|
OFICIO Nº 878 [905791]
21-06-2021
DIAN
Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina
100208221-878
Bogotá, D.C.
|
Tema
|
|
|
Impuesto sobre la renta y complementarios
|
|
Descriptores
|
|
|
Régimen Tributario Especial
Actividades meritorias
|
|
Fuentes formales
|
|
|
Artículos 19, 359 del Estatuto Tributario
Descriptor 4.1. del Concepto 481 de 2018
|
Cordial saludo,
De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.
Mediante el radicado de la referencia la peticionaria pregunta:
“2.1. ¿Puede una entidad sin ánimo de lucro en Colombia realizar su actividad meritoria por fuera del territorio colombiano?
2.2. Al realizar dicha actividad por fuera del territorio colombiano, ¿se considera igualmente que se cumple con el requisito para pertenecer al Régimen Tributario Especial? (asumiendo que se cumplen todos los demás requisitos)
2.3. ¿Que´ otras reglas o normas aplican al desarrollo de la actividad meritoria por fuera del territorio colombiano?”.
Sobre el particular, las consideraciones de este Despacho son las siguientes, no sin antes reiterar que no le corresponde pronunciarse sobre situaciones de carácter particular ni prestar asesoría específica:
Respecto a las fundaciones, asociaciones y corporaciones constituidas como entidades sin ánimo de lucro (en adelante ESAL), el artículo 19 del Estatuto Tributario establece que estos contribuyentes del Impuesto sobre la renta y complementarios estarán regidos conforme a las normas aplicables a las sociedades nacionales y, excepcionalmente, podrán solicitar ante la administración tributaria su calificación como contribuyentes del Régimen Tributario Especial, siempre y cuando se cumplan con los requisitos mencionados en el artículo 19 aludido, así:
“1. Que estén legalmente constituidas.
2. Que su objeto social sea de interés general en una o varias de las actividades meritorias establecidas en el artículo 359 del presente Estatuto, a las cuales debe tener acceso la comunidad.
3. Que ni sus aportes sean reembolsados ni sus excedentes distribuidos, bajo ninguna modalidad, cualquiera que sea la denominación que se utilice, ni directa, ni indirectamente, ni durante su existencia, ni en el momento de su disolución y liquidación, de acuerdo con el artículo 356-1.” (Negrilla fuera del texto)
Los problemas jurídicos puestos a consideración versan sobre si (i) es posible para una ESAL desarrollar su actividad meritoria por fuera del territorio colombiano, (ii) si en este caso se considera que cumple con los requisitos para pertenecer al Régimen Tributario Especial del impuesto sobre la renta, y (iii) cuáles otras reglas o normas aplican al desarrollo de la actividad meritoria por fuera del territorio colombiano.
Frente a los problemas (i) y (iii) este Despacho considera que no es competente, dado el ámbito atribuido por el Decreto 4048 de 2008, pues se trata de temas de corte legal cuyo análisis no corresponde a este Despacho.
Por esta razón, el análisis del presente oficio se enfocará en establecer si con el desarrollo de la actividad meritoria por fuera del territorio colombiano se entiende cumplido el requisito establecido en el numeral 2 del artículo 19 del Estatuto Tributario y, por tanto, se permite, con el cumplimiento de los otros requisitos establecidos en la ley y el reglamento, su acceso al Régimen Tributario Especial del impuesto sobre la renta y complementarios.
Con este fin, se hace necesario revisar los antecedentes de la Ley 1819 de 2016, la cual realizó una serie de modificaciones a este régimen vigentes a partir de 2017 y que en su exposición de motivos (Gaceta del Congreso No. 894 de 2016 página 142) señaló:
“1. RÉGIMEN TRIBUTARIO ESPECIAL PARA LAS ASOCIACIONES, FUNDACIONES Y CORPORACIONES CONSTITUIDAS COMO ENTIDADES SIN ÁNIMO DE LUCRO (ESAL)
Las Entidades Sin Ánimo de Lucro, en adelante ESAL, son hoy en día uno de los vehículos más idóneos para la consolidación de la justicia, la igualdad y las libertades sociales. Las entidades sociales materializan el interés general y, a través del acceso a la comunidad a las mismas, permiten alcanzar fines no solo constitucionalmente deseables, sino fundamentalmente protegidos. En este sentido, las ESAL tienen como finalidad complementar las funciones del Estado y ofrecer respuestas innovadoras, capacidades, recursos, conocimientos para la solución de problemas locales y nacionales mediante el suministro de servicios de carácter social con las reglas del derecho privado, con el objeto de prestar un servicio socialmente meritorio, sin fines de lucro.
Los gobiernos alrededor del mundo han reconocido la importancia de las ESAL y es por esto que, de diferentes maneras, han logrado y diseñado diferentes políticas para impactar positivamente en su creación y desarrollo.
En Colombia, dicha importancia encuentra sustento legal en el artículo 103 de la Constitución Política, el cual establece que el Estado deberá´ contribuir en la organización, promoción y capacitación de las asociaciones y entidades sociales, con el objetivo de, entre otras cosas, fortalecer y constituir verdaderos mecanismos de consolidación de la democracia.
Así pues, el sistema tributario ha sido utilizado comúnmente en varias legislaciones como un instrumento para promocionar e impulsar el sector de las ESAL. En este sentido, se ha entendido que la ley -a través del Gobierno- puede o bien (i) otorgar directamente subsidios o recursos para el fortalecimiento del sector; o bien (ii) establecer beneficios tributarios que garanticen no solo un trato preferencial, sino además un aliciente económico para la constitución de entidades con fines sociales.
(…)
A la luz de esto, la reforma tributaria lejos de querer aumentar la carga fiscal de las ESAL y de las entidades del sector solidario, pretenderá fortalecer el Régimen Tributario Especial y garantizar una estructura más sólida, eficiente y transparente que permita solucionar varios de los problemas que actualmente se han reconocido en el contexto colombiano. (…)
1.2 DESCRIPCIÓN
Teniendo en cuenta las problemáticas mencionadas, se señala que todas las entidades sin ánimo de lucro pertenecen al régimen ordinario y solo, de manera excepcional, se puede solicitar la admisión al Régimen Tributario Especial.
En esta medida, el artículo contiene tres medidas de admisión y una que solo podrá ser comprobada una vez la organización ha sido admitida, pero en todo caso es requisito para su permanencia.
Así las cosas, la ESAL podrá ser admitida, siempre y cuando cumplan con los requisitos que se enumeran a continuación:
1. Que se constituyan como Entidad Sin Ánimo de Lucro.
2. Que su objeto social sea de interés general en una o varias de las actividades meritorias establecidas en el artículo 359 del Estatuto Tributario, a las cuales debe tener acceso la comunidad.
3. Que ni sus aportes sean reembolsados ni sus ex- cedentes distribuidos, bajo ninguna modalidad, cual- quiera que sea la denominación que se utilice, ni directa, ni indirectamente, ni durante su existencia, ni en el momento de su disolución y liquidación.” (Subrayado fuera del texto)
Así, las ESAL permiten materializar el interés general a través del acceso a la comunidad, lo cual permite el cumplimiento de los fines establecidos por la Constitución Política, tema analizado en el descriptor 4.1. del Concepto Unificado 481 de 2018:
“Las entidades sin ánimo de lucro justifican su existencia en la medida que ayudan al Estado en el cumplimiento de las finalidades que le han sido atribuidas por el artículo 2o de la Constitución Política de 1991, esto es, servir a la comunidad, promover la prosperidad general y garantizar la efectividad de los principios, derechos y deberes consagrados en la Constitución; facilitar la participación de todos en las decisiones que los afectan y en la vida económica, política, administrativa y cultural de la Nación; defender la independencia nacional, mantener la integridad territorial y asegurar la convivencia pacífica y la vigencia de un orden justo. (…)” (Subrayado fuera del texto)
En este punto se destaca la forma como a través del sistema tributario se ayuda en la promoción de estas entidades, resaltándose los beneficios establecidos mediante ley para garantizar no solo un trato preferencial, sino además un aliciente económico para la constitución de entidades con fines sociales, lo cual se concreta en el Régimen Tributario Especial del impuesto sobre la renta y complementarios. Este objetivo debe entenderse articulado con el desarrollo de actividades en el territorio nacional, en cumplimiento del mandato constitucional.
Sobre la base de lo anteriormente expuesto, se tiene que las ESAL (corporaciones, fundaciones y asociaciones) que deseen pertenecer al Régimen Tributario Especial del impuesto sobre la renta y complementarios y, por ende, acceder al tratamiento diferencial que este otorga, esto es, el carácter exento del beneficio neto o excedente, siempre que se destinen al cumplimiento de su objeto social y, de manera residual una tarifa reducida del 20% cuando resulten excedentes gravados, deben desarrollar sus actividades en el territorio nacional.
En este punto es oportuno reiterar que las ESAL tienen como principal finalidad complementar las funciones del Estado y suministrar servicios de carácter social con las reglas del derecho privado, con el objeto de prestar un servicio socialmente meritorio, sin fines de lucro, al que tenga acceso la comunidad (que físicamente se encuentra en el territorio nacional).
Para este Despacho, tanto el artículo 19 del Estatuto Tributario como el Título VI del Libro Primero de este Estatuto, que desarrolla lo previsto para el Régimen Tributario Especial del impuesto sobre la renta y complementarios, se deben interpretar bajo los parámetros señalados en la Exposición de Motivos de la Ley 1819 de 2016 y, en esa medida, lo dispuesto en la ley y el reglamento se cumple únicamente cuando el desarrollo de las actividades meritorias tiene lugar en el territorio nacional, pues solo así es claro que la comunidad podrá tener acceso a las mismas.
Así las cosas, se concluye que con el desarrollo de la actividad meritoria por fuera del territorio colombiano no se entiende cumplido el requisito establecido en el numeral 2 del artículo 19 del Estatuto Tributario. Por ende, en ese caso no se entenderán cumplidos, en su totalidad, los requisitos establecidos en la ley y el reglamento para el acceso al Régimen Tributario Especial del impuesto sobre la renta y complementarios. En ese sentido, el no cumplimiento de estos requisitos podrá dar lugar a la pérdida de los beneficios del Régimen Tributario Especial, a la luz del artículo 364-3 del Estatuto Tributario.
Nótese que lo anterior también se tendrá que ver a la luz del artículo 364-1 del Estatuto Tributario, el cual dispone “En ningún caso se reconocerá la aplicación del Régimen Tributario Especial a aquellas entidades que abusando de las posibilidades de configuración jurídica defrauden la norma tributaria que sería aplicable, o que mediante pactos simulados encubran un negocio jurídico distinto a aquel que dicen realizar o la simple ausencia de negocio jurídico”.
Finalmente, se adjunta para conocimiento de la peticionaria el Oficio No. 001505 del 27 de enero de 2020, donde se explicó el tratamiento del parágrafo del artículo 357 del Estatuto Tributario en relación con la exigencia de ejecutar acciones directas en el territorio nacional de cualquier actividad meritoria, para efectos de la determinación del beneficio neto o excedente.
En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“técnica”–, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.
Atentamente,
NICOLÁS BERNAL ABELLA
Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)
Dirección de Gestión Jurídica
UAE- Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales
|
