Tema: Renta. Retención
Descriptor: Convenios para Evitar la Doble Imposición.
OFICIO Nº 001168
16-01-2019
DIAN
Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina
Bogotá, D.C.
100208221 – 000007
Ref: Radicado 100078850 del 28/11/2018
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Tema |
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Impuesto sobre la Renta y Complementarios |
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Descriptores |
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Convenios para Evitar la Doble Imposición |
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Fuentes formales |
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Art. 411 del Estatuto Tributario Ley 1939 de 2018 Concepto 057425 del 11 de septiembre de 2013 |
Estimada señora María Carolina:
De conformidad con lo preceptuado en el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 este despacho está facultado para resolver las consultas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de la competencia asignada a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.
Previo a analizar la consulta planteada, consideramos necesario explicar que, de acuerdo con las competencias funcionales de este despacho los pronunciamientos emitidos en respuesta a peticiones allegadas se resuelven con base a criterios legales de interpretación de las normas jurídicas, los cuales se encuentran consagrados en el Código Civil.
Así mismo, las respuestas emitidas son una adecuación en abstracto de las normas vigentes a situaciones concretas, las cuales no tienen como fin solucionar problemáticas individuales, ni juzgar, valorar o asesorar a otras dependencias, entidades públicas y/o privadas en el desarrollo de sus actividades, funciones y competencias.
Mediante escrito radicado 100078850 del 28 de noviembre de dos mil dieciocho (2018) se consulta ante está Subdirección, si a la luz del Convenio para evitar la doble tributación suscrito entre la República de Colombia y el Reino Unido de Gran Bretaña e Irlanda del Norte (en adelante “CDI”), los pagos al exterior por concepto de la explotación de programas de computador estarían sujetos a la tarifa de regalías del 10% sobre la base gravable especial del 80% establecida en el artículo 411 del Estatuto Tributario (“E.T.”), una vez entrado en vigencia. En atención a la consulta, se procede a analizar las siguientes consideraciones:
1. Entrada en vigencia y aplicación del CDI:
El Congreso de la República de Colombia aprobó el CDI por medio de la Ley 1939 de 2018. Sin embargo, la entrada en vigor del CDI está supeditada a la revisión de la Corte Constitucional en los términos del artículo 241-10 de la Constitución Política de 1991 y, además, el cumplimiento del intercambio de notas entre los países contratantes.
Sumado a lo anterior, es necesario tener en cuenta para efectos de la entrada en vigor y aplicación del CDI, lo establecido en el artículo 28 del CDI. Dicha norma establece que:
“1. Cada uno de los Estados Contratantes notificará al otro por escrito, a través de canales diplomáticos, de la culminación de los procedimientos internos requeridos por sus leyes para la entrada en vigor de este Convenio.
2. Este Convenio entrará en vigor en la fecha de la última de dichas notificaciones y surtirá efectos a partir de entonces:
a) en Colombia:
(i) con respecto a impuestos percibidos por vía de retención en la fuente sobre cantidades, pagadas o abonadas en cuenta, en, o después del primer día de enero del año calendario siguiente a aquel en el cual este Convenio entre en vigor, y
(ii) con respecto a todos los demás impuestos, para años fiscales que comiencen en o después del primer día de enero' del año calendario siguiente a aquel en el cual este Convenio entre en vigor. pero solo con respecto a la parte de la renta que se devengue después de la entrada en vigor de este Convenio; (…)”
Por lo anterior, el CDI solo entrará en vigencia cuando sea revisado por la Corte Constitucional y se realice la notificación de que trata el artículo 28 del CDI.
Sin prejuicio de lo anterior, el numeral 2 del artículo 28 del CDI establece que este surtirá efectos en Colombia, respecto a impuestos percibidos por vía de retención en la fuente sobre cantidades, pagadas o abonadas en cuenta, a partir del 1 de enero del año calendario siguiente a aquel en el cual el CDI entre en vigor. En esta medida, consideramos necesario resaltar que, al momento de la elaboración de esta respuesta, el CDI no ha entrado en vigor ni sus efectos son aplicables.
2. Tratamiento fiscal de los pagos al exterior por la explotación de programas de computador, a la luz del CDI:
De acuerdo con la consulta elevada por el contribuyente, es necesario aclarar bajo que concepto se reconocen los pagos por la explotación de programas de computador, a la luz del CDI.
Este despacho, por medio del Concepto No. 057425 del 11 de septiembre de 2013 estableció que:
“(…) si lo que subyace a una operación es la autorización para el uso de un software sin que el titular se desprenda de su derecho de propiedad, el pago por dicho concepto corresponde a un canon o regalía; por el contrario, si hay transferencia de la titularidad del derecho patrimonial de propiedad en todos sus elementos, esta retribución no puede constituir una regalía y tales pagos pueden constituir rentas de actividades empresariales, tal como lo establece el Concepto No. 081572 del 18 de octubre de 2011 que recoge lo señalado en el Concepto 95029 de 2009 y el Oficio 054648 de 2007, o enajenación de activos.”
En este sentido, se reitera lo fijado por este despacho, respecto a que los pagos por la explotación de programas de computador, en los cuales se otorgue la autorización para el uso del software o programa de computador, sin que el titular del mismo se desprenda de su derecho de propiedad, deben ser reconocidos como regalías. Sin prejuicio de lo anterior, esta interpretación se realiza teniendo en cuenta que, a la fecha de emisión de este documento, el CDI en cuestión aún no ha entrado en vigor ni sus efectos son aplicables.
3. Tarifa y bases aplicables a la retención en la fuente aplicable en los pagos al exterior por la explotación de programas de computador a la luz del CDI:
El artículo 411 del E.T. establece que:
“Artículo 411. Tarifa para rentas en explotación de programas de computador. En el caso de pagos o abonos en cuenta relacionados con la explotación de programas para computador a cualquier título, la retención se hará sobre el ochenta por ciento (80%) del respectivo pago o abono en cuenta, a la tarifa del treinta y cinco por ciento (35%). (Hoy 33%).”
Del texto de la norma, es posible reconocer que los pagos al exterior por concepto de la explotación de programas de computador ostentan: i) una base gravable especial y ii) una tarifa especial.
Por lo anterior, sin la aplicación de un CDI, los pagos al exterior por concepto de la explotación de programas de computador están sujetos a una retención en la fuente sobre el ochenta por ciento (80%) del respectivo pago o abono en cuenta, a la tarifa del treinta y tres por ciento (33%).
El artículo 12 del CDI, norma la cual busca establecer las reglas aplicables al recaudo de regalías por parte de los Estados contratantes, establece que:
“1. Las regalías procedentes de un Estado Contratante y pagadas a un residente del otro Estado Contratante pueden ser sometidas a imposición en ese otro Estado.
2. Sin embargo, dichas regalías también pueden someterse a imposición en el Estado Contratante del que proceden de conformidad con la legislación de este Estado, pero si el beneficiario efectivo de las regalías es un residente del otro Estado Contratante, el impuesto así exigido no puede exceder el 10 por ciento del importe bruto de las regalías.”
En este sentido, consideramos que la norma busca establecer, entre otros, que las regalías procedentes de Colombia a favor de un residente del Reino Unido de Gran Bretaña y/o Irlanda del Norte (“UK”) pueden ser sometidas a imposición en UK. Sin embargo, dichas regalías también pueden ser gravadas en Colombia de conformidad con la legislación interna sin que el impuesto exigido exceda el 10% del importe bruto de las regalías cuando el beneficiario sea un residente del UK.
Ahora bien, cabe mencionar lo resaltado en el Concepto No. 057425 del 11 de septiembre de 2013, donde se reconoce que:
“debe entenderse sin perjuicio de lo que al respecto prevean los acuerdos que para evitar la doble tributación internacional haya suscrito y estén en vigor para Colombia, por cuanto, en observancia del criterio de la integración del derecho -teoría monista moderada- adoptado por la Honorable Corte Constitucional, las disposiciones de los acuerdos internacionales vigentes, prevalecen sobre la normatividad interna general. (Entre otras, Sentencias C-400/98; C-1189/00; C-649 de 2006 Corte Constitucional)”
Considerando la prevalecía de los acuerdos internacionales sobre la normativa interna, es posible reconocer que la tarifa del 10% establecida en el artículo 12 del CDI aplicable a las regalías debería prevalecer sobre la establecida en el artículo 411 del E.T.
Teniendo en cuenta el artículo 12 del CDI, el cual establece que el impuesto a cargo aplicable sobre el valor bruto a ser pagado por concepto de regalías no puede exceder del 10%, la tarifa que aplicaría del 26,4% en situaciones donde el receptor del pago se encuentra en una jurisdicción que no tiene un CDI con Colombia, se verá disminuida al 10% del importe bruto de las regalías.
Sin prejuicio de lo anterior, esta interpretación se realiza teniendo en cuenta que, a la fecha de emisión de este documento, el CDI en cuestión aún no ha entrado en vigor ni sus efectos son aplicables.
En los anteriores términos se resuelve su consulta, y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN: https://www.dian.gov.co siguiendo íconos “Normatividad” – “Técnica” y seleccionando los vínculos “Doctrina” y “Dirección de Gestión Jurídica”.
Atentamente,
LORENZO CASTILLO BARVO
Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)
Dirección de Gestión Jurídica
UAE – Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales