Tributario

 

ELIMINACIÓN CONTABLE DE AJUSTES POR INFLACIÓN (II)

 

 

Antecedentes de las mediciones de los precios cambiantes  IAS 15

 

Al no tener vigencia actualmente el estándar 15 sobre mediciones de los precios cambiantes,  se contextualiza su eliminación con los antecedentes que motivaron esta decisión y de allí se trazarán las perspectivas del caso colombiano.

 

Se reconoció que la problemática de los precios cambiantes fueron una fuente de asimetrías en la información presentada en los estados financieros de propósito general, y por ello en 1981 se establecieron alternativas y metodologías para reconocer estas variaciones, inicialmente en el Estándar Internacional de Contabilidad 6 (IAS 6 – siglas en inglés), luego reemplazado por el número 15 (IAS 15) y finalmente eliminada su aplicación a partir del 1 de enero de 2005.

 

Algunos comentarios de los organismos internacionales encargados de elaborar los estándares internacionales de contabilidad, para proponer su eliminación fueron los siguientes:

 

“En su reunión de octubre de 1989, el Consejo del IASC aprobó la siguiente declaración, para añadir a la NIC 15: “El consenso internacional respecto a la revelación de información financiera para reflejar los efectos de cambios en los precios, que se preveía cuando se emitió la NIC 15, no se ha alcanzado. Por ello, el Consejo del IASC ha decidido que no es necesario que las empresas revelen la información exigida en la citada NIC 15, para que sus estados financieros cumplan con las Normas Internacionales de Contabilidad. No obstante, el Consejo del IASC aconseja a las empresas que presenten tal información, debiendo en tal caso revelar la información sobre las partidas requeridas por la NIC 15” (IAS 15 – Eliminada – Subrayas fuera de texto)

 

“En el Proyecto de Norma del IASB, el Consejo consideraba la declaración anterior y observaba que: “Como se indicaba anteriormente, las entidades no tienen que aplicar las NIC 15. Asimismo, el Consejo entiende que son pocas las entidades, si las hay, que apliquen la NIC 15. Por otra parte, el Consejo no cree que deba exigirse a las entidades revelar información para reflejar los efectos de cambios en los precios en el entorno económico actual.” (IAS 15 – Eliminada – Subrayas fuera de texto).

 

“Las contestaciones al Proyecto de Norma estaban de acuerdo con el razonamiento del Consejo y proponían derogar la NIC 15. Siguiendo la revisión de las propuestas, el Consejo decidió derogar la NIC 15 para los periodos anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2005.” (IAS 15 – Eliminada – Subrayas fuera de texto).

 

Si bien es cierto, desde 1989 se propuso que la aplicación de IAS 15 no era necesaria, solo a partir del 1 de enero de 2005 se formaliza su eliminación total.

 

¿Significa que las entidades “no reconocerán” las variaciones en los precios cambiantes al medir sus activos, pasivos y patrimonio a partir de la eliminación de IAS 15?

 

Por supuesto que sí deben reconocer dichas variaciones en los precios, solo que para incorporar estos efectos en los diferentes hechos económicos, el organismo internacional de contabilidad encargado de emitirlos, IASB (por sus siglas en inglés), ha actualizado, reformado y contextualizado, en cada uno de los estándares internacionales de contabilidad, variadas alternativas de medición, que reconozcan de manera razonable los comportamientos económicos del entorno.

 

Economías hiperinflacionarias IAS 29

 

Las mediciones contables en economías hiperinflacionarias generan varias dificultadas, entre las cuales se destacan el reconocimiento inicial, los reconocimientos posteriores y la comparación de información con períodos anteriores.

 

El estándar internacional 29, resalta en su alcance que “no resulta útil, en el seno de una economía hiperinflacionaria, presentar los resultados de las operaciones y la situación financiera en la moneda local, sin someterlos a un proceso de reexpresión. En este tipo de economías, la unidad monetaria pierde poder de compra a un ritmo tal, que resulta equívoca cualquier comparación entre las cifras procedentes de transacciones y otros acontecimientos ocurridos en diferentes momentos del tiempo, incluso dentro de un mismo periodo contable.” (Subrayado fuera de texto).

 

¿Cuándo estamos frente a una economía hiperinflacionaria?. El Estándar internacional no establece una tasa absoluta, sino las condiciones del entorno macroecómico que predicen una situación de inestabilidad en los precios:  “(a) la población en general prefiere conservar su riqueza en forma de activos no monetarios, o bien en una moneda extranjera relativamente estable; además, las cantidades de moneda local obtenidas son invertidas inmediatamente para mantener la capacidad adquisitiva de la misma; (b) la población en general no toma en consideración las cantidades monetarias en términos de moneda local, sino que las ve en términos de otra moneda extranjera relativamente estable; los precios pueden establecerse en esta otra moneda; (c) las ventas y compras a crédito tienen lugar a precios que compensan la pérdida de poder adquisitivo esperada durante el aplazamiento, incluso cuando el periodo es corto; (d) las tasas de interés, salarios y precios se ligan a la evolución de un índice de precios; y (e) la tasa acumulada de inflación en tres años se aproxima o sobrepasa el 100%.”.

 

No sobra advertir que el indicador de mayor peso es el de incremento en los precios por encima del 100% en un período de tres años.  Sin embargo, las demás consideraciones resultan como indicios o premoniciones previas a las condiciones de inestabilidad generalizada en los precios.  También influye sobre manera la estabilidad política y los desajustes macroeconómicos.

 

A continuación haremos algunas relaciones lógicas entre los estándares IAS 15 y IAS 29, con la salvedad que estas apreciaciones son del autor y no tienen autorización de IASB.  Sin embargo, permitirán orientar algunas decisiones en el caso de Colombia. Luego haremos otras consideraciones útiles para mejorar el contexto del tema y es el relacionado con los efectos de las variaciones de las tasas de cambio de la moneda extranjera de IAS 21.

 

En IAS 15, ya derogada, se proponían los siguientes enfoques generales de medición: 1- Enfoque de poder adquisitivo general, 2- Enfoque de costo corriente y 3- Combinación de poder adquisitivo general y de costo corriente.

 

El enfoque del poder adquisitivo general, también denominado costo histórico reexpresado,  supone la reexpresión de algunas o todas las partidas de los estados financieros en función de los cambios en el nivel general de precios, bajo el supuesto que las reexpresiones de las partidas en función del nivel general de precios cambian la unidad de cuenta, pero no la base subyacente al proceso de medición.

 

El enfoque de costo corriente, permite diferentes métodos para el reconocimiento inicial y posterior de los hechos económicos. Según el antiguo IAS 15 era en general el costo de reposición como la base principal de  medición. También establecía que si el costo de reposición fuese mayor que el valor neto realizable y que el valor presente, se utiliza como base de medida el mayor valor de entre estos dos últimos.  Hoy por hoy, el valor razonable es la medición de mayor utilización en los estándares internacionales de contabilidad, sin ser la única

 

De estos enfoques como se dijo no hubo consenso en las metodologías de su aplicación.  Sin embargo, basados en los mismos,  IAS 29, en el evento de existir hiperinflación, para la actualización de la información, establece dos metodologías 1- Actualización de estados financieros con mediciones a costo histórico y 2- Actualización de estados financieros con mediciones a costo corriente.

 

Las partidas medidas a costo histórico requieren ser reexpresadas, para lo cual se utiliza un índice que refleje los cambios en los precios, mientras que las partidas medidas a costo corriente no requieren ser reexpresadas.  Todas las partidas de ejercicios anteriores requieren ser reexpresadas, independientemente que hubieren sido medidas a costo histórico o a costo corriente. 

 

De lo anterior se concluye que el costo histórico reexpresado solo tiene aplicación en una economía hiperinflacionaria, mientras que el costo corriente, puede ser utilizado en situaciones de hiperinflación o en economías estables.  Dado que la mayor parte de los estándares internacionales de contabilidad vigentes, abandonaron las mediciones basadas en el costo histórico de manera exclusiva, resultaría imperfecta cualquier propuesta generalizada basada en esta medición.

 

 

Cordialmente,

 

 

GABRIEL VÁSQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

Socio impuestos BAKER TILLY COLOMBIA

 

Bucaramanga, 8 de Mayo del 2006

 

E-mail: [email protected]

 

 

Clases de usuarios

Zona Franca de Santander S.A. es Usuario Operador,  y está autorizada para dirigir, administrar, supervisar, promocionar y desarrollar una o varias Zonas Francas, así como para calificar a sus usuarios, que pueden ser lo siguientes:

Usuarios Industriales de Bienes, como personas jurídicas instaladas exclusivamente en la ZF de Santander SA o en otras Zonas Francas.  Están autorizadas para producir, transformar o ensamblar bienes mediante el procesamiento de materias primas o de productos semielaborados.

Usuarios Industriales de Servicios, como personas jurídicas autorizadas para desarrollar,exclusivamente, en la ZF de Santander SA o en otras Zonas Francas, entre otras, las siguientes actividades:

1. Logística, transporte, manipulación, distribución, empaque, reempaque, envase, etiquetado o clasificación; 2. Telecomunicaciones, sistemas de tecnología de la información para captura, procesamiento, almacenamiento y transmisión de datos, y organización, gestión u operación de bases de datos; 3. Investigación científica y tecnológica; 4. Asistencia médica, odontológica y en general de salud; 5. Turismo; 6. Reparación, limpieza o pruebas dé calidad de bienes; 7. Soporte técnico, mantenimiento y reparación de equipos, naves, aeronaves o maquinaria; 8. Auditoria, administración, corretaje, consultoría o similares.

Usuarios Comerciales, como personas jurídicas autorizadas para desarrollar actividades de mercadeo, comercialización, almacenamiento o conservación de bienes, en la ZF de Santander  S.A. o en otras Zonas Francas.  Este usuario no tiene el beneficio tributario de la tarifa reducida en renta.

Transacciones entre la ZF de Santander SA, el Territorio Aduanero Nacional TAN, y el resto del mundo

 

 

 

 

 

 

 

De conformidad con el Estatuto Aduanero, la introducción a Zona Franca Permanente de bienes procedentes de otros países por parte de los usuarios no se considerará una importación (en el gráfico denominamos “introducción”), y sólo requerirá que los bienes aparezcan en el documento de transporte consignados a un usuario de la zona, o que el documento de transporte se endose a favor de uno de ellos. (Artículo 394 Estatuto Aduanero).

Los movimientos de entradas (exportación) y salidas (importación) de bienes, entre la ZF de Santander SA y el TAN, son registrados,  controlados e informados a la autoridad tributaria como usuario operador.  

En otras palabras, si estoy fuera de la Zona Franca (ZF) pero dentro del país, y vendo a empresas ubicadas en la (ZF) y a ésta misma, es una exportación, porque se considera fuera del territorio aduanero nacional (TAN), de igual manera, las empresas que están dentro de ZF, pueden vender dentro del país (importación) o hacia el resto del mundo (exportación).

El mayor beneficio es poder operar con insumos y tecnologías extranjeras, dentro del país en la ZF de Santander SA, sin necesidad de efectuar los trámites de importación y sin los costos de nacionalización. Luego exportar hacia el resto del mundo. Industrias con vocación exportadora, como confecciones, calzado, orfebrería, marroquinería, carne en canal, entre otras, están en la lista de inversionistas obligatorios.

Algunos de los posibles usos que tendrá la ZF de Santander S.A., son equivalentes al desarrollo dado a zonas francas en otras partes del mundo con similares características como en el caso de Uruguay, donde alternativamente se han clasificado los siguientes potenciales: 1- Centro logístico. a) Para proveedores de logística que operan a escala regional dentro de América Latina. b)   Para empresas multi-nacionales que desean centralizar su  centro de distribución de productos. 2- Para empresas con múltiples oficinas en la región que deseen alinear sus actividades internas de manera de incrementar su eficiencia operativa y reducir costos: a) Actividades de Back Office; b) Centro de Atención al Cliente; c) Marketing; d) Centro de Soporte al Empleado; e) Consolidación de la facturación; f) Centralización de servicios contables.   3- Biotecnología. 4- Call center. 5- Consultoría y auditoría. (Latin American Conference – Tax Forum – Recife Diciembre 2009 – Baker Tilly Uruguay).

 

Cordialmente,

GABRIEL VÁSQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

Socio impuestos BAKER TILLY COLOMBIA

Bucaramanga, 20 de Noviembre del 2009

E-mail: [email protected]  

 

Que   beneficio  fiscal tendría mi sociedad si ella produjera yvendiera en colombia  como seria el comportamiento laboral  de las personas a contratar    por ser una zona franca la parte contable se rige por normas internacionales   la zona franca es solo para comerciantes  la facturación  de zona franca es igual  a la  normal que se utiliza en el comercio  como va hacer el comportamiento de los medicamentos en zona franca    

 

EFECTOS TRIBUTARIOS DE LA ADOPCIÓN DE NORMAS INTERNACIONALES

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO

EFECTOS TRIBUTARIOS POR LA ADOPCIÓN NIIF´s EN VENEZUELA Y COLOMBIA Dentro del marco del VI encuentro colombo-venezolano de contadores públicos realizado en la ciudad de Mérida Venezuela el pasado 1 y 2 de julio de 2005, se discutió el entorno de aplicación de Normas Internacionales de Información Financiera NIIF´s en el sector privado y público de los dos países. Se contó con la participación de más de 700 profesionales y estudiantes. Uno de los tópicos de estudio es el relacionado con el impuesto a las ganancias y consecuentemente el recaudo tributario, habida cuenta que el resultado contable es el punto de partida para determinar las bases de imposición en la mayoría de los países, incluido el caso de Colombia y Venezuela. Por nuestro país presentó la ponencia central el CP GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO –Presidente del Instituto Nacional de Contadores Públicos de Colombia- y por Venezuela el CP ALIRIO PEÑA MOLINA –Presidente del Colegio de Contadores Públicos del Estado de Mérida-. Características de la regulación contable En Venezuela la emisión de normas de contabilidad está a cargo de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela FCCPV a diferencia de Colombia que está a cargo del Estado. En Venezuela, el legislador le dio carácter vinculante a los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados PCGA, pues, según lo establecido en el artículo 91 de la Ley de Impuesto sobre la Renta LISLR, los contribuyentes están obligados a llevar su contabilidad de acuerdo con PCGA. Sin embargo, la legislación tributaria plantea una metodología específica para realizar los Ajustes por Inflación API, -aún cuando ésta se haya derivado de la Directriz de Principios de Contabilidad DPC-10- y para la valoración de inventarios. Estas dos situaciones son consideradas como intromisiones del Estado a través de la legislación tributaria en la contabilidad mercantil. En Colombia, para efectos fiscales, la contabilidad de los comerciantes deberá sujetarse al título IV del libro I, del Código de Comercio, es decir PCGA aplicables en el país. Artículo 773 Estatuto Tributario. Impacto por la adopción de NIIF´s en el resultado fiscal en Venezuela Dado que en Venezuela las últimas DPC´s, han sido formuladas en función de un alto grado de inclinación hacia las NIIF´s y que, de acuerdo con DPC-0, estas se aplicarán supletoriamente en ausencia de una DPC que explique las formas de contabilizar algunos eventos que se susciten, por tanto, “pareciera” en una primera aproximación (según el Lic. Alirio Peña), que la adopción de las NIIF´s no va afectar significativamente el resultado fiscal; “esta afirmación, se fundamenta, con algunas excepciones, en la autonomía de la normativa contable respecto a la normativa tributaria”. Dado que no existen fundamentos de investigación sobre la aparente autonomía de la normativa contable, destacó el licenciado Peña que se hace necesario realizar un análisis más detallado, serio, responsable y profundo, acerca del posible impacto que pudiera generar la implementación de las NIIF´s en materia de ISLR y en general, en materia tributaria. “Este hecho, generó un plano de discusión en el evento bastante amplio en cuanto a que, si la adopción de las NIIF´s produce un cambio significativo en la información contable, quiere decir, que también se afectaría el resultado fiscal, por cuanto, la base para la determinación del enriquecimiento neto gravable a los fines del ISLR, es la utilidad contable. Igualmente, hay que analizar la adopción de estas normas en el contexto global, pues, esta puede influir en la determinación de la renta mundial, de las personas naturales y jurídicas residentes en Venezuela.” NIIF 12 – Impuesto a las ganancias En el caso de Venezuela la NIIF 12 se aplicaría en sustitución de la DPC-3 actualizada. Existen algunas diferencias entre las dos normativas en el reconocimiento de activos por impuestos diferidos. En las discusiones del evento se reconoció que la aplicación de este estándar es de baja rigurosidad en el caso de Venezuela. Igual situación se observó en Colombia, país que no aplica la actual NIIF 12 y por tanto utiliza el enfoque de resultados y no el de balance en la determinación de impuestos diferidos por diferencias temporarias. Impacto por la adopción de NIIF en el resultado fiscal en Colombia De acuerdo con las investigaciones adelantadas por la UNAB y UNICONGRESO en este tema dirigidas por el CP Vásquez Tristancho junto con el CP Emilio Berruti de Argentina, se ha demostrado la hipótesis instrumental “Cambios en la información contable producen cambios en la información fiscal”. Frente a modificaciones en la regulación contable, incluida la eventual adopción de NIIF´s, existen cambios en la recaudación, pues, para el sector privado cambiarán las bases sobre las cuales se determinan las ganancias contables, las cuales, constituyen la base para llegar a la ganancia fiscal, mediante un sistema de depuración determinado por la Ley Fiscal en los casos de Colombia y Argentina, también observados en el caso de Venezuela. Dado que la principal fuente de financiamiento del Gobierno Colombiano son los impuestos administrados por la autoridad tributaria del gobierno central, que representan un 15% (2004) como proporción del PIB, de los cuales, el 44,8% (2004) corresponde a impuesto a las ganancias, aportado en un 95% (2004) por personas jurídicas; esto hace que una eventual adopción de las NIIF´s afectarían las finanzas públicas de manera estructural. Los resultados de las investigaciones realizadas por Vásquez y Berruti (2005), serán presentados como ponencia nacional en el marco de la Conferencia Interamericana de Contabilidad que se celebrará en Brasil en el próximo octubre de 2005. Este estudio servirá de marco de referencia para el estudio en otros países que decidan la adopción de las NIIF´s, como el caso de Venezuela, donde se demostró que no existe una total autonomía en la normativa contable y que los casos de intersección entre las dos regulaciones pueden llevar a modificar el recaudo tributario. Dejamos como testimonio de agradecimiento a los colegas de Venezuela, especialmente el Presidente del Colegio de Contadores del Estado de Mérida, CP Alirio Peña Molina, por el fraternal recibimiento y dedicación a los participantes de Colombia en este importante evento binacional. Cordialmente, GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO Columnista Vanguardia Liberal Bucaramanga, 3 de julio de 2005

 

 

 

GABRIEL VÁSQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

Socio impuestos BAKER TILLY COLOMBIA

Bucaramanga, 20 de Noviembre del 2009

E-mail: [email protected]    

 

Santander ya tiene en su territorio Zona Franca Permanente. Aprobada la declaratoria de existencia por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales como Usuario Operador de la misma, se cumplieron con rigor entre otros requisitos, el Plan Maestro de Desarrollo General de Zona Franca aprobado y el concepto favorable emitido por la Comisión Intersectorial de Zonas Francas. Como Usuario Operador deberá dedicarse exclusivamente a las actividades propias de dichos usuarios y tendrá los tratamientos especiales y beneficios tributarios una vez sea autorizado como tal.

La Zona Franca de Santander S.A., es un macro proyecto, que liderará el desarrollo de la región en la medida que pretende integrar los beneficios de la sinergia empresarial que necesariamente produce el mejor sitio de ubicación y donde todos tenemos los mismos objetivos empresariales: De hacerse conocer por la comunidad nacional e internacional como empresario exitoso, de búsqueda y expansión hacia los mercados internacionales, de llegada de inversionistas internacionales, de contactos con las autoridades de otros países y del mismo Colombia de manera directa, de apoyo institucional a través de la Cámara de Comercio de Bucaramanga y de los gobiernos nacional, departamental, municipal incluido Floridablanca y Bucaramanga, de transferencias de tecnologías, de apoyo financiero con capital de riesgo a través de la banca de inversión, donde no necesariamente hay que comprar los terrenos o instalaciones para instalarse como usuario industrial de bienes o de servicios, de ahorrar impuestos y trámites de importación y exportación de bienes, entre otras grandes ventajas.

Santander tiene una ubicación estratégica que le otorga una diferenciación importante en costos de logística,  en el comercio nacional e internacional, en la medida que se ubica en una zona de apoyo de distribución entre el centro del país, el norte, el occidente y Venezuela. La infraestructura vial del departamento conectaría de manera ágil a Santander con la Costa Atlántica, Medellín, Bogotá, situación de privilegio para el intercambio comercial con Venezuela. Adicional, en la zona de impacto directo se ejecutan íconos de inversión en infraestructura como la represa del río Sogamoso, los centros turísticos de la Mesa de los Santos, Cañón  de Chicamocha y el mismo embalse de la represa hidroeléctrica más grande de Colombia, por sumas superiores a US 1.400 millones de dólares.

No estar en la Zona Franca de Santander es perder la oportunidad de crecer a nivel regional, nacional e internacional.

Qué es una Zona Franca?

“Una zona franca es un territorio delimitado de un país donde se goza de algunos beneficios tributarios, como el no pago de derechos de importación de mercancías o el no cobro de algunos impuestos. Muchos gobiernos de países establecen zonas francas en regiones apartadas o extremas con el fin de atraer capitales y promover el desarrollo económico de la región. En las zonas francas suelen crearse grandes centros de compra y se instalan con frecuencia, también, industrias maquiladoras o almacenes especiales para la mercancía en tránsito. A veces son llamadas puertos libres, por una analogía con los puertos libres conocidos desde hace mucho tiempo: los puertos libres de tasas aduaneras o con regulaciones de tasas favorables.” http://es.wikipedia.org/wiki/Zona_franca (Consultada 30 de noviembre de 2009).

De acuerdo con la legislación de Colombia, Ley 1004 de 2005, “La Zona Franca es el área geográfica delimitada dentro del territorio nacional, en donde se desarrollan actividades industriales de bienes y de servicios, o actividades comerciales, bajo una normatividad especial en materia tributaria, aduanera y de comercio exterior. Las mercancías ingresadas en estas zonas se consideran fuera del territorio aduanero nacional para efectos de los impuestos a las importaciones y a las exportaciones.”

Esta regulación que fuera aprobada para motivar el desarrollo económico del país, busca entre otros objetivos los siguientes: 1. Ser instrumento para la creación de empleo y para la captación de nuevas inversiones de capital. 2. Ser un polo de desarrollo que promueva la competitividad en las regiones donde se establezca. 3. Desarrollar procesos industriales altamente productivos y competitivos, bajo los conceptos de seguridad, transparencia, tecnología, producción limpia, y buenas prácticas empresariales. 4. Promover la generación de economías de escala. 5. Simplificar los procedimientos del comercio de bienes y servicios, para facilitar su venta.

Son usuarios de Zona Franca, los Usuarios Operadores, los Usuarios Industriales de Bienes, los Usuarios Industriales de Servicios y los Usuarios Comerciales.

 

 

GABRIEL VÁSQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

Socio impuestos BAKER TILLY COLOMBIA

Bucaramanga, 12 de Enero del 2010

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Variaciones no autorizadas del patrimonio

Como mecanismo de control para la correcta liquidación del impuesto de patrimonio, se propone como inexactitud sancionable en los términos del artículo 647 del E.T., es decir al 160% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, determinado en la liquidación oficial, y el declarado por el contribuyente o responsable, derivado de “la realización de ajustes contables y/o fiscales, que no correspondan a operaciones efectivas o reales y que impliquen la disminución del patrimonio líquido,…”.

En Colombia no había normas que sancionaran las disminuciones del patrimonio líquido, a diferencia de la mayoría de legislaciones tributarias del mundo.  Se propone en la Ley 1370 de 2009 un control en relación con el impuesto al patrimonio (Art. 298-5 E.T.).

¿Qué son operaciones efectivas o reales? Técnicamente (contabilidad comercial y contabilidad fiscal), las que se pueden documentar y validar con hechos externos al ente y que adicionalmente no obedecen a manipulaciones tendientes a disminuir el impuesto de patrimonio.  Esta interpretación desde luego muy subjetiva, dará lugar a un sin número de controversias, en casos como por ejemplo autorizaciones de disminuciones del capital pagado, escisiones, fusiones, pérdidas por transacciones extraordinarias, entre múltiples posibles causas de una disminución patrimonial.

La norma menciona los siguientes mecanismos que pueden ser investigados como hechos no justificativos de una disminución patrimonial, adicional a los hechos irregulares mencionados en el artículo 647 del E.T.: 1- Omisión o subestimación de activos, 2- Reducción de valorizaciones, o de ajustes o reajustes fiscales, 3- La inclusión de pasivos inexistentes o de provisiones no autorizadas o sobreestimadas; de los cuales se derive un menor impuesto a pagar.

Dado que se establecerán programas especiales de control de parte de la autoridad tributaria, una recomendación oportuna es documentar absolutamente todas las conciliaciones patrimoniales entre la contabilidad comercial y la contabilidad fiscal, especialmente los cierres de año 2009 y 2010, de donde se tomarán los datos para las investigaciones futuras.

Explicación Formal de las variaciones del patrimonio

A continuación repetimos parte de la validación técnica que será muy útil en caso de sustentación ante la autoridad tributaria de cualquier variación negativa del patrimonio fiscal. (Texto completo publicado por la red de Vanguardia Liberal octubre de 2008 “Comparación Patrimonial I y II”).

El patrimonio líquido tanto contable como fiscal, se determina restando del patrimonio bruto (activos contables) poseído por el contribuyente en el último día del año, el monto de las deudas (pasivos contables) a cargo del mismo, vigentes en esa fecha.

Como puede observarse el patrimonio líquido, es una diferencia entre activos y pasivos, los cuales tienen formas específicas de medición o valoración  en materia contable y fiscal por utilizar bases comprensivas distintas. Igual ocurre con ingresos, costos y deducciones.

En la tabla número 1, se presentan las posibles justificaciones de las variaciones patrimoniales, las cuales se pueden sustentar de dos formas:  a) Por las variaciones entre activos y pasivos de un período a otro o b) por las variaciones netas del patrimonio de un período a otro.

 

Tabla 1. Variaciones patrimoniales entre períodos
Variable	Período base	Período final	Variación
1) Activos:
1.1) Corriente	AC0	AC1
1.2) No corriente	ANC0	ANC1
1.3) Total Activos	A0	A1	VA = A1-A0
2) Pasivos:
2.1) Corriente	PC0	PC1
2.2) No Corriente	PNC0	PNC1
2.3) Total pasivos	P0	P1	VP = P1-P0
Patrimonio líquido(1-2)	K0	K1	K1-K0 = VA + VP
VA = variación Activos; VP = Variación pasivos; VA + VP (Valores absolutos); K = Patrimonio Líquido.

 

A su vez, la estructura interna del patrimonio tiene los siguientes componentes principales: a) Los aportes de capital b) Los resultados c) El superávit de capital.  Las variaciones en términos absolutos de activos y pasivos, también se pueden sustentar a través de las variaciones de los componentes del patrimonio antes descrito, es decir, los nuevos aportes o retiros de capital de las sociedades (diferentes de las reclasificaciones internas del patrimonio, tales como la capitalización de reservas o de la capitalización de la revalorización del patrimonio), las utilidades o pérdidas del período, las valorizaciones entre otros.

 

 

GABRIEL VÁSQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

Socio impuestos BAKER TILLY COLOMBIA

Bucaramanga, 4 de Enero del 2010

E-mail: [email protected]

 

Con la Ley 1370 del 30 de diciembre de 2009, se prolonga el impuesto al patrimonio, esta vez con una modalidad diferente a la establecida en la Ley 1111/06, toda vez que se causa una sola vez, con el patrimonio líquido al 1 de enero de 2011, pero con una tarifa en dos niveles (2.4%: $ 3.000 - $5.000; 4,8%: $ 5.000 o más – millones), que se cobrará en 8 cuotas iguales durante 2011, 2012, 2013 y 2014 (dos por año).

A continuación varios comentarios sobre entidades no sujetas y depuración de la base imponible.

Entidades no sujetas al impuesto

Por definición de los sujetos y de la base imponible: 1- Quienes no sean  personas jurídicas, naturales o sociedades de hecho, 2- Quienes no sean contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta y 3- Quienes tengan un patrimonio líquido al 1 de enero de 2011 inferior a $ 3.000 millones; no están obligados con este tributo.  Por ejemplo las sucesiones ilíquidas, consorcios, uniones temporales, los no contribuyentes del impuesto a la renta, entre otros.

Adicionalmente, de manera expresa la Ley 1370 determina los contribuyentes que no están obligados con dicho tributo, independiente que tengan la base imponible al 1 de enero de 2011 y por tanto no presentarán la declaración correspondiente: 1- Las corporaciones, fundaciones y asociaciones sin ánimo de lucro, que el objeto social principal y recursos estén destinados a actividades de salud, deporte, educación formal, cultural, investigación científica o tecnológica, ecológica, protección ambiental, o a programas de desarrollo social, y que cumplan los demás requisitos del numeral 1 del artículo 19 del E.T.; 2- Los no contribuyentes establecidos en los artículos 22, 23, 23-1 y 23-2 del E.T.; 3- Los centros de eventos y convenciones en los cuales participen mayoritariamente las cámaras de comercio y los constituidos como empresas industriales y comerciales del Estado o sociedades de economía mixta en las cuales la participación de capital estatal sea superior al 51%, siempre que se encuentren debidamente autorizados por el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo; 4- Las entidades que se encuentren en liquidación, concordato, liquidación forzosa administrativa, liquidación obligatoria o que hayan suscrito acuerdo de reestructuración de conformidad con lo previsto en la Ley 550 de 1999, o acuerdo de reorganización de la Ley 1116 de 2006.

Depuración de la base imponible

La Ley contempla las siguientes exclusiones del Patrimonio Líquido al primero de enero de 2011: 1-  El valor patrimonial neto de las acciones poseídas en sociedades nacionales; 2- Los primeros $ 319.215.000 del valor de la casa o apartamento de habitación; 3- El valor patrimonial neto de los activos fijos inmuebles adquiridos y/o destinados al control y mejoramiento del medio ambiente por las empresas públicas de acueducto y alcantarillado; 4- El valor patrimonial neto de los bienes inmuebles de beneficio y uso público de las empresas públicas de transporte masivo de pasajeros; 5- El VPN de los bancos de tierras que posean las empresas públicas territoriales destinadas a vivienda prioritaria; 6- el valor patrimonial neto de los aportes sociales realizados por los asociados, en el caso de las entidades del sector solidario previstas en la legislación cooperativa.

Ejemplo, si un sujeto obligado tuviera de patrimonio líquido al 1 de enero de 2011 $ 3.100 millones, de los cuales $ 3.000 millones fueran representados en acciones de sociedades nacionales, sería sujeto del impuesto y pagaría sobre $ 100 millones de base imponible ($ 3.100 - $ 3.000). En este caso con tarifa del 2.4%.

Las cajas de compensación, los fondos de empleados y las asociaciones gremiales, la base gravable está constituida por el patrimonio líquido poseído a 1 de enero del año 2011, vinculado a las actividades sobre las cuales tributa como contribuyente del impuesto sobre la renta y complementarios.  Si una Caja es no contribuyente del impuesto a la renta, porque no realiza las actividades gravadas establecidas en el artículo 19-2 del Estatuto Tributario, no es sujeto del tributo, así su patrimonio líquido sea superior a $ 3.000 millones. Quedó pendiente para otra reforma tributaria, que las señale de manera expresa como no contribuyentes del impuesto de renta, cuando no realizan las actividades del artículo 19-2 del E.T.

 

 

GABRIEL VÁSQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

Socio impuestos BAKER TILLY COLOMBIA

Bucaramanga, 25 de Enero del 2010

E-mail: [email protected]

En la segunda modalidad denominada  activos conjuntos, cada uno de los partícipes tiene derechos sobre los bienes adquiridos en común y, a menudo, tienen la propiedad conjunta.  En la contabilidad de cada partícipe se reconoce la parte convenida de los costos y gastos realizados para operar el activo y de los beneficios económicos esperados.  Los partícipes tienen responsabilidad individual o conjunta sobre las obligaciones que se deriven del acuerdo de colaboración.

La tercera modalidad denominada empresa conjunta, se da cuando la asociación se realiza a través de la constitución de un ente económico independiente de los partícipes, en cuyo caso éstos ejercen un control conjunto, por lo cual no tienen derechos sobre los activos individuales, ni sobre las obligaciones originadas por gastos del negocio.  En su lugar, cada partícipe tiene derecho a una parte de los resultados de las actividades.  (Circular 06-11 de 2005)

En la práctica la de menor complejidad de operar es la denominada de operaciones conjuntas, en la medida que aparentemente no habría contabilidad comunitaria. Sin embargo, cuando el tipo contractual es una Unión Temporal o Consorcio, este ente pudiera emitir factura por los ingresos de cada uno de los partícipes e incluso ejecutar gastos por cuenta de los mismos. Ya no resultan tan independientes y separables las transacciones a reconocer por parte de los integrantes; aparecerán cuentas relacionadas con la operación, tales como cartera y pasivos con proveedores, que deberán ser reconocidas individualmente según el porcentaje de participación, si este fuere el caso.

La contabilidad en cuentas de orden

Propone el instructivo de la Superintendencia de Sociedades, el reconocimiento de las cuentas en participación (socio gestor) y de los contratos de administración delegada (mandatario), de todas las cuentas de balance y de resultado dentro de las cuentas de orden, derivadas de dichos acuerdos o contratos (Contabilidad paralela).

La propuesta aunque tiene sustento en las normativa actual del 2650 de 1993, no está expresamente regulada en la norma técnica conceptual de referencia que es el 2649 de 1993, con lo cual volvemos a la crítica de la regulación contable en Colombia, de explicar los hechos económicos a través de códigos contables.

En cuentas de orden se administrarán también los impuestos derivados del contrato, a pesar de estar a nombre propio y no de terceros.  Por ejemplo, las retenciones por pagar, las retenciones a favor, los IVAs generados y descontables, los impuestos al consumo, los impuestos territoriales.

Esta regulación propuesta de la contabilidad comercial, en materia fiscal tendrá una contabilidad paralela para el reconocimiento de los impuestos asociados con los contratos de colaboración, los cuales deberán consolidarse de manera “extracontable”.  Sumar las retenciones practicadas en cuentas de balance con las practicadas en cuentas de orden (que también son de balance pero reconocidas en la contabilidad paralela), en cada uno de los períodos de las obligaciones fiscales.  Si es retención practicada mensual, si es IVA bimestral y si es retención a favor anualmente.

En el caso de algunos contratos de administración delegada, que son contratos de mandato, existen aplicaciones diferentes del negocio de la construcción de obra como el caso de la administración de bienes inmuebles en las inmobiliarias. El control en cuentas de orden, de éste que sería el negocio principal en una empresa de arrendamientos, es una nueva contabilidad, que exige parametrización y registros separados.  Ahora bien, según los tipos de contratos, pudiera ocurrir que existan inmuebles recibidos en cuentas de balance e inmuebles recibidos en cuentas de orden. 

En casos prácticos, son infinitas los vacíos del tratamiento en cuentas de orden, que deberá corregir en la aplicación cada usuario.  Algunos ejemplos: El prorrateo del IVA común; el reconocimiento de varios contratos de administración delegada de manera simultánea en una sola contabilidad de cuentas de orden, lo cual resultaría de menor control que si se llevaran directamente en cuentas de balance; el reconocimiento de depreciaciones de bienes propios en cuentas de balance y gastos comunes entre diferentes contratos pero en las cuentas de orden; los activos y pasivos por fuera del balance, a nombre propio que deberán ser reportados en medios magnéticos; entre otros mil ejemplos.  

 

 

GABRIEL VÁSQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

Socio impuestos BAKER TILLY COLOMBIA

Bucaramanga, 18 de Enero del 2010

E-mail: [email protected]

 

La Superintendencia de Sociedades mediante Circular Externa 115-000006 del 23 de Diciembre de 2009, estableció el procedimiento contable para el reconocimiento, medición, presentación y revelación de las operaciones económicas derivadas de la celebración de contratos de colaboración, también denominados acuerdos conjuntos, bajo las modalidades de Consorcios, Uniones Temporales, Cuentas en Participación y Contratos de Administración Delegada celebrados entre particulares o entre éstos y el Estado.

Varias consideraciones merecen el análisis de esta Circular Externa.  La primera es que ya comienzan las entidades de control a aplicar la Ley 1314 de 2009, en convergencia con las normas internacionales de contabilidad y utiliza la técnica de regulación que identifica el reconocimiento, medición, presentación y revelación como componentes independientes que deben ser tratados en una normativa.  Esta técnica de regulación internacional también deberá ser utilizada por cualquier organismo que desarrolle instrucciones contables a partir de la expedición de la Ley 1314, en especial la DIAN cuando trate de situaciones que puedan tener efectos directos e indirectos en materia tributaria.  Así se facilitará en el futuro la comparabilidad entre las normativas contable y fiscal, y podrán establecerse con precisión las diferencias, asimetrías y distancias entre estas dos bases comprensivas, como dos cosas distintas, así existan intersecciones las cuales deberán identificarse con precisión. Sin embargo esta Circular no incluye lo tributario como lo aclaramos a continuación.

La segunda es que se trata de una instrucción contable que no incorpora los efectos fiscales.  Interpretamos que es competencia de otras instituciones del Estado (DIAN), pero también creemos que es para comenzar a separar los mundos de la contabilidad fiscal de la contabilidad comercial. No es una tarea fácil la búsqueda de esta independencia por la práctica tan arraigada en los países con tradición del derecho latino de la Europa Continental. Abordaremos en este contexto algunas problemáticas derivadas de las implicaciones fiscales de esta circular, que aunque no están incorporadas si están presentes en cada una de las operaciones que se realizan, como por ejemplo el tratamiento paralelo de IVA en cuentas de orden y cuentas de balance, en todos los casos de mandato y de cuentas en participación.

La tercera es que el soporte técnico que comienza la Superintendencia de Sociedades, en aplicación de la Ley 1314 de 2009, marca una nueva era en la dinámica doctrinaria en materia contable, que sustentará las discusiones con mayor precisión ante los estrados judiciales, cuando en materia de contabilidad y aseguramiento se presenten controversias, que las habrá y con frecuencia muy alta, no solo entre particulares, sino también en posiciones encontradas con el mismo Estado, bien sean con los organismo de control y con la misma autoridad tributaria, a pesar de la búsqueda de la autonomía entre la normativa contable y fiscal, que es un desarrollo futuro pero no la práctica actual.

Modalidades de negocios

En la economía global son múltiples, complejas y flexibles las posibilidades para desarrollar negocios, no solo en lo local sino en materia de negociaciones internacionales. Todos ellos requieren de formatos jurídicos que se reconocen en cada jurisdicción bajo diferentes alternativas, siendo ya regular el de reflejarcontratos atípicos cuanto no se ajustan a ninguna de las regulaciones establecidas en la legislación de un país.

En la circular se plantean diferentes formas y estructuras dependiendo de los derechos y obligaciones que surgen del acuerdo contractual.  Para los denominados contratos de asociación, se proponen tres clases de participación: 1) operaciones conjuntas 2) Activos conjuntos y 3) empresas conjuntas. A continuación describimos algunos elementos de cada uno de ellos.

Una operación conjunta la define como un acuerdo que implica el uso de activo y otros recursos de los partícipes, destinados a realizar una actividad comercial o empresarial, como es el caso de fabricar y vender productos. Como cada uno de los partícipes utiliza sus propios bienes y asume sus propias obligaciones e incurre en costos y gastos, el acuerdo deberá establecer las reglas económicas de la distribución y liquidación del negocio.

En la próxima entrega continuamos con la descripción de activos conjuntos y empresas conjuntas.  Luego presentaremos algunas referencias fiscales y posibles dificultades en su aplicación por la regulación contable propuesta.

GABRIEL VÁSQUEZ TRISTANCHO
Columnista Vanguardia Liberal
Socio impuestos BAKER TILLY COLOMBIA
Bucaramanga, 1 de Febrero del 2010
E-mail: [email protected]

 

Para ilustrar mejor el caso de los aportes a la seguridad social en salud, pensiones y riesgos profesionales, seleccionamos el mismo sector de la salud para ilustrar la aplicación del Decreto 129 de 2010 del Estado de Emergencia Social, sobre control a la evasión de aportes, que a su vez podría ser replicado en otras situaciones con relaciones económicas complejas, tales como la construcción, agroindustria, entre otras.

El ámbito de aplicación de la norma sería sobre los “contratos de prestación de servicios” y las partes involucradas en el mismo, en relación con los aportes al sistema de protección social (Artículo 1 D 129/03). Las posibles clases de contratación en el sector salud podrían ser las siguientes: 1- Con personas naturales: 1.1 Servicios no calificados 1.2 Servicios calificados (profesionales independientes) 2- Con personas jurídicas: 2.1 Servicios no calificados 2.2 Servicios calificados (profesionales independientes), 2.3 Trabajo asociado (sector solidario). 3- Otras modalidades: Contratos de asociación sin personalidad jurídica: 3.1 Cuenta en participación, 3.2 Administración delegada, 3.3 uniones temporales, 3.4 consorcios, 3.5 convenios de asociación.

Otro elemento que podría generar confusión es quienes son los trabajadores independientes y el ámbito de aplicación, como cosa diferente de los contratos de servicios. El artículo 2 del Decreto 2800 de 2003, en el contexto de los aportes de riesgos profesionales, los definió de la siguiente manera: “Para efecto de la aplicación del presente decreto, se entiende como trabajador independiente toda persona natural que realice una actividad económica o preste sus servicios de manera personal y por su cuenta y riesgo, mediante contratos de carácter civil, comercial o administrativo, distintos al laboral.” Obsérvese que incluye aplicaciones en lo comercial, dando cabida a contratos de cuenta en participación por ejemplo.

El D 129/03 establece varios controles para hacer efectivo el cumplimiento del pago de aportes al sistema de protección social: 1- Sobre la celebración y cumplimiento de las obligaciones derivadas de contratos de prestación de servicios, 2- Sobre la facturación emitida por los trabajadores independientes o contratistas y 3- Sobre la deducción por pagos a trabajadores independientes.

Posibles referencias cruzadas en la información de base para el control de los aportes surgen cuando hay subcontratación entre una persona natural, una jurídica e incluso otras modalidades como los contratos de asociación. En el gráfico 1 se observa cómo un proveedor de servicio puede contratar a su vez otros sujetos. En otras palabras, no siempre la relación entre trabajador independiente y contratante es directa y única en cuanto a la prestación de servicio de salud se refiere.

Uno de los controles principales consiste en exigir “que se relacione en la factura, o cuenta de cobro, el número o referencia de la planilla de pago de los aportes respectivos.”

Ejemplo: Si una IPS contrata con una persona natural que a su vez contrata con una persona jurídica, la prestación de un servicio, ¿esta persona natural exigiría a la persona jurídica que indique el número o referencia de la planilla de los aportes?. Entonces ¿cual relaciona en su factura? Las propias (si las hubiere) mas las que relaciona el subcontratista persona jurídica?. Son válidas las referencias a aportes de otro subcontratista? O simplemente se señala que hay otras entidades en la cadena de prestación del servicio?

Ahora bien si el contratista es una persona jurídica, ¿deberá relacionar las planillas de los aportes?. En una IPS podrían ser mas de 200 subcontratistas profesionales independientes personas naturales más otras personas jurídicas mas los contratos de trabajo.

 

 

GABRIEL VÁSQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal
Socio impuestos BAKER TILLY COLOMBIA

Bucaramanga, 12 de Febrero del 2010

E-mail: [email protected]

 

 

Aunque la Superintendencia de Sociedades trata como de la misma categoría los contratos de colaboración, a los que también denomina acuerdos conjuntos, bajo las modalidades de Consorcios, Uniones Temporales, Cuentas en Participación y Contratos de Administración Delegada; existen estudios que diferencian los “contratos de asociación sin personalidad jurídica” los cuales agrupan todos los antes descritos (clase), de los “contratos de colaboración” (subclase), éste último incluye entre otras especies los Consorcios y Uniones Temporales. (Universidad Javeriana, José Andrés Romero Tarazona, Régimen Tributario aplicable a los Consorcios y Uniones Temporales en Colombia, Bogotá 2002).

Resulta importante diferenciar los mundos de los “convenios de asociación” del de los “contratos de colaboración”, sobre todo en materia tributaria, por varias razones: 1- La legislación tributaria tiene como sujeto pasivo de determinadas obligaciones a los consorcios y las uniones temporales, la especie, pero no al género. Esta deficiencia del legislador dificulta el tratamiento tributario de otras especies bajo las modalidades de contratos de colaboración, tales como los convenios de asociación (Ley 489 de 1998 Artículo 96), los convenios especiales de cooperación (Decreto 393 de 1991 Artículo 1), u otros contratos específicamente denominados genéricamente como “contratos de colaboración”, utilizados en diferentes modalidades de negocios en el sector de la construcción, agrícola, en asociaciones con inversionistas extranjeros, entre otros. 2- Las cuentas en participación y los contratos de administración delegada, tienen bajo responsabilidad de un socio gestor o de un mandatario, todas las obligaciones tributarias por las actividades inherentes al contrato, con lo cual el sujeto pasivo está claramente definido y aunque pudieran existir algunas dificultades por tratamientos tributarios específicos derivados de transacciones entre las partes, no quedan vacíos jurídicos por posibles subclasificaciones de dichos contratos.

Es imperativo entonces diferenciar los espacios jurídicos derivados de los contratos de asociación sin personalidad jurídica (clase), los contratos de colaboración (subclase) y los consorcios y las uniones temporales (las especies).

Si en un contrato de colaboración se tipifican responsabilidades tributarias, como es lo lógico si operan en Colombia, bajo cualquiera de las especies hoy conocidas, entonces habría que por analogía o por deficiencia legislativa aplicar la legislación sobre Uniones Temporales y Consorcios. Esta alternativa genera una incertidumbre entre las partes y pudiera incluso llegar a abortar cualquier modalidad que no sea el consorcio (actividades desarrolladas conjuntamente por todos los asociados) o la unión temporal (participación claramente definida de cada asociado). De facto, frente a una ausencia de reglas específicas en materia tributaria, algunos inversionistas no le juegan al mundo de las interpretaciones, menos cuando se trata de posibles litigios en materia fiscal.

Las obligaciones formales de los consorcios o uniones temporales tiene varias aristas no siempre muy claras. En impuesto a la renta, no son responsables por no tener personalidad jurídica, con lo cual, los partícipes asumen dicha obligación, incluyendo cada uno en su denuncio rentístico los correspondientes ingresos, costos y deducciones. Quedaron por fuera los activos y pasivos derivados del contrato colaboración, aunque se incluyen por razones técnicas, la ley no los contempla. (Artículo 18 E.T.)

Algunas responsabilidades como IVA y retención en la fuente son asumidas directamente por los consorcios o uniones temporales, siempre y cuando, sea en cabeza de éstos que se ejecuten las actividades. Viene una de las ambigüedades, y es que una entidad que no tiene personalidad jurídica, asume directamente las obligaciones de facturar, cobrar IVA, retener cuando pague, presentar medios magnéticos (si factura), pero todo en cabeza y a nombre de cada uno de los integrantes del contrato de colaboración. Entre otras razones por ello tiene RUT.

Ahora bien, si uno de los partícipes o integrantes del contrato de colaboración es quien asume la responsabilidad de administrar la ejecución del contrato o actividad, bajo su nombre, entonces tendría dentro de su contabilidad obligaciones tributarias derivadas del contrato de colaboración y debería identificar los correspondientes ingresos, costos y deducciones, de cada uno de los integrantes, al igual, por razones técnicas, de los activos y pasivos asignados. Este caso no fue planteado por la Superintendencia de Sociedades, a menos que se permita al partícipe responsable llevar una contabilidad separada, como lo sugiere el instructivo, aunque no sea el propio consorcio el que facture, pague, retenga, entre otras responsabilidades. Por otro lado, varios contratos de colaboración tendrían cada uno contabilidad independiente? Sería la regla lógica.