Tema: IVA
Descriptor: Cesión de derecho fruto de palma de aceite / procedencia del impuesto.
OFICIO Nº 000423
02-04-2018
DIAN
Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina
Bogotá, D.C.
100208221- 000423
Señor
COSME GIOVANI BUSTOS BELLO
Cra. 34 No. 42 – 54 Apto. 201 Ed. Terranova / Barrio El Prado
Ref: Radicado 100078049 del 14/12/2017.
Tema: Impuesto sobre las ventas.
Descriptor: Cesión de derecho fruto de palma de aceite / procedencia del impuesto.
Fuentes normativas: Estatuto Tributario, artículos 420 y 468-1; Código de Comercio, artículos 887 y 888.
Cordial saludo, señor Bustos.
De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras o de comercio exterior y control cambiario en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.
Plantea usted una inquietud bajo el supuesto de la cesión de cupo de frutos de palma fresca. En el primer caso, cuando el negocio tiene lugar entre personas jurídicas y, en el segundo, si intervienen personas naturales, así:
- Cesión frutos de palma entre personas jurídicas.
A cede cupo (racimos de fruto fresco) a B.
La venta de racimos de fruto fresco está gravada a la tarifa del 5%
¿Se puede considerar que es una venta de cesión? Y está gravada a la misma tarifa del 5%?
El artículo 420 del Estatuto Tributario se refiere a la cesión de activos intangibles, únicamente asociados a la propiedad industrial. ¿Quiere decir que la cesión de cupo de fruta estará excluida? O estaría gravada a la tarifa general 19%?
- Cesión frutos de palma entre personas naturales.
A y B son cónyuges dueños de una finca sembrada de palma de aceite que ya está produciendo racimos de fruta fresca.
Ambos son del régimen común. B tiene código de proveedor de planta. Para que la señora facture el 100% de la cosecha el esposo le firma un contrato de cesión de los derechos de esos racimos. ¿Él le factura la cesión a su esposa, qué tarifa aplica?
Al respecto se observa lo siguiente:
El Estatuto Tributario en el artículo 420 establece:
“Artículo 420. Hechos sobre los que recae el impuesto. El impuesto a las ventas se aplicará sobre:
a) La venta de bienes corporales muebles e inmuebles, con excepción de los expresamente excluidos;
b) La venta o cesiones de derechos sobre activos intangibles, únicamente asociados con la propiedad industrial;
(…)” (Resaltado y subrayado fuera de texto)
Acorde con esta disposición, la venta o cesión de intangibles gravada, se limita a los intangibles asociados a la propiedad industrial.
¿Ahora bien, para efectos del tema planteado qué es lo que se cede? ¿Estamos ante la cesión de un derecho y/o la venta de bienes?
De acuerdo con los artículos 887 y 888 del Código de Comercio, se tiene lo siguiente:
“Art. 887.- En los contratos mercantiles de ejecución periódica o sucesiva cada una de las partes podrá hacerse sustituir por un tercero, en la totalidad o en parte de las relaciones derivadas del contrato, sin necesidad de aceptación expresa del contratante cedido, si por la ley o por estipulación de las mismas partes no se ha prohibido o limitado dicha sustitución.
La misma sustitución podrá hacerse en los contratos mercantiles de ejecución instantánea que aún no hayan sido cumplidos en todo o en parte, y en los celebrados intuitu personae, pero en estos casos será necesaria la aceptación del contratante cedido.
Art. 888.- La sustitución podrá hacerse por escrito o verbalmente, según que el contrato conste o no por escrito.
(…)” (Subrayado fuera de texto).
En el asunto que se propone se plantea la cesión de un cupo. Al parecer existe un acuerdo entre un comprador de fruto de palma y vendedores del producto, lo que implica que aquel se compromete a comprar el producto y estos a venderlo. En este contexto y acorde con las normas en cita, si (A) tiene un cupo y lo cede a (B), no le cede el producto como tal, le cede el derecho o posibilidad de enajenar el cupo asignado, que de alguna manera le asegura que ese tercero le comprará el producto. En otras palabras, (B) toma el lugar del cedente (A) para cumplir la obligación respectiva, de tal modo que lo que se cede es una posición contractual, donde la obligación de (A) frente a (C) no la cumplirá (A) sino (B), esto no tiene inmersos los bienes que a su vez (B) tendría que entregar a (C) en virtud de la cesión.
En efecto, en los dos supuestos planteados por el consultante, se parte de la base de personas o sujetos que producen frutos de palma de aceite (partida arancelaria 12.07.99.99.00) y los comercializan o venden. La venta de estos frutos acorde con el artículo 468-1 del Estatuto Tributario está gravada a la tarifa especial del 5%. Bajo el entendido del acuerdo entre productores y comprador, es factible que quien se compromete a vender, ceda esa obligación, o si se mira desde otro punto de vista, ceda el derecho a que le compren su producto; luego, al ceder el cupo, estaríamos en el terreno de la cesión de un derecho, que por corresponder a un intangible no asociado a propiedad industrial, no es objeto del impuesto sobre las ventas.
No obstante, como se acaba de indicar, esto no implica que en la cesión del derecho esté inmerso o comprendido el producto como tal, es decir, con la cesión del cupo el cedente no cede los bienes que se venderían al comprador que está comprometido a comprar. Es claro que vender o ceder el cupo, no implica vender el producto. Son cosas diferentes.
Si (A) le cede el cupo a (B) es una operación y, si adicionalmente (B) adquiere el producto de (A), esta es otra operación, que implica la venta de bienes muebles, en este caso, fruto de palma, gravado a la tarifa es del 5%.
Recordemos que, el impuesto sobre las ventas, no recae sobre las personas, grava la venta de bienes corporales muebles, entre otros y, en consecuencia, si el producto que se enajena está gravado, quien lo adquiere independientemente que sea una persona natural o jurídica paga el impuesto que recae sobre el bien, por configurarse el hecho generador.
De manera que si (B) adquiere de (A) también el producto, tiene lugar una venta. Si luego (B) lo vende a (C) para cumplir el compromiso adquirido en virtud de la cesión de la posición contractual, igualmente tiene lugar la venta de un bien gravado, no obstante, constituye otra operación de venta, independiente de la primera. La tarifa atiende al tipo de bien, en este caso 5% por tratarse igualmente de fruto de palma de aceite.
Ahora bien, nótese como en relación con el segundo supuesto planteado por el consultante, indica que la operación de cesión tiene lugar entre dos personas naturales responsables del régimen común y, que (A) le factura a (B) el derecho sobre los productos. Al respecto, es necesario preguntarse sobre la realidad de la operación, esto es, qué es lo que se factura en realidad, sin perjuicio de la cesión del derecho o posición contractual (cupo, que puede ser a título oneroso o gratuito), en realidad se factura el producto, el fruto de palma como tal, en consecuencia, estamos frente a la venta de bienes corporales muebles gravados a la tarifa especial del 5%.
En los anteriores términos atendemos su consulta y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, a la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad” -“técnica”-, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.
Atentamente,
PEDRO PABLO CONTRERAS CAMARGO
Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina