Tema: Renta. IVA
Descriptor: Criptoactivos. Tokens no fungibles - NFT
OFICIO Nº 433 [913889]
10-11-2021
DIAN
Subdirección de Normativa y Doctrina
100208192-433
Bogotá, D.C.
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Tema: |
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Impuesto sobre la renta y complementarios Impuesto sobre las ventas |
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Descriptores: |
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Criptoactivos Tokens no fungibles - NFT |
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Fuentes formales: |
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Artículos 9, 10, 12, 12-1, 20, 24, 26, 60, 90, 299, 300, 302, 303, 420, 421, 424, 591 y 592 del Estatuto Tributario Artículo 66 de la Ley 2010 de 2019 |
Cordial saludo.
De conformidad con el artículo 56 del Decreto 1742 de 2020, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas generales que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y de fiscalización cambiaria, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.
Mediante el radicado de la referencia, los peticionarios solicitan se resuelvan las inquietudes que a continuación se enuncian; no obstante, de manera preliminar se debe reiterar que no le corresponde a esta Subdirección pronunciarse sobre situaciones de carácter particular ni prestar asesoría específica, por lo que corresponderá a cada contribuyente definir, en su caso particular, las obligaciones tributarias sustanciales y formales a las que haya lugar.
Asimismo, se sugiere que, en cada caso, se evalúen los efectos que en materia del Gravamen a los Movimientos Financieros – GMF se puedan causar por las transferencias de recursos. Para esto, será relevante analizar los artículos 870 y siguientes del Estatuto Tributario, en especial, el artículo 879 ibídem que se refiere a las operaciones exentas de este gravamen.
1. En términos generales, ¿Cuál es el régimen tributario aplicable a la venta de obras de arte físicas en Colombia?
Los efectos generales a tener en cuenta serán los siguientes:
En materia del impuesto sobre la renta y complementarios
En materia del impuesto sobre la renta y complementarios, deberá determinarse y declararse el ingreso gravado producto de la enajenación del bien. Nótese que las obligaciones formales y sustanciales en esta materia dependerán siempre de las particularidades del negocio, del bien enajenado, así como de las partes involucradas en el mismo.
Para efectos de lo anterior, se sugiere observar, por ejemplo, entre otros, lo dispuesto en los artículos 9, 10, 12, 24, 26, 60, 90, 300, 591 y 592 del Estatuto Tributario, así como las obligaciones que en materia de retención en la fuente puedan ser aplicables (ver artículos 365 y siguientes del Estatuto Tributario). También será relevante observar las disposiciones aplicables del Decreto 1625 de 2016.
En materia del impuesto sobre las ventas – IVA
El artículo 420 del Estatuto Tributario señala que se encuentra gravada con el impuesto sobre las ventas – IVA la venta de bienes corporales muebles, con excepción de los expresamente excluidos. Así, toda vez que las obras de arte no se encuentran contempladas como bienes excluidos ni exentos del IVA, la venta -en términos generales- de estos bienes se encuentra gravada con este impuesto a la tarifa general (hoy 19%).
No obstante, deberá tenerse en cuenta que el numeral 11 del artículo 424 ibídem dispone lo siguiente:
“11. Los objetos con interés artístico, cultural e histórico comprados por parte de los museos que integren la Red Nacional de Museos y las entidades públicas que posean o administren estos bienes, estarán exentos del cobro del IVA” (Subrayado fuera de texto).
2. En términos generales, ¿Cuál es el régimen tributario aplicable a la cesión de los derechos a cualquier título que una persona natural o jurídica tenga sobre una obra de arte física en Colombia?
Nos permitimos reiterar que, para determinar los efectos tributarios aplicables al supuesto planteado, deberá efectuarse un análisis de cada caso atendiendo las condiciones específicas del negocio. Esto, toda vez que en este supuesto las implicaciones tributarias dependerán, por ejemplo, de (i) si se trata de una cesión a título gratuito u oneroso, (ii) de la naturaleza y particularidades del derecho cedido, así como de (iii) las partes involucradas en el mismo.
Así, por ejemplo, en el caso que se trate de una cesión de derechos a título gratuito, dicha operación corresponderá a una donación que estaría gravada con el impuesto a las ganancias ocasionales (hoy a la tarifa del 10%), conforme lo dispuesto en los artículos 302 y 303 del Estatuto Tributario.
Ahora, de tratarse de una cesión de derechos a título oneroso, el ingreso generado estaría gravado para el cedente con el impuesto sobre la renta y complementarios. En este último supuesto, deberán observarse, entre otras, las reglas dispuestas en los libros primero y segundo del Estatuto Tributario, así como lo señalado en el Decreto 1625 de 2016, con el objetivo de determinar las obigaciones (sic) tributarias sustanciales y formales a las que haya lugar. Al respecto se sugiere tener en cuenta la normativa señalada en el punto #1 de este documento.
En cuanto al IVA, la cesión de los derechos podrá estará gravada con este impuesto a la tarifa general si, por ejemplo, involucra la transferencia de la propiedad (cfr. artículo 421 del Estatuto Tributario) o la prestación de un servicio. De todas formas, esto deberá ser analizado en cada caso particular. Al respecto también se sugiere tener en cuenta lo señalado en el punto #1 de este documento.
3. En términos generales, ¿cuál es la posición de la DIAN sobre los impuestos nacionales aplicables a la venta de arte digital?
En términos generales, el arte digital ha sido definido como la disciplina artística que involucra tecnologías digitales en su proceso de producción y/o exhibición. Así las cosas, se encuentra que el arte digital bien puede ser (i) un bien corporal, cuando se trata de una obra física la cual fue creada mediante medios digitales o, (ii) un bien inmaterial, cuando la obra se encuentra exhibida en medios digitales.
De acuerdo con lo anterior, de tratarse de una obra de arte digital física (i.e. bien corporal) las implicaciones tributarias generales serían las señaladas en el punto #1.
Ahora bien, en caso de tratarse de una obra de arte digital inmaterial (i.e. exhibida en medios digitales), las implicaciones tributarias generales serían las siguientes:
En materia del impuesto sobre la renta y complementarios
Deberá determinarse y declararse el ingreso gravado, producto de la enajenación del bien inmaterial. Las obligaciones formales y sustanciales en esta materia dependerán siempre de las particularidades de cada negocio, de la naturaleza y características del bien enajenado, así como de las partes involucradas en el mismo.
En materia del impuesto sobre las ventas – IVA
Toda vez que se trataría de la enajenación de un bien inmaterial no comprendido dentro de los hechos generadores del impuesto (indicados en el artículo 420 del Estatuto Tributario) al no estar asociado con la propiedad industrial, la operación no se encontraría gravada con IVA.
4. En términos generales, ¿cuál es la posición de la DIAN sobre los impuestos nacionales aplicables a la cesión de los derechos a cualquier título que una persona natural o jurídica tenga sobre una obra de arte digital en Colombia?
Por favor tener en cuenta lo señalado en los puntos #1, #2 y #3 de este documento.
5. En términos generales, ¿cuál es la posición de la DIAN sobre los non-fungible tokens – NFT?
La tecnología de blockchain permite, entre otras cosas, la creación de activos digitales, es decir, criptoactivos o tokens. En específico, los non-fungible tokens – NFT o tokens no fungibles corresponden a tokens criptográficos desarrollados mediante tecnología blockchain que representan activos digitales únicos, limitados y verificables.
Así, entiende este Despacho que los tokens no fungibles (NFT) tienen la naturaleza de criptoactivos, cuyo tratamiento tributario ha sido previamente indicado por esta Subdirección mediante los Oficios No. 020733 del 8 de agosto de 2018, 030470 de 2019, 901303 [int. 232] del 19 de febrero de 2021 y 907358 [int. 1125] de julio 26 de 2021, los cuales se remiten para su conocimiento.
6. Si una persona natural con residencia fiscal en Colombia, transfiere a título de venta el registro de la titularidad sobre una obra de arte digital, ¿qué impuestos nacionales se causan por dicha operación? Si una persona jurídica con residencia fiscal en Colombia, transfiere a título de venta el registro de la titularidad sobre una obra de arte digital, ¿qué impuestos nacionales se causan por dicha operación?
Al respecto, es importante mencionar que el registro de una obra permite la protección tanto de la obra como del autor, puesto que mediante este se otorga a sus titulares los derechos de autor y sus derechos conexos.
De esta forma, la enajenación del registro de titularidad corresponde, en términos generales, a la enajenación de un bien inmaterial, esto es, la enajenación de los derechos de autor (excepto los morales) y derechos conexos a la obra. En ese sentido, las implicaciones tributarias generales del supuesto planteado serían las siguientes:
En materia del impuesto sobre la renta y complementarios
Por favor tener en cuenta lo señalado en los puntos #1, #2 y #3 de este documento.
En materia del impuesto sobre las ventas – IVA
Por favor tener en cuenta lo señalado en el punto #3 de este documento.
7. Si una persona natural o jurídica con residencia fiscal en Colombia, vende o transfiere arte digital, ¿tiene las obligaciones propias de los agentes de retención tributaria de impuestos nacionales?
La obligación de practicar retención en la fuente dependerá siempre de las particularidades del negocio, así como de las calidades de las partes involucradas en el mismo. En ese sentido, corresponderá a cada contribuyente determinar las obligaciones que en esta materia haya lugar, para lo cual se deberán observar las reglas dispuestas en el Libro Segundo del Estatuto Tributario (ver artículos 365 y siguientes del Estatuto Tributario), así como las señaladas en el Decreto 1625 de 2016.
Nótese que en relación con la práctica de retención en la fuente en la enajenación de criptoactivos, este Despacho mediante el Oficio No. 901303 [int. 232] del 19 de febrero de 2021 indicó:
“iii) Práctica de retenciones en la fuente a título del impuesto sobre la renta por la enajenación de criptoactivos.
Teniendo en cuenta que los criptoactivos han sido calificados por este Despacho como activos intangibles o inmateriales, los artículos 24 y 265 del Estatuto Tributario sobre la materia disponen:
‘Artículo 24. Ingresos de fuente nacional. Se consideran ingresos de fuente nacional los provenientes de la explotación de bienes materiales e inmateriales dentro del país (…). También constituyen ingresos de fuente nacional los obtenidos en la enajenación de bienes materiales e inmateriales, a cualquier título, que se encuentren dentro del país al momento de su enajenación. (…)’.
‘Artículo 265. BIENES POSEÍDOS EN EL PAÍS. Se entienden poseídos dentro del país:
1. Los derechos reales sobre bienes corporales e incorporales ubicados o que se exploten en el país.
(…)’
(…)
Así las cosas, algunos ejemplos sobre la materia, sin perjuicio otros escenarios que pudieren configurarse, son:
i) Si un residente fiscal colombiano percibe ingresos por el pago o abono en cuenta generado en virtud de la enajenación o explotación de criptoactivos por parte de un obligado a practicar retención en la fuente, dicho obligado deberá practicar la retención en los términos estipulados en la ley y en el reglamento.
ii) Si un no residente fiscal colombiano percibe ingresos por el pago o abono en cuenta generado en virtud de la enajenación o explotación de criptoactivos en Colombia, quien efectúe dicho pago o abono en cuenta deberá practicar la retención en la fuente a título del impuesto sobre la renta de acuerdo con el régimen de pagos al exterior (…)
iii) Si se determina que el activo intangible no se enajenó ni se explotó en territorio colombiano y, por ende, no se percibió un ingreso de fuente nacional por parte del no residente, quien efectúe el pago o abono no deberá proceder con la práctica de la retención en la fuente a título del impuesto sobre la renta respecto de la transacción económica, esto, con base en lo estipulado en el artículo 418 del Estatuto Tributario.
Ahora bien, para efectos de lo anterior, deberá en cada caso concreto determinarse si quien efectúa el pago tiene la condición de agente retenedor, si el beneficiario del pago es residente fiscal en Colombia, si el ingreso generado es un ingreso de fuente nacional o no al igual que la naturaleza del pago o abono en cuenta, si procede la aplicación de algún convenio para evitar la doble imposición, entre otras”. (Subrayado fuera de texto).
8. Considerando que, i) los NFT no son activos o bienes asociados o derivados de propiedad industrial y, ii) considerando lo establecido en el literal b), artículo 420 del estatuto tributario colombiano, sería correcto afirmar que:
¿La venta, cesión o transferencia a cualquier título de esa clase de activos (NFT), por parte de una persona natural con residencia fiscal en Colombia no está gravada con IVA? ¿La venta, cesión o transferencia a cualquier título de esa clase de activos (NFT), por parte de una persona jurídica con residencia fiscal en Colombia no está gravada con IVA?
Por favor tener en cuenta lo señalado en el punto #3 de este documento.
En todo caso, se reitera, tal y como lo ha manifestado en numerosas oportunidades esta Subdirección en su doctrina, que toda vez que los criptoactivos corresponden a bienes inmateriales no comprendidos dentro de los hechos generadores del impuesto sobre las ventas- IVA indicados en el artículo 420 del Estatuto Tributario, la venta de estos bienes no se encuentra sometida al mismo.
En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“Doctrina”, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.
Atentamente,
NICOLÁS BERNAL ABELLA
Subdirector de Normativa y Doctrina (E)
Dirección de Gestión Jurídica
UAE-Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales