Tema: Renta. IVA
Descriptor: Arrendamiento Financiero
OFICIO Nº 002784
05-02-2019
DIAN
Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina
Bogotá, D.C.
100208221 – 000193
Ref: Radicado 100076014 del 14/11/2018
|
Tema |
|
|
Impuesto sobre la Renta y Complementarios |
|
Descriptores |
|
|
Arrendamiento Financiero |
|
Fuentes formales |
|
|
Artículo 127-1 del Estatuto Tributario Artículo 476 del Estatuto Tributario Artículo 491 del Estatuto Tributario |
Estimad (Sic) señor Lovera:
De conformidad con lo preceptuado en el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 este Despacho está facultado para resolver las consultas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de la competencia asignada a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.
Previo a analizar la consulta planteada, consideramos necesario explicar que, de acuerdo con las competencias funcionales de este despacho los pronunciamientos emitidos en respuesta a peticiones allegadas se resuelven con base a criterios legales de interpretación de las normas jurídicas, los cuales se encuentran consagrados en el Código Civil.
Así mismo, las respuestas emitidas son una adecuación en abstracto de las normas vigentes a situaciones concretas, las cuales no tienen como fin solucionar problemáticas individuales, ni juzgar, valorar o asesorar a otras dependencias, entidades públicas y/o privadas en el desarrollo de sus actividades, funciones y competencias.
Mediante escrito radicado 100076014 del 14 de noviembre de dos mil dieciocho (2018) está Subdirección recibió la consulta por medio de la cual se solicita resolver el tratamiento tributario aplicable a los arrendamientos financieros o leasing (en adelante “leasing”), respecto a: (i) el tratamiento del impuesto sobre la renta para el arrendador, y (ii) tratamiento del Impuesto sobre ventas (“IVA”).
En atención a la consulta, se procede a analizar las siguientes consideraciones tributarias aplicables a los temas relacionados en la consulta:
1. Tratamiento del impuesto sobre la renta para el arrendador en los contratos de leasing:
1.1. El artículo 127-1 del Estatuto Tributario (en adelante “E.T.”) establece las reglas aplicables a los contratos de arrendamiento financiero o leasing para efectos del impuesto sobre la renta respecto al arrendador:
“Son contratos de arrendamiento el arrendamiento operativo y el arrendamiento financiero o leasing.
Los contratos de arrendamiento que se celebren a partir del 1 de enero de 2017, se someten a las siguientes reglas para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios: (…)
2. Tratamiento del arrendamiento financiero o leasing:
a. Para el arrendador financiero:
i. Al momento de celebración del contrato deberá reconocer un activo por arrendamiento financiero por el valor presente de los cánones de arrendamientos, la opción de compra y el valor residual de garantía en caso de ser aplicable.
ii. Deberá incluir en sus declaraciones de renta la totalidad de los ingresos generados por los contratos de arrendamiento. Para tal efecto, se entiende por ingresos, los ingresos financieros procedentes del activo por arrendamiento, así como los demás ingresos que se deriven del contrato.
b. Para el arrendatario: (…)
ii. El valor registrado en el activo por el arrendatario, salvo la parte que corresponda al impuesto a las ventas que vaya a ser descontado o deducido, tendrá la naturaleza de activo el cual podrá ser amortizado o depreciado en los términos previstos en este estatuto como si el bien arrendado fuera de su propiedad.
iii. El IVA pagado en la operación solo será descontable o deducible según el tipo de bien objeto del contrato por parte del arrendatario, según las reglas previstas en este estatuto.
iv. Cuando el arrendamiento financiero comprenda bienes inmuebles, la parte correspondiente a terrenos no será depreciable ni amortizable.
v. Los cánones de arrendamiento causados a cargo del arrendatario, deberán descomponerse en la parte que corresponda a abono a capital y la parte que corresponda a intereses o costo financiero. La parte correspondiente a abonos de capital, se cargará directamente contra el pasivo registrado por el arrendatario, como un menor valor de este. La parte de cada canon correspondiente a intereses o costo financiero, será un gasto deducible para el arrendatario sometido a las limitaciones para la deducción de intereses (…).
1.2. De la norma anterior, es posible reconocer que el arrendador en el contrato de leasing deberá registrar, para efectos del impuesto sobre la renta, lo siguiente:
a) Al inicio del contrato de leasing el arrendador deberá registrar dentro de su patrimonio un activo por arrendamiento financiero. El valor de dicho activo, debería incluir los siguientes conceptos:
i. El valor de la totalidad de los cánones de arrendamiento, según lo pactado en el contrato;
ii. El valor de la opción de compra, y
iii. El valor residual de garantía del activo, en caso de ser aplicable.
b) Una vez se dé inicio al contrato de leasing, el arrendador tendrá derecho a recibir los cánones de arrendamiento por parte del arrendador. A partir de lo anterior, el arrendador deberá incluir en sus declaraciones de renta la totalidad de los ingresos generador (sic) por el contrato de leasing.
c) Dichos cánones serán integrados principalmente por: (i) la porción correspondiente a pago del capital y (ii) la porción correspondiente a los intereses. En esta medida, estos últimos deben ser registrados, para efectos del impuesto sobre la renta, de la siguiente forma:
i. Porción del canon correspondiente al capital: Cuando el Arrendador reciba la porción correspondiente al capital, esta deberá cargarse directamente como un ingreso contra el activo por arrendamiento financiero.
ii. Porción del canon correspondiente a los intereses: Lo que reciba el arrendador como intereses deberá registrarlo como ingreso.
d) En el momento que el arrendatario ejerza la opción de compra, según lo pactado en el contrato de leasing, el arrendador deberá cargar lo correspondiente a la opción de compra directamente contra el valor registrado en el activo por arrendamiento financiero.
e) En caso que no se ejerza la opción de compra, el arrendador recibirá el activo objeto del leasing con cargo al activo por arrendamiento financiero sin generar ingreso para efectos del impuesto sobre la renta.
f) Sin prejuicio a lo anterior, es necesario resaltar que el artículo 127-1 del E.T. establece las características que debe contener un contrato de leasing para ser reconocido como tal. En caso de no cumplirse dichas características, el contrato deberá ser reconocido para efectos tributarios como un contrato de arrendamiento operativo.
2. Tratamiento del IVA en el contrato de leasing:
2.1. Según lo mencionado en el punto anterior, es posible resaltar que los cánones de arrendamiento pagados por el arrendatario están compuestos de: (i) la porción correspondiente al pago del capital y (ii) la porción correspondiente a los intereses.
2.2. El artículo 420 del E.T. establece dentro de los hechos sobre los que recae el impuesto: “a) la venta de bienes corporales muebles e inmuebles, con excepción de los expresamente excluidos” (…), c) La prestación de servicios en el territorio nacional, o desde el exterior, con excepción de los expresamente excluidos (…)”.
2.3. En este sentido, vale la pena resaltar que el contrato de leasing involucra un servicio de arrendamiento con opción de compra. Por lo cual, tiene sentido que la porción del canon correspondiente al pago del capital sea reconocida como parte del pago de la compraventa del bien objeto de contrato de leasing y, la porción del canon correspondiente a los intereses corresponda al pago del servicio de arrendamiento con opción de compra.
2.4. En esta medida, consideramos que la porción del canon correspondiente al pago del capital deberá estar gravada con el IVA, toda vez que cumple con el hecho generador del IVA en los términos del literal a) del artículo 420 del E.T. Sin embargo, es necesario revisar las características del bien objeto de leasing para efectos de determinar si este se encuentra excluido o tiene una tarifa beneficiosa.
2.5. Adicionalmente a lo anterior, es necesario tener en cuenta para efectos de la causación del IVA en la porción del canon correspondiente al capital, que este recaiga sobre un bien mueble o inmueble que no sea reconocido como activo fijo del arrendador.
2.6. Por otro lado, respecto a la porción del canon correspondiente a los intereses, consideramos que se encuentra expresamente excluido del IVA en los términos del numeral 3 del artículo 476 del E.T.
2.7. Por lo anterior, es posible concluir que únicamente la porción del canon correspondiente al capital deberá estar gravada con IVA, siempre y cuando el bien objeto del contrato no esté excluido o sea reconocido como un activo fijo por el arrendador.
2.8. Es importante resaltar que la deducibilidad del IVA pagado por el arrendatario en el contrato de leasing, según el tipo de bien objeto del contrato en los términos previstos en el E.T. En este sentido, es preciso recordar que el artículo 491 del E.T. establece que no podrá tomarse como descuento el IVA generado en la adquisición o importación de activos fijos, excepto los establecidos en el artículo 485-2 del E.T.
En los anteriores términos se resuelve su consulta, y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN: https://www.dian.gov.co siguiendo los íconos “Normatividad” – “Técnica” y seleccionando los vínculos “Doctrina” y “Dirección de Gestión Jurídica”.
Atentamente,
LORENZO CASTILLO BARVO
Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)
Dirección de Gestión Jurídica
UAE – Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales