Tema: Tributario
Descriptores: Declaración anual de activos en el exterior – Diferencia en cambio
OFICIO Nº 005 [909039]
01-09-2021
DIAN
Subdirección de Normativa y Doctrina
100208192-005
Bogotá, D.C.
Tema
Tributario
Descriptores
Declaración anual de activos en el exterior – Diferencia en cambio
Fuentes formales
Estatuto Tributario, artículos 26, 291, 591 y 607
Decreto 1625 de 2016, artículos 1.6.1.13.2.1., 1.6.1.13.2.5. y 1.6.1.13.2.26.
Cordial saludo,
De conformidad con el artículo 56 del Decreto 1742 de 2020, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas generales que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y de fiscalización cambiaria, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.
Mediante el radicado de la referencia remitido por el Banco de la República, quien atenderá los asuntos en materia cambiaria, el peticionario plantea los siguientes interrogantes con base en el supuesto de la transferencia de recursos, por parte de una persona natural residente en Colombia, desde una cuenta bancaria en Colombia, a una cuenta bancaria en el exterior de la misma persona:
“1. ¿Existe algún tipo de restricción para los residentes en Colombia, para abrir este tipo de cuentas?
2. ¿Tengo un límite de consignaciones en cuanto a la cantidad consignada o la cantidad de operaciones bancarias que realice?
3. ¿En el evento de obtener un beneficio económico por el diferencial cambiario, sobre el dinero inicialmente consignado, como debo declararlo ante la DIAN?
4. ¿Al tener el dinero consignado en dólares en una cuenta de ahorros en el exterior, se puede hablar que este dinero está invertido en un derivado financiero?
5. ¿Estoy en el deber de declarar el ingreso de este dinero cuando lo reintegre al país, en el entendido que es exactamente la misma cifra que salió del país mediante una trasferencia bancaria hecha desde Colombia?”
Sobre el particular, las consideraciones de este Despacho son las siguientes, no sin antes reiterar que no le corresponde pronunciarse sobre situaciones de carácter particular ni prestar asesoría específica:
En primer lugar, se advierte que, con base en el oficio remisorio remitido a esta Entidad por el Departamento de Cambios Internacionales del Banco de la República, se procede a exponer las consideraciones pertinentes en materia exclusivamente tributaria.
En relación con las preguntas No. 1 y 2:
Desde una perspectiva eminentemente tributaria no existe restricción o limitación al monto o número de consignaciones en la operación descrita en su consulta (consignaciones de una cuenta colombiana a una cuenta extranjera del mismo titular).
Ahora, se recomienda al peticionario analizar, en su caso particular, las obligaciones formales y sustanciales tributarias que se derivarán de la operación descrita. Por ejemplo, se recomienda revisar lo dispuesto en el artículo 607 del Estatuto Tributario en relación con la obligación de presentar la declaración anual de activos en el exterior:
“Art. 607. Contenido de la declaración anual de activos en el exterior.
A partir de año gravable 2015, los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios sujetos a este impuesto respecto de sus ingresos de fuente nacional y extranjera, y de SL patrimonio poseído dentro y fuera del país, que posean activos en el exterior de cualquier naturaleza, estarán obligados a presentar la declaración anual de activos en el exterior cuyo contenido será el siguiente:
1. El formulario que para el efecto ordene la UAE Dirección de Impuestos y Aduana, Nacionales -DIAN debidamente diligenciado.
2. La información necesaria para la identificación del contribuyente.
3. La discriminación, el valor patrimonial, la jurisdicción donde estén localizados, la naturaleza y el tipo de todos los activos poseídos a 1 de enero de cada año cuyo valor patrimonial sea superior a 3.580 UVT.
4. Los activos poseídos a 1 de enero de cada año que no cumplan con el límite señalado en el numeral anterior, deberán declararse de manera agregada de acuerde con la jurisdicción donde estén localizados, por su valor patrimonial.
5. La firma de quien cumpla el deber formal de declarar.
PARÁGRAFO. La obligación de presentar declaración de activos en el exterior solamente será aplicable cuando el valor patrimonial de los activos del exterior poseídos a 1 de enero de cada año sea superior a dos mil (2.000) UVT”. (Subrayado fuera de texto).
Nótese que, en caso de cumplir con los requisitos normativos para estar obligado a presentar la declaración anual de activos en el exterior, la misma se deberá presentar en concordancia con lo dispuesto en los artículos 574 del Estatuto Tributario y 1.6.1.13.2.1., 1.6.1.13.2.5. y 1.6.1.13.2.26 del Decreto 1625 de 2016.
En relación con las preguntas No. 3 y 5:
Sobre este asunto en particular, se pronunció esta Subdirección en Concepto con número de radicado 906712 del 07/07/2021, donde dispuso:
“En diferentes pronunciamientos esta Subdirección ha desarrollado el asunto consultado. Particularmente se resalta el Concepto 06232 del 22 de marzo de 2017, donde se concluyó:
“Por consiguiente, se puede afirmar que la diferencia en cambio se debe efectuar para efectos fiscales en Colombia, únicamente hasta el momento de la enajenación o liquidación de esos activos o pasivos en moneda extranjera, antes no tendrán ningún efecto en las declaraciones tributarias. Ahora bien, conforme a la normatividad vigente, es necesario realizar un reconocimiento inicial, el cual no es más que una medición de los ingresos, costos, deducciones, activos y pasivos en moneda extranjera a la TRM, esto con el fin de obtener el ajuste por diferencia en cambio al momento de enajenar o liquidar los mismos.”
Nótese que los artículos 269, 285 y 288 del Estatuto Tributario disponen lo siguiente:
“Artículo 269. Valor patrimonial de los bienes en moneda extranjera. El valor de los activos en moneda extranjera, se estiman en moneda nacional al momento de su reconocimiento inicial a la tasa representativa del mercado, menos los abonos o pagos medidos a la misma tasa representativa del mercado del reconocimiento inicial.”
“Artículo 285. Pasivos moneda extranjera. El valor de los pasivos en moneda extranjera, se estiman en moneda nacional al momento de su reconocimiento inicial a la tasa representativa del mercado, menos los abonos o pagos medidos a la misma tasa representativa del mercado del reconocimiento inicial.”
“Artículo 288. Ajustes por diferencia en cambio. Los ingresos, costos, deducciones, activos y pasivos en moneda extranjera se medirán al momento de su reconocimiento inicial a la tasa representativa del mercado.
Las fluctuaciones de las partidas del estado de situación financiera, activos y pasivos, expresadas en moneda extranjera, no tendrán efectos fiscales sino hasta el momento de la enajenación o abono en el caso de los activos, o liquidación o pago parcial en el caso de los pasivos.
En los eventos de enajenación o abono, la liquidación o el pago parcial, según sea el caso, se reconocerá a la tasa representativa del mercado del reconocimiento inicial.
El ingreso gravado, costo o gasto deducible en los abonos o pagos mencionados anteriormente corresponderá al que se genere por la diferencia entre la tasa representativa del mercado en el reconocimiento inicial y la tasa representativa del mercado en el momento del abono o pago.”
Así, del concepto citado y de la lectura de los artículos 269, 285 y 288 ibídem, es claro que, si bien la diferencia en cambio para efectos fiscales se realiza hasta el momento de la enajenación o abono o liquidación o pago parcial de los activos o pasivos en moneda extranjera, se debe efectuar un reconocimiento inicial de los mismos que permita obtener el ajuste por diferencia en cambio al momento de su enajenación o abono o liquidación o pago parcial.
En concordancia con lo anterior, se resalta lo contenido en el artículo 1.1.3. del Decreto 1625 de 2016:
Artículo 1.1.3. Tasa de cambio representativa del mercado para efectos tributarios (TRM). La tasa de cambio representativa del mercando (TRM) para efectos tributarios, será la tasa de cambio representativa del mercado vigente al momento del reconocimiento inicial y posterior de las partidas del estado de situación financiera, activos y pasivos, expresadas en moneda extranjera, reconociéndose los ajustes por diferencia en cambio según lo previsto en el Estatuto Tributario y en este decreto.
La tasa de cambio representativa del mercado (TRM) corresponde a la certificada por la Superintendencia Financiera de Colombia, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 40 de la Resolución Externa 01 de 2018 de la Junta Directiva del Banco de la República o las normas que la modifiquen, adicionen o sustituyan. (….)” (Subrayado fuera de texto).
Finalmente, se sugiere a la peticionaria consultar lo contenido en el artículo 291 del Estatuto Tributario, sobre el régimen de transición por los ajustes de diferencia en cambio.”
De la lectura del concepto citado, se observa el tratamiento aplicable para el reconocimiento fiscal de ingresos, costos o deducciones obtenidas por diferencia en cambio. Sobre el régimen de transición por los ajustes de diferencia en cambio a que hace referencia el artículo 291 del Estatuto Tributario, se sugiere la consulta del Concepto 012568 del 24 de mayo de 2017 proferido por esta Subdirección y donde se desarrolla dicho asunto.
Ahora bien, de manera particular, en caso de haber obtenido ingresos por diferencia en cambio – reconocidos fiscalmente según lo expuesto anteriormente-, debe señalarse que el artículo 26 del Estatuto Tributario dispone que los ingresos son base de renta líquida, la cual se determina así: “de la suma de todos los ingresos ordinarios y extraordinarios realizados en el año o período gravable, que sean susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio en el momento de su percepción, y que no hayan sido expresamente exceptuados, se restan las devoluciones, rebajas y descuentos, con lo cual se obtienen los ingresos netos. De los ingresos netos se restan, cuando sea el caso, los costos realizados imputables a tales ingresos, con lo cual se obtiene la renta bruta. De la renta bruta se restan las deducciones realizadas, con lo cual se obtiene la renta líquida. Salvo las excepciones legales, la renta líquida es renta gravable y a ella se aplican las tarifas señaladas en la ley”. (Subrayado por fuera de texto).
Finalmente, es relevante señalar que, en relación con la obligación de declarar, los artículos 591 y siguientes del Estatuto Tributario disponen quienes están o no obligados presentar la declaración de renta y complementarios, la cual debe presentarse debida y oportunamente dentro de los plazos establecidos por el Gobierno nacional y empleando el formulario y los canales habilitados, so pena de incurrir en las sanciones tributarias aplicables.
En relación con la pregunta No. 4:
Corresponderá al peticionario analizar, en su caso particular, la naturaleza y condiciones específicas de la inversión del exterior. Ahora bien, en caso que los ingresos provengan de derivados financieros (i.e., contratos forward, futuros, opciones, etc.) se deberá tener en cuenta, en cada caso particular (según la naturaleza y términos específicos de cada operación), el tratamiento tributario previsto para los instrumentos financieros medidos a valor razonable, según lo contenido en el artículo 33 del Estatuto Tributario, el último inciso del artículo 36-1 del Estatuto Tributario, así como las disposiciones contenidas en los artículos 1.2.1.7.4., 1.2.4.2.55., 1.2.4.2.74., 1.2.4.2.76. y 1.2.4.2.77. del Decreto 1625 de 2016, y demás aplicables.
En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“Doctrina”, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.
Atentamente,
NICOLÁS BERNAL ABELLA
Subdirector de Normativa y Doctrina (E)
Dirección de Gestión Jurídica
UAE-DIAN