Oficio 018982

OFICIO Nº 1820 [018982]

23-07-2019

DIAN

 

 

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

100208221 – 001820

Bogotá, D.C.

 

Ref: Radicado 100037618 del 08/06/2019

 

Tema			Impuesto sobre la Renta y Complementarios
Descriptores			IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y GANANCIA OCASIONAL
Fuentes formales			Constitución Política – Artículo 363 Ley 1955 de 2019 – Artículo 204 Ley 1943 de 2018 – Artículos 33, 122 Ley 4 de 1913 – Artículo 52 Estatuto Tributario – Artículos 47, 206, 303-1, 307, 340, 387 Decreto Único 1625 de 2016 – Artículo 1.2.4.1.18, 1.3.1.13.4 Decreto 1372 de 1992 – Artículo 5 Código Civil – Artículo 1775

 

 

Cordial saludo señor Sergio Alberto:

 

De conformidad con lo preceptuado en el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 este Despacho está facultado para resolver las consultas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de la competencia asignada a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

 

Previo a analizar la consulta planteada, consideramos necesario explicar que, de acuerdo con las competencias funcionales de este despacho los pronunciamientos emitidos en respuesta a peticiones allegadas se resuelven con base a criterios legales de interpretación de las normas jurídicas, los cuales se encuentran consagrados en el Código Civil.

 

Así mismo, las respuestas emitidas son una adecuación en abstracto de las normas vigentes a situaciones concretas, las cuales no tienen como fin solucionar problemáticas individuales, ni juzgar, valorar o asesorar a otras dependencias, entidades públicas y/o privadas en el desarrollo de sus actividades, funciones y competencias.

 

Mediante escrito radicado 100037618 del 8 de junio de 2019 esta Subdirección recibió la consulta por medio de la que se solicita resolver las siguientes inquietudes:

 

1. En las indemnizaciones por seguros de vida ¿Qué tratamiento tienen las primeras 12.500 UVT? ¿Son gravadas? ¿Renta exenta?

2. En los seguros educativos:

 

a) ¿Es correcto que la entidad aseguradora reporte el pago a nombre de quien toma el seguro y no a nombre de la institución educativa?

b) Si finalmente es un ingreso para quien paga el seguro tal como lo reportan estas entidades ¿en qué cédula se deben reportar?

c) ¿El pago inicial del seguro por valor de $60.000.000 constituiría costo para quien lo pago dado que debe gravar el ingreso recibido? ¿En qué año lo llevaría como costo?

 

3. Una persona natural que haya tenido más de dos personas vinculadas por más de 90 días ¿no tiene derecho al 25% de renta exenta laboral y tampoco tiene derecho a deducir sus costos y gastos?

4. Se solicita la reconsideración del Oficio 250-006184 del 12 de marzo de 2019, donde se establece que la renuncia a gananciales significa una ganancia ocasional.

5. Solicito se me aclare el alcance del numeral 5 del artículo 307 del Estatuto Tributario. ¿Todo lo que se herede y encuadre en el numeral 5 sería 100% exenta la ganancia ocasional indiferente del valor que pueda tener estos bienes?

6. Teniendo en cuenta que la Ley 1955 de 2018 en su artículo 204 estableció que las entidades del artículo 19-4 conservan el derecho a exoneración de los parafiscales, solicito el favor sea reconsiderado el Oficio 8089 del 04 abril de 2019, donde se estableció que dicho beneficio no aplicaba con la Ley 1943 de 2018.

7. Se me ratifique en qué ley y artículo se contempla que los honorarios que perciban los miembros de la junta directiva son excluidos de IVA, dado que dicho beneficio solo lo encuentro contemplado en el artículo 1.3.1.13.4 del Decreto 1625 de 2016, pero no en el artículo 476 del Estatuto Tributario u otro. De ser solo en el Decreto 1625 de 2016 que este esta exclusión ¿es correcto aplicarla?

 

En atención a la consulta, se procede a analizar las siguientes consideraciones:

 

I) Tratamiento tributario de las indemnizaciones por seguros de vida:

 

Respuesta 1: Al respecto este despacho se ha pronunciado anteriormente, señalando que las primeras 12.500 UVT correspondientes a las indemnizaciones por seguros de vida se consideran ingresos no susceptibles de constituir renta ni ganancia ocasional.

 

Esto se fundamenta en el principio de progresividad, definido por la Corte Constitucional mediante Sentencia C-643 de 2002, así:

 

“(…) compensa la insuficiencia del principio de proporcionalidad en el sistema tributario pues como en este ámbito no basta con mantener en todos los niveles una relación simplemente porcentual entre la capacidad económica del contribuyente y el monto de los impuestos a su cargo, el constituyente ha superado esa deficiencia disponiendo que quienes tienen mayor patrimonio y perciben mayores ingresos aporten en mayor proporción al financiamiento de los gastos del Estado; es decir, se trata de que la carga tributaria sea mayor entre mayores sean los ingresos y el patrimonio del contribuyente.” (subrayado fuera de texto)

 

De estar gravadas las primeras doce mil quinientas (12.500) UVT, se violaría este principio, pues supone que este monto estaría gravado a la tarifa general del impuesto sobre la renta y complementarios, mientras que un ingreso superior por el mismo concepto le corresponde la tarifa aplicable a las ganancias ocasionales, que resulta ser una tarifa inferior a la primera mencionada.

 

A modo de conclusión, las indemnizaciones por seguros de vida en un monto superior a 12.500 UVT están gravadas con la tarifa aplicable a las ganancias ocasional. En tanto que las primeras 12.500 UVT son ingresos no susceptibles de constituir renta ni ganancia ocasional.

 

II) Tratamiento tributario de los seguros educativos:

 

Respuesta 2:

 

A) Este despacho concluye que las aseguradoras que ofrecen seguros de educación dentro de su portafolio, deben reportar a nombre del tomador los pagos que realizan en virtud de este contrato.

 

Esta afirmación se sustenta considerando la naturaleza de los contratos de seguro educativo; ya que el pago de la totalidad de la prima por parte del tomador le garantiza que la aseguradora cubra los beneficios educativos pactados, es decir, el pago de la matrícula de programas académicos ofrecidos por determinadas instituciones educativas, a favor del beneficiario que accede a ellos.

 

El pago lo reporta la aseguradora a nombre del tomador, debido a que la obligación fue contraída con este y no con la institución educativa. Esta última es el medio para garantizar la cobertura de los beneficios académicos y, adicionalmente, quien deberá registrar el ingreso por los servicios prestados.

 

B) De conformidad a la determinación cedular del artículo 330 del E.T., los ingresos por concepto de seguros educativos no están previstos en ninguna de las cédulas de depuración del impuesto sobre la renta.

 

No obstante, el artículo 387 del E.T. contempla dentro de las deducciones que se restarán de la base de retención:

 

“El trabajador podrá disminuir de su base de retención lo dispuesto en el inciso anterior; (…) y una deducción mensual de hasta el 10% del total de los ingresos brutos provenientes de la relación laboral o legal y reglamentaria del respectivo mes por concepto de dependientes, hasta un máximo de treinta y dos (32) UVT mensuales.”

 

Por lo tanto, el consultante deberá remitirse al artículo 1.2.4.1.18 del Decreto Único 1625 de 2016 para identificar si el beneficiario del seguro tiene calidad de dependiente para la aplicabilidad del artículo transcrito por parte del tomador, quien podrá deducir la prima que paga a la aseguradora en los términos que señala el mismo artículo.

 

C) El valor inicial del seguro no constituye un costo para quien realiza el pago, ya que este egreso no está directamente relacionado con su actividad generadora de renta.

 

III) Efectos de la renta exenta laboral introducida por el artículo 24 de la Ley 1943 de 2018:

 

Respuesta 3: La exposición de motivos de la Ley 1943 de 2018 explicó respecto a los ingresos de las rentas no laborales que contemplaba el artículo 340 del E.T.:

 

“De igual forma se adiciona un parágrafo 4 con el fin de establecer que la renta exenta del 25% prevista en el numeral 10 del artículo 206 del Estatuto Tributario, también le resulta aplicable a los honorarios que reciben las personas naturales cuando contraten o vinculen menos de dos personas asociadas a la actividad durante un período inferior a 90 días continuos o discontinuos. Lo anterior con la finalidad de que quienes recibían honorarios por prestación de servicios, continúen con el beneficio del 25% de renta exenta, reincorporando lo establecido en el artículo 340 del Estatuto Tributario, que se derogaba con este proyecto de ley.”

 

Así las cosas, los honorarios percibidos por las personas naturales que presten servicios y que contraten o vinculen por al menos (90) días continuos o discontinuos, dos (2) o más trabajadores o contratistas asociados a la actividad, no son considerados rentas no laborales tras la derogación del artículo 340 del E.T por el artículo 122 de la Ley 1943 de 2018.

 

En su lugar, fue adicionado el parágrafo 5° al artículo 206 del E.T, a saber:

 

“La exención prevista en el numeral 10 también procede en relación con los honorarios percibidos por personas naturales que presten servicios y que contraten o vinculen por un término inferior a noventa (90) días continuos o discontinuos menos de dos (2) trabajadores o contratistas asociados a la actividad.”

 

Se evidencia de este cambio normativo que una persona natural que preste servicios y contrate o vincule a más de dos (2) trabajadores por más de (90) días no tendrá derecho al 25% de renta exenta laboral.

 

Ahora, respecto a la posibilidad de deducir costos y gastos en este mismo escenario, se concluye que las personas naturales que perciban ingresos considerados como rentas de trabajo derivados de una fuente diferente a la relación laboral o legal reglamentaria, no podrán restar los costos y gastos asociados.

 

Esto, según lo dispone el numeral 4° del artículo 336 del E.T., recientemente modificado por el artículo 33 de la Ley 1943 de 2018, que solo permite dicho tratamiento a las rentas no laborales y las rentas de capital, así:

 

“4. En la depuración de las rentas no laborales y las rentas de capital se podrán restar los costos y los gastos que cumplan con los requisitos generales para su procedencia establecidos en las normas de este Estatuto y que sean imputables a estas rentas específicas.” (Subrayado fuera de texto)

 

Lo anterior desacata las Sentencias C-668 de 2015 y C-120 de 2018 según el consultante. Sin embargo, sobre este punto se confirma el Oficio 900436 de 2019 en el que este despacho manifestó:

 

“Respecto de las Sentencias C-668 de 2015 y C-120 de 2018 de la Corte Constitucional, citadas en los antecedentes de la consulta, este despacho considera que el análisis allí realizado corresponde al artículo 336 del Estatuto Tributario modificado por el artículo 1º de la Ley 1819 de 2016 y no respecto de lo dispuesto en el artículo 33 de la Ley 1943 de 2018, situación última que amerita un examen diferente que observe el nuevo contexto en el que esta norma fue expedida.” (Subrayado fuera de texto)

 

IV) Tratamiento tributario de la renuncia a gananciales:

 

Respuesta 4: Este despacho confirma la posición del Oficio 250-006184 del 12 de marzo de 2019, en el que se concluye:

 

“En consecuencia, al entenderse la renuncia de gananciales como una donación o en su defecto como un acto jurídico inter vivos de disposición de bienes o derechos a título gratuito, los ingresos que perciba el donatario o la parte beneficiaria del acto celebrado se consideran ganancia ocasional de acuerdo con el artículo 302 del Estatuto Tributario y se encuentran gravadas con el impuesto a las ganancias ocasionales”

 

Aunque en este mismo pronunciamiento se aclaró que la tesis del Oficio 0128286 del 6 de abril de 2001 es errada, ya que el valor recibido con ocasión a la renuncia a gananciales no debe considerarse un ingreso constitutivo de renta. No obstante, esto no significa que tampoco se configure una ganancia ocasional, como lo sugiere el consultante con base en el artículo 47 del E.T.

 

En primer lugar, se explica que los gananciales son los bienes y derechos adquiridos durante el matrimonio que, tras la disolución de la sociedad conyugal, son repartidos en partes iguales a los cónyuges.

 

De acuerdo al artículo 1775 del Código Civil (“C.C.”) cualquiera de los cónyuges podrá renunciar a los gananciales, de forma que su propiedad es transferida al otro; por lo tanto, este acto inter vivos, similar a la donación, se considera ganancia ocasional.

 

Lo anterior se fundamenta en que los gananciales corresponden únicamente a los bienes y derechos que son asignados a cada cónyuge por disposición legal. Al renunciar a los mismos, se constituye a favor del otro cónyuge un ingreso que no conserva la naturaleza de ganancial, pues no es lo que inicialmente le corresponde en virtud del vínculo matrimonial que se disuelve.

 

En este sentido, se evidencia que los gananciales se originan por expreso señalamiento de la ley, mientras que el ingreso que percibe uno de los cónyuges por el monto de bienes y derechos que el otro ha desistido, nace de la voluntad de quien renuncia a ellos y la parte que los acepta como un ingreso adicional y diferente al que se la ley le ha asignado. Por ende, dicho ingreso incrementa el patrimonio y no la masa de gananciales.

 

Así las cosas, se concluye que lo percibido por concepto de gananciales no constituye ganancia ocasional, tal como lo indica el artículo 47 del E.T.; sin embargo, cuando cualquiera de los cónyuges manifiesta su renuncia, estos bienes y derechos son transferidos como un ingreso que se grava como ganancia ocasional.

 

V) Alcance del numeral 5 del artículo 307 del E.T.:

 

Respuesta: El numeral 5 del artículo 307 del E.T. establece:

 

“5. Igualmente están exentos los libros, las ropas y utensilios de uso personal y el mobiliario de la casa del causante.”

 

Como se evidencia, la norma no indica un monto o porcentaje que limite la ganancia ocasional exenta; por lo tanto, se entiende que todo aquello que responda a los conceptos enunciados estará exento de ganancias ocasionales en la totalidad de su valor.

 

VI) Derecho de exoneración de aportes para las entidades previstas en el artículo 19-4 del E.T.:

 

Respuesta 6: Con anterioridad a la entrada en vigencia de la Ley 1955 de 2019, por la que se expidió el Plan Nacional de Desarrollo 2018-2022 “Pacto por Colombia, Pacto por la Equidad”, este despacho emitió el Oficio 008089 del 04 de abril de 2019. En este se concluyó que las entidades contempladas en el artículo 19-4 del E.T., es decir, las entidades del sector cooperativo, no están exoneradas del pago de aportes parafiscales a favor del SENA, ICBF y las cotizaciones al régimen contributivo de salud, aun después de la promulgación de la Ley 1943 de 2018.

 

No obstante, el artículo 204 de la Ley 1955 de 2019 manifestó la voluntad inequívoca del legislador para exonerar a las entidades del sector cooperativo del pago de dichos aportes.

 

En este sentido, la interpretación del Oficio 008089 del 04 de abril de 2019 se encuentra vigente hasta el 25 de mayo de 2019, fecha en la que fue publicado el Plan de Desarrollo 2018-2022 en el Diario Oficial No. 50964. En adelante, se deberá dar cumplimiento a lo dispuesto en el mismo.

 

La anterior se fundamenta en virtud de la vigencia de las leyes en el tiempo, tema que se encuentra consagrado en el artículo 52 de la Ley 4 de 1913 y sobre el que se ha pronunciado la Corte Constitucional en reiteradas ocasiones, recopiladas a través de la Sentencia C-957 de 1999, así:

 

“En lo relativo a su vigencia, como regla general, la ley comienza a regir a partir de su promulgación, salvo que el legislador, en ejercicio de su competencia constitucional, mediante precepto expreso determine una fecha diversa a aquella, facultad igualmente predicable del legislador extraordinario. Los efectos jurídicos de los actos legislativos y de las leyes que se producen a partir de la promulgación en el Diario Oficial, dan lugar a su oponibilidad y obligatoriedad sin que por ello se afecte la validez ni la existencia de los mismos.” (subrayado fuera de texto)

 

Así mismo, debe tenerse presente que en materia tributaria el artículo 363 de la Constitución Política desarrolla en principio de irretroactividad, indicando que “(…) Las leyes tributarias no se aplicarán con retroactividad.”, de tal forma que las disposiciones tributarias no pueden afectar situaciones que han tenido lugar bajo una legislación anterior.

 

VII) Reglamentación del tratamiento del IVA respecto a los honorarios de miembros de Juntas Directivas:

 

Respuesta 7: El Decreto Único 1625 de 2016 es un ejercicio de compilación de reglamentaciones preexistentes, razón por la que el artículo 1.3.1.13.4 del Decreto Único 1625 de 2016 señala que los honorarios percibidos por los miembros de juntas directivas no están sometidos al IVA de la misma forma lo indica el artículo 5° del Decreto 1372 de 1992.

 

Conviene recordar que los decretos reglamentarios tienen como finalidad “dar vida práctica a la ley para ponerla en ejecución, supliendo aquellos detalles que sería exótico consignar en la propia ley.” (Sentencias del Consejo de Estado de agosto 22 de 1944 y 16 de junio de 1948, Anales del Consejo, Tomos LVI y LVH, números 341-346 y 362-366, págs. 66 y 225, respectivamente)

 

Teniendo en cuenta que el Decreto 1372 de 1992 reglamenta la Ley 6° de 1992 y el Estatuto Tributario, es correcto aplicar las disposiciones mencionadas, pues tanto este como el Decreto 1625 de 2016 se encuentran vigentes y por su naturaleza, son complementarios a la ley.

 

En los anteriores términos se resuelve su consulta, y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN: https://www.dian.gov.co siguiendo íconos “Normatividad” – “Técnica” y seleccionando los vínculos “Doctrina” y “Dirección de Gestión Jurídica”.

 

Atentamente,

 

 

LORENZO CASTILLO BARVO

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)

Dirección de Gestión Jurídica

UAE – Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales