forma literal la parte motiva en la que el alto tribunal ad quem resuelve el tema objeto de discusión, veamos:
“(…) Así pues, si bien el Decreto 1979 de 1974 equiparó dichas entidades descentralizadas a las sociedades anónimas, para aplicarles el régimen vigente, también previó para ellas una disposición especial que les permitió deducir regalías y participaciones, impuestos y contribuciones.
Luego se expidió la Ley 75 de 1986, resultante del proyecto de ley 98 de 1986, que fue presentado por el Ministro de Hacienda de la época ante el Congreso de la República, y en cuya explotación de motivos14 hizo un diagnóstico sobre las debilidades de la regulación del sistema tributario que venía aplicándose, dentro de los cuales se destacan:
LA PROPUESTA
La corrección de los problemas estructurales planteados en el diagnóstico, obliga a adoptar a la mayor brevedad posible medidas destinadas a conjurar los efectos adversos que el sistema impositivo ejerce sobre la economía.
Para ello es necesario adoptar las siguientes medidas: (…)
II. Equidad vertical.
Se establece una tributación equitativa en proporción a los ingresos de los contribuyentes, y para el efecto se eliminan los privilegios tributarios de que hoy disfrutan grupos específicos de contribuyentes. Desaparecen en consecuencia, los gastos de representación exentos, una serie de rentas exentas que rompen la equidad del sistema y carecen de justificación económica, las deducciones que no guardan relación de causalidad con la renta y los descuentos tributarios que desde el punto de vista teórico han sido concebidos como un instrumento de equidad, pero que en la práctica se han convertido como un vehículo para reducir la tributación produciendo graves situaciones de inequidad real.
(…)
LOS OBJETIVOS DE LA REFORMA
(…)
La equidad
De acuerdo con lo planteado por el gobierno, uno de los objetivos de la reforma es imprimirle mayor equidad, tanto vertical como horizontal, al sistema impositivo.
Por una parte, se busca que ingresos similares tributen montos equivalentes; por la otra, que se mantenga la progresividad en el impuesto para las personas naturales. La preservación de este último postulado, en particular, ha sido mi permanente preocupación como ponente y, como se mostrará adelante, su custodia ha motivado algunas de las más importantes modificaciones que propongo.
(…)»
Así mismo, en la presentación del proyecto de ley se especificó el alcance de cada uno de sus artículos. En lo que atañe al artículo 34, aprobado como artículo 38 de la Ley 75 de 1986 y posteriormente incorporado al inciso primero del artículo 116 del ET, se señaló:
«Artículo 34. Corrige un error de redacción existente en el artículo 6 del Decreto 1979 de 1974, conforme al cual las deducciones por impuestos, regalías participaciones y otras contribuciones de los organismos descentralizados, eran una deducción no de la renta bruta del contribuyente sino del impuesto, creando así una situación de inequidad frente al resto de contribuyentes” (p. 128) (negrillas y subrayas fuera del texto)
Como se advierte, la modificación tenía como finalidad corregir un error consistente en que, del tenor literal de la norma, las entidades descentralizadas y conforme a lo dispuesto desde el Decreto Ley 1979 de 1974, aplicaban la deducción de los impuestos, regalías, participaciones y otras contribuciones, al impuesto de renta y no a la renta bruta, es decir, que lo pretendido con la reforma fue equiparar el tratamiento de la deducción como tal o, en otras palabras, darle el tratamiento que tienen todas las deducciones.
(…)
Asimismo, el propósito de la reforma fue corregir un error de redacción que conducía a aplicar la deducción de los pagos de impuestos, regalías y contribuciones, al impuesto liquidado y no a la renta bruta. En razón de ello, el mencionado artículo 38 dispuso que la deducción afectara directamente la renta bruta de los organismos descentralizados, para así conjurar el trato desigual e inequitativo que propició el artículo 6 del Decreto 1979 de 1974 en cuanto al tratamiento de las deducciones liquidadas por dichos organismos para hacerlo acorde con la normativa que regula el sistema ordinario de depuración (art. 26 del ET).
En esas condiciones, del ejercicio hermenéutico resultante de aplicar el método de interpretación teleológico utilizado por la DIAN para establecer el verdadero sentido y alcance del artículo 116 del ET, la Sala encuentra que no permite llegar a la conclusión que se expone en el acto acusado.
Lo anterior conduce a declarar la nulidad del Concepto demandado, sin perjuicio que frente a los demás contribuyentes y en cada caso concreto, se analice si la deducción por pago de regalías reúne los requisitos del artículo 107 E.T., pues su procedibilidad no puede ser definida de manera general vía concepto.” (Subrayado fuera del texto)
De otro lado, es claro que la DIAN como autoridad administrativa con fundamento en lo señalado en los artículos 189 y 190 del Código de Procedimiento y de lo Contencioso Administrativo, está en la obligación de acatar lo dispuesto por parte del Consejo de Estado en las sentencias de nulidad que este profiere.
En consecuencia, la DIAN, procederá al cumplimiento expreso como lo indica el fallo, donde señala que “(…) en cada caso concreto se analice si la deducción por pago de regalías reúne los requisitos del artículo 107 E.T.”
A su turno, resulta forzoso manifestar que la sentencia que declaró la nulidad del Concepto 15766 de marzo 17 de 2005, produce efectos temporales ex tunc o retroactivos, característica derivada de los fallos de nulidad; tesis que ha sido reiterada por la jurisprudencia de la Corte Constitucional, entre ellas, Sentencia T-121 de 2016 M.P. GABRIEL EDUARDO MENDOZA MARTELO, donde señaló que:
“Los fallos de nulidad proferidos por el Consejo de Estado tienen efectos ex tunc, es decir, retrotraen la situación a como se encontraba antes de haberse proferido el acto anulado, sin afectar las situaciones jurídicas que se consolidaron, las cuales, conforme la jurisprudencia de lo contencioso administrativo, son aquellas que han quedado en firme, o han sido objeto de pronunciamiento judicial, es decir, que han hecho tránsito a cosa juzgada, por tanto, no son susceptibles de debatirse ni jurídica ni administrativamente.”
En conclusión, este Despacho encuentra que la DIAN en ejercicio de sus facultades legales puede objetar las deducciones tomadas por este concepto –regalías pagadas por explotación de recursos naturales no renovables- analizando cada caso en concreto, siempre que éstas, no cumplan con los requisitos generales del artículo 107 del E.T. tesis, que concuerda con lo expuesto en líneas anteriores por la parte considerativa de la respectiva sentencia de nulidad.
En los anteriores términos se resuelve su consulta.
Atentamente,
PEDRO PABLO CONTRERAS CAMARGO
Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina