Tributario

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO
Columnista Vanguardia Liberal
Socio Impuestos Baker Tilly Colombia
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Bucaramanga, 22 de mayo de 2012

DE UNA IMAGEN NEGATIVA SE PASARÁ A UNA DISCUSIÓN TÉCNICA DE LA REFORMA TRIBUTARIA 2012

Criticar desde afuera es muy fácil. Pero la propuesta de reforma tributaria 2012 del actual Gobierno, con los anuncios que hizo el mismo Señor Presidente, con el debido respeto, de “hacer chillar a los ricos”, y las presentaciones preliminares al mejor estilo Robin Hood moderno, tanto del Ministro de Hacienda como del Director General de la DIAN, mas otros comentarios que se hicieron públicos y que no vale la pena ni siquiera repetir, con relación a sectores muy importantes de la economía nacional e incluso con asesores tributarios, no fue un buen comienzo para socializar los elementos técnicos de la propuesta de cambios en las principales fuentes de recaudo del sistema tributario de Colombia.

Al 2011 el 83% del recaudo nacional lo representan dos tributos: Renta e IVA.  Luego no es difícil proyectar que la concentración de la reforma será alrededor de estos dos impuestos. Sin embargo, es de anotar que se ha reducido desde el 2009 su participación en el total, al pasar del 85%  al 84% (2010), lo cual podría representar una tendencia negativa y que no es producto de un portafolio de impuestos que los remplacen, donde todo lo contrario, tanto el impuesto de patrimonio como el gravamen a los movimientos financieros, tienden a desaparecer en el mediano plazo.

Por otro lado, el actual sistema presenta una polarización marcada en los aportantes de los dos impuestos principales, donde cerca del 80% lo hacen los grandes contribuyentes.

El gobierno le puso nombre de mujer al enfoque de la propuesta: ELISSA, cuyas primeras letras representan Equidad, Limpieza, Simplicidad, Seducción, Adaptación a estándares internacionales.

Según los analistas del Gobierno, el presupuesto de Equidad se basa en las siguientes premisas: 1- Evitaremos que los que ganen menos paguen mas impuestos, 2- Evitaremos que se abuse de esquemas legales que usan algunas empresas para no pagar sus impuestos, 3- Cambiaremos la situación actual para evitar que los que mas ganan se queden con los beneficios tributarios, 4- Combatiremos las trampas que surgen de los tratamientos tributarios especiales.

Cada beneficio tributario existente se pensó en un momento en el tiempo para desarrollar algunos mecanismos de reactivación económica. Grandes inversiones, como las del sector avícola, hotelero, zonas francas, cultivos de mediano y tardío rendimiento, para solo citar unas pocas, se realizaron con base en las exenciones ofrecidas en algún momento político, social y/o económico.  No resulta entonces coherente que al principio de un nuevo gobierno los inversionistas deban sufrir si continuarán vigentes los ahorros financieros basados en normas tributarias.  Por ello los contratos de estabilidad jurídica, que en algo suplieron el tener que “negociar” políticamente cada vez que haya cambios en la administración central.

Un tema que no aparece en la presentación que hace el Ministerio de Hacienda es el relacionado con los procesos de convergencia hacia normas internacionales de información financiera y que pudieran tener efectos en la recaudación una vez entren en vigencia. Conocimos de la comunicación del Consejo Técnico de la Contaduría donde presenta una posición de neutralidad tributaria de dicho proceso de convergencia, la cual debiera revisarse en virtud de las normas aplicables por remisión expresa, supletiva o renvío, que en un futuro afectarán las bases fiscales.

Lo primero en señalar es que en los textos no originales de la reforma conocidos a través de los medios, el gobierno mantiene la posición de intervenir en la regulación contable fiscal, la cual después de la Ley 1314 de 2009, solo tiene efectos tributarios. La contabilidad comercial tendrá como base las normas internacionales de contabilidad. Existe entonces un vacío conceptual sobre el real alcance de intervención fiscal en la contabilidad comercial.  

Necesarísimo que se incluya un dictamen fiscal, para diferenciar los trabajos de aseguramiento de la información basada en normas internacionales de contabilidad de la información basada en la regulación fiscal. Siendo dos cosas diferentes que el futuro, como van las cosas tendrán mayores distancias, este es un punto que debiera estudiarse de manera coherente con las sanciones a contadores públicos.

Otros temas mas precisos podremos comentarlos una vez conozcamos el texto de discusión oficial, tales como las pretendidas devoluciones de impuestos, la limpieza del estatuto tributario, entre otros miles de asuntos por resolver en materia tributaria. Por ejemplo, definir la naturaleza tributaria de las cajas de compensación cuando no realizan actividades industriales ni de mercadeo.

MODELO DE DEPENDENCIA PARCIAL POR APLICACIÓN NIIF EN COLOMBIA

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO
Columnista Vanguardia Liberal
Socio Impuestos Baker Tilly Colombia
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Bucaramanga, 16 de mayo de 2012

Presentamos nuestra intervención en las  XXXVI JORNADAS COLOMBIANAS DE DERECHO TRIBUTARIO celebradas durante los días 15 al 17 de febrero de 2012 en la Ciudad de Cartagena, en el marco de la presentación del tema “Derecho contable y tributación”, con ponencia principal del profesor español Andrés Báez Moreno.

Primero un saludo muy especial al profesor Báez y felicitarlo por su exposición. También deseo darle mis agradecimientos por haber citado nuestro trabajo de investigación sobre Efectos Hacendísticos por aplicación NIIF en el caso de Colombia, presentado en estas jornadas en el año 2009 y antes de expedir la Ley 1314 de 2009.

Un tema tan complejo abordarlo en corto tiempo es imposible.  Trataré de resumir algunas ideas centrales alrededor de la regulación contable comercial y las posibles intersecciones con la regulación contable fiscal.

Primero, Colombia no tiene, ni ha tenido un modelo de autonomía total.  Ha sido, desde 1986, de dependencia parcial. Incluso, nos atrevemos a afirmar, que luego de la Ley 1314 de 2009 en Colombia, tal como se redactó el artículo 4, bajo el título de “Independencia y autonomía de las normas tributarias frente a las de contabilidad y de información financiera”, es en realidad un modelo de dependencia parcial, habida cuenta que se permite con restricciones la aplicación de NIIF  en materia fiscal, bien por remisión o bien por aplicación supletoria o renvío, cuando la ley tributaria así lo determine.

Antes de 1986 no existía un reglamento de contabilidad comercial y debido a la influencia del modelo con enfoque macroeconómico de la Europa Continental, las principales regulaciones de dicha contabilidad comercial en cuanto a reconocimiento, medición y presentación de algunos hechos económicos, se conocieron a través de leyes de impuestos.

A partir de 1986 y tal vez con mayor rigurosidad en 1993, el modelo contable comercial, comenzó a tener una relativa independencia de las normas fiscales.  Sin embargo, coexistieron, normas remisorias y de aplicación supletiva o renvío,  en ambos  sentidos, es decir, desde la contabilidad comercial hacia la contabilidad fiscal y viceversa.

A partir de la Ley 1314 de 2009, las que ya quedaron totalmente eliminadas, fueron las normas remisorias y  de aplicación supletiva o renvío, desde la contabilidad fiscal hacia la contabilidad comercial.  Entonces, solo quedan, con las restricciones e interpretaciones futuras, las aplicaciones de las NIIF en la contabilidad fiscal.

Una situación, igualmente compleja por definir es la contabilidad fiscal, luego de implementar el modelo NIIF en Colombia. Por una coincidencia profesor Báez, en unos artículos publicados por mi durante el mes de octubre de  2011, denominé “Frankenstein contable fiscal”, publicados en varios portales nacionales e internacionales y otras publicaciones técnicas, muy similar a como Usted lo denominó en su ponencia.  Expuse entonces, que la contabilidad fiscal, al  tener una base comprensiva independiente de la contabilidad comercial, quedaría como una colcha de retazos, que en el mediano plazo dificultaría las conciliaciones contables y fiscales y el seguimiento de determinados rubros, como por ejemplo el costo histórico ajustado a diciembre 31 de 2006 mas los reajustes fiscales, que irá a ser comparado con el valor razonable de NIIF. Coexistirían entonces dos contabilidades, la comercial y la fiscal, cada una por su lado.  Esto haría muy complejo cualquier proceso de reconstrucción histórica y/o de conciliaciones, entre la contabilidad comercial y la contabilidad fiscal.

Difícilmente podría sustentar un investigador que en Colombia la aplicación de NIIF no tendría ningún efecto fiscal.  Hay normas expresas e incluso de aplicación  supletiva o renvío, que así lo determinan, y de la lectura sistémica de la Ley 1314 de 2009, se observa claramente que el modelo contable actual continuará vigente en determinados eventos de aplicación anticipada por ejemplo, y que las normas contables que habla la legislación fiscal, en el futuro, luego de aplicar NIIF, no podrían hacer referencia exclusivamente a las normas que existieron antes de la expedición de las nuevas NIIF, es decir aplicar algo ya inexistente, lo cual, sencillamente sería completamente absurdo.

Finalmente, otro tema relacionado con los estándares internacionales de nuestra profesión es el tema de aseguramiento, también complejo desde el punto de vista tributario, el cual deberá abordarse en un futuro con la misma rigurosidad con que se han trabajado las tesis de las bases comprensivas contables y fiscales.

Nuevamente profesor Báez mil gracias por su exposición.

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO
Columnista Vanguardia Liberal
Socio Impuestos Baker Tilly Colombia
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Bucaramanga, 9 de mayo de 2012

LIBROS DE CONTABILIDAD: OBLIGATORIOS Y AUXILIARES

Algunas confusiones se continúan presentando en las compañías a partir de la expedición del DL 0019 de enero de 2012, mediante el cual elimina de la obligación de registrar los libros de contabilidad y los de juntas directivas de sociedades mercantiles.

Según nuestra interpretación, con la modificación propuesta al artículo 56 del Código de Comercio por el DL 019 de 2012, tanto los libros impresos físicamente como los archivados electrónicamente, deberán ser objeto de reglamento por parte del Gobierno Nacional.

Mientras esto sucede, la administración de las compañías deberá proceder a establecer los controles necesarios para garantizar y demostrar las condiciones de identidad, integridad, preservación, seguridad, almacenamiento, continuidad y registro, tal como sucede en el sistema documentado que se aplica a los elementos materiales probatorios (EMP) y elementos físicos (EF), de la cadena de custodia. (Resolución 06829 de Diciembre de 2003 – Fiscalía General de la Nación).

Y no es para menos, habrá tantos inconvenientes por los cambios no autorizados a la información, posterior a la emisión de los estados financieros, que podrían llevar incluso a situaciones de tipo penal por falsedad en documento privado. Luego, el tema de la conservación adecuada y su posterior reproducción, resulta siendo un problema delicado tanto para quien certifica como para quien dictamina los estados financieros.

Para los efectos legales, cuando se haga referencia a los libros de comercio, se entenderán por tales los que determine la ley como obligatorios y los auxiliares necesarios para el completo entendimiento de aquéllos. (Artículo 49 Código de Comercio).

No hay norma expresa que establezca cuales son los libros obligatorios y cuales auxiliares, aunque del artículo 125 del DR 2649 de 1993, se puede inferir unos y otros. Veamos.

Según esta norma, los estados financieros deben ser elaborados con fundamento en los libros en los cuales se hubieren asentado los comprobantes.

Los libros deben conformarse y diligenciarse en forma tal que se garantice su autenticidad e integridad. Cada libro, de acuerdo con el uso a que se destina, debe llevar una numeración sucesiva y continua. Las hojas y tarjetas deben ser codificadas por clase de libros.

Atendiendo las normas legales, la naturaleza del ente económico y a la de sus operaciones, se deben llevar los libros necesarios para:

1. Asentar en orden cronológico todas las operaciones, bien en forma individual o por resúmenes globales no superiores a un mes. (Libro diario). 2. Establecer mensualmente el resumen de todas las operaciones por cada cuenta, sus movimientos débito y crédito, combinando el movimiento de los diferentes establecimientos. (Libro mayor y balances).

3. Determinar la propiedad del ente, el movimiento de los aportes de capital y las restricciones que pesen sobre ellos. (Libro de accionistas). 4. Permitir el completo entendimiento de los anteriores. Para tal fin se deben llevar, entre otros, los auxiliares necesarios para conocer las transacciones individuales, códigos o series cifradas que identifiquen las cuentas, control de movimiento de mercancías, conciliación de estados financieros básicos con otras bases comprensivas  (Libros auxiliares). 5. Dejar constancia de las decisiones adoptadas por los órganos colegiados de dirección, administración y control del ente económico. (Libro de actas de asambleas y juntas directivas).

En estricto sentido, deberá diseñarse una metodología de salvaguarda, que permita asegurar que los libros obligatorios, no sufran modificaciones después de expedir los estados financieros.  En nuestra opinión son diferentes las técnicas de control para los libros físicos de las técnicas  para los archivos electrónicos.

Habida cuenta que sería urgente un reglamento sobre este tema, que no ha sido expedido a la fecha (Mayo 9 de 2012), la responsabilidad de la custodia y protección de los libros es de la administración de la entidad.  Por su parte, los contadores públicos, con responsabilidades sobre los estados financieros por aseguramiento de la información, bien sea como revisores fiscales o auditores externos, deberán dejar evidencia de la calidad y seriedad de esta protección.

Algunas medidas preliminares, deberán implementarse en cumplimiento de rigurosos protocolos para asegurar la cadena de custodia. Sobre los libros físicos, mínimo hojas foliadas y numeradas con anterioridad a su impresión, con control estricto y marcas de protección que no permita su reproducción fraudulenta. Los archivos electrónicos, mientras se establece la firma digital, una vez se generen los libros oficiales definitivos, el sistema debería marcar los archivos de los períodos anteriores como no modificables, es decir que no se pueda hacer inserción sobre ellos.    

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO
Columnista Vanguardia Liberal
Socio Impuestos Baker Tilly Colombia
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Bucaramanga, 1 de mayo de 2012

CAMBIOS EN LEASING FINANCIERO Y EN RETENCIÓN A INDEPENDIENTES

Mediante Ley 1527 del 27 de abril de 2012, en una norma que estableció el marco general para la libranza o descuento directo, se dictaron otras disposiciones que no tienen nada que ver con el tema principal y fueron los de revivir nuevamente el leasing financiero como leasing operativo para efectos fiscales y la modificación de la retención para algunos independientes.

Leasing financiero como operativo

Como toda una novela rosa, que todavía no tiene final según nuestra interpretación, se ha manejado el tema del leasing financiero.  Primero, en 1995 convirtieron en Colombia por arte de magia el leasing financiero en leasing operativo, tanto para la contabilidad comercial  como para la contabilidad fiscal. Segundo, a partir de julio del  2009 con la expedición de la Ley 1314 de convergencia hacia NIIF, las normas contables fiscales, solo tienen efectos fiscales, luego dicha regla de doble propósito ya no sería aplicable en los estados financieros. Tercero, en 2014 los grupos 1 y 3 (o 2015 para los de aplicación voluntaria) cuando entren en vigencia las NIIF, continuará la asimetría en la medición y presentación de dichos activos adquiridos mediante contratos leasing financiero, entre la contabilidad comercial y la contabilidad fiscal.

El mecanismo que permitía desde 1995 tratar el leasing financiero como operativo, fue eliminado por la Ley 1111 de 2006, con la adición del parágrafo cuarto del artículo 127-1 del Estatuto Tributario, el cual estableció que a partir del 1 de enero del 2012 debieron someterse al tratamiento de activo/pasivo, los activos adquiridos bajo esta modalidad contractual de financiamiento y por tanto se eliminó la ficción fiscal de imputarlos como deducción a través de la cuota de abono a capital mas los costos de financiamiento.

La Ley 1527  de 2012 derogó el citado parágrafo 4 del artículo 127-1 antes citado. Significa que vuelve a revivir a partir de su vigencia, el 27 de abril de 2012, que los nuevos contratos de leasing financiero firmados, el valor cancelado por cuota de capital más los costos de financiamiento, de acuerdo con las normas vigentes sobre esta materia, sean tratados como deducción para efectos fiscales.

Igualmente, revive el leasing financiero como operativo en proyectos de infraestructura al derogar el parágrafo del artículo 89 de la Ley 223 de 1995.

Los contratos firmados entre enero 1 y abril 26 de 2012, tendrán el tratamiento fiscal de activo/pasivo. Los firmados hasta el 31 de diciembre de 2011, continuarán aplicando las reglas vigentes en esa fecha, es decir, dar tratamiento de operativo al leasing financiero en la contabilidad fiscal. 

Retención a independientes

Se resalta que la nueva regla no aplica a los trabajadores independientes que pertenecen al régimen común de IVA ni a los independientes del régimen simplificado cuyos pagos mensuales superen 300 UVT. Estos casos se regirán por las normas generales sobre retención, es decir, una base fiscal del 100% del valor pagado, menos las deducciones permitidas en las normas vigentes, se aplicarán las tarifas de retención según su concepto, que podrían ser del 4%, 6%, 10% u 11%, según corresponda.

Significa que solo beneficia a trabajadores independientes que pertenecen al régimen simplificado, o que cumplan los topes y condiciones de éste régimen cuando no sean responsables de IVA. A su vez, la Ley 1527 no exigió reglamento y por ser norma de procedimiento, se aplica a partir del 27 de abril de 2012 fecha de su expedición.

Los pagos por “prestación de servicios” se someterán a retención, aplicando la tarifa que corresponda según las siguientes reglas: 1- Si la sumatoria mensual no excede de 100 UVT ($ 2.605.000 2012), no están sujetos a retención en la fuente a título de impuesto sobre la renta. 2- Para los pagos superiores a 100 UVT, las tarifas se aplicarán de acuerdo a la tabla presentada a continuación:

Rango UVT

Desde

Hasta

Tarifa

>100

150

2%

>150

200

4%

>200

250

6%

>250

300

8%
  

La base fiscal para aplicar la retención será el 80% del valor pagado en el mes. Adicional sobre esta base especial, se permiten tres deducciones: 1- El valor total del aporte que el trabajador independiente deba efectuar al sistema general de seguridad social en salud, 2- Los aportes obligatorios y voluntarios a los fondos de pensiones y administradoras de riesgos profesionales, y 3- Las sumas que destine el trabajador al ahorro a largo plazo en las cuentas denominadas "Ahorro para Fomento a la Construcción (AFC)".

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO
Columnista Vanguardia Liberal
Socio Impuestos Baker Tilly Colombia
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Bucaramanga, 23 de Abril de 2012

EFECTOS TRIBUTARIOS EN APLICACIÓN VOLUNTARIA NIIF

Sobre el ejercicio de aplicación voluntaria de NIIF, el Decreto 4946 de Diciembre de 2011 ha sido muy preciso en determinar que se trata de un observatorio para medir y evaluar impactos pero sin efectos en las declaraciones tributarias del año 2012.

Los objetivos del ensayo preliminar de aplicación de NIIF planteado en el mencionado Decreto 4946 de 2011, es claro en lo que pretende el gobierno al establecer: “que con el objeto de avanzar en el proceso de convergencia hacia los estándares internacionales de aceptación mundial en materia de información financiera de que trata le Ley 1314 de 2009, es necesario conocer los impactos que conlleva este cambio fundamental en los procesos contables y de divulgación de información empresarial en Colombia, por lo cual se establece un ejercicio de aplicación voluntaria de las Normas Internacionales de Información Financiera – NIIF, los cuales serán analizados por las diferentes autoridades “únicamente” con el propósito de medir si tales estándares internacionales resultan eficaces o apropiados para los entes en Colombia y de determinar las medidas regulatorias que deberán adoptarse, de tal manera que al terminar este ejercicio las obligaciones que se establezcan resulten razonables y acordes a la realidad económica del país.” (Las comillas que resaltamos la expresión únicamente, no son del texto original).

Significa que no hay otra intención que la establecer un observatorio real, en tiempo real, que permita estudiar con fundamento científico, las medidas regulatorias que demanda el ejercicio de cambiar el modelo contable de un país, con legislación en esta materia muy dispersa y porque no decirlo, sin articulación entre los diferentes organismos del Estado que han dejado una colcha de retazos entre mas de 18 Planes Únicos de Cuentas (PUC).

Por otra parte, reiteramos que en materia tributaria no hay ningún efecto durante el año 2012 para las empresas que fueron aprobadas en este ejercicio voluntario. Solamente les obligarán a reportar cuales serían las distancias entre las bases comprensivas de NIIF y las bases comprensivas FISCALES.

¿Cuál sería la contabilidad fiscal una vez estén en vigencia las NIIF?.  Tendríamos que ubicarnos en el 2015 para las empresas con aplicación voluntaria, como lo precisaremos adelante. Para dicho año, es posible que tengamos un verdadero “Frankenstein contable fiscal”, el cual describimos en octubre del año 2011 en dos artículos.

En cuanto al año de entrada en vigencia de las NIIF, el artículo 14 de la Ley 1314 de 2009, estableció lo siguiente:

“Las normas expedidas conjuntamente por el Ministerio de Hacienda y Crédito Público y el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo entrarán en vigencia el 1° de enero del segundo año gravable siguiente al de su promulgación, a menos que en virtud de su complejidad, consideren necesario establecer un plazo diferente.

Cuando el plazo sea menor y la norma promulgada corresponda a aquellas materias objeto de remisión expresa o no reguladas por las Leyes tributarias, para efectos fiscales se continuará aplicando, hasta el 31 de diciembre del año gravable siguiente, la norma  contable vigente antes de dicha promulgación.”

Sea lo primero aclarar que a la fecha (Abril 24 de 2012) las normas sobre NIIF no han sido promulgadas.  El Decreto 4946 de 2011 y correctivo del anterior Decreto 0403 de 2012,  según nuestra interpretación, no pueden entenderse como normas de promulgación de NIIF.

El primer párrafo del referido artículo 14 de la Ley 1314 de 2009, que consideramos no se puede relacionar con la aplicación voluntaria del Decreto 4946, deberá computarse para medir los tiempos de entrada en aplicación de las NIIF, es a partir de la expedición definitiva de las normas respectivas, que se espera ocurra en el 2012. Entonces, a partir del 2012, se determinará el 1 de enero del segundo año gravable, es decir, 2014, año en el cual habrán NIIF y efectos tributarios de las mismas en los casos permitidos por la Ley (Por remisión expresa o supletiva).

Para el caso analizado lo que aplica es el segundo párrafo del citado artículo 14 de la Ley 1314. Significa que la redacción del artículo 7 del Decreto 4946, sobre los “registros contables bajo NIIF para todos los efectos a partir del 1 de enero de 2013”, deberá ser ratificada por la norma que promulgue las NIIF, como de un plazo menor, y por lo tanto, para efectos fiscales, seguirán vigentes las normas contables actuales hasta el 2014, es decir, que si hubieren consecuencias tributarias de las NIIF en los casos permitidos por la Ley (por remisión expresa o supletiva), sería a partir del 2015. 

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

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Bucaramanga, 19 de Abril de 2012

SIN OBLIGACIÓN DE REGISTRAR LOS LIBROS DE CONTABILIDAD

El artículo 28 del Código de Comercio estableció las personas y actos sujetos a registro. En el numeral 7) obligaba a registrar “Los libros de contabilidad, los de registro de accionistas, los de actas de asambleas y juntas de socios, así como los de juntas directivas de sociedades mercantiles;”

Mediante el artículo 175 del  Decreto 0019 del 10 de enero de 2012, el ejecutivo autorizado por el artículo 75 de la Ley 1474 de 2011, orientado a corregir procedimientos y trámites innecesarios de la “administración pública”, simplificó los libros con obligación de registro mercantil del citado numeral 7) de la siguiente manera:

“Los libros de registro de socios o accionistas, y los de actas de asamblea y juntas de socios."

Es decir elimina de la obligación de registrar los libros de contabilidad y los de juntas directivas de sociedades mercantiles.  La razón la desconocemos, pero un trámite que aparentemente era innecesario, podría generar riesgos graves en la veracidad e integridad de la información si no se reglamenta adecuadamente lo que comentaremos a continuación.

A su vez, el mismo Decreto 0019 antes citado, incluye una actualización tecnológica que no existía en los inicios de los años 70 cuando se redactó esta norma, con un párrafo adicional al que existía en el artículo 56 del Código de Comercio:

"Los libros podrán ser de hojas removibles o formarse por series continuas de tarjetas, siempre que unas y otras estén numeradas, puedan conservarse archivadas en orden y aparezcan autenticadas conforme a la reglamentación del Gobierno.

Los libros podrán llevarse en archivos electrónicos, que garanticen en forma ordenada la inalterabilidad, la integridad y seguridad de la información, así como su conservación. El registro de los libros electrónicos se adelantará de acuerdo con la reglamentación que expida el Gobierno Nacional."

Reiteramos que el primer párrafo de la norma antes citada, ya existía y quedó igual, es decir se pueden continuar llevando en medios físicos los libros de contabilidad, bien sea en hojas removibles o series continuas de tarjetas. Lo nuevo es la posibilidad de conservar en archivos electrónicos su información, pero garantizando su inalterabilidad, integridad y seguridad.

Revisemos primero el caso de los libros físicos. ¿Que pasa si no hay obligación de registrar previamente las hojas en blanco en las cuales se puedan asentar las operaciones?  Los podría el comerciante “cambiar”, “modificar”, sin dejar rastro, habida cuenta que es posible volver a imprimir los libros en medios físicos, cuantas veces lo desee. Es un riesgo alto, tanto en materia de aseguramiento de la información (auditoria), como en los asuntos probatorios de impuestos.

Sobre las hojas o tarjetas físicas, la norma original de los años 70 determinó que “puedan conservarse archivadas en orden y aparezcan autenticadas conforme a la reglamentación del Gobierno”.  No conocimos un reglamento sobre la “autenticación”, diferente del sello y control que hacía el registro mercantil. Luego en el futuro, habrá de establecerse de quien será la tremenda responsabilidad, casi notarial, de “autenticar” las hojas de los libros de contabilidad y si se debe hacer de manera previa o posterior a su diligenciamiento.  Creeríamos que debe ser previa, por cuanto posterior, tendría altos riesgos de modificación de los datos consignados en los mismos.

Ahora bien, sobre los libros electrónicos, se estableció una reglamentación para su registro, que no ha salido aún (Abril 19 de 2012).  Lo aparentemente contradictorio es que la obligatoriedad del registro se eliminó del numeral 7 del artículo 28 del Código de Comercio.

Dado que las Cámaras de Comercio ya no están registrando libros de contabilidad, hay algunas situaciones que pudieran generar controversias futuras.  Por ejemplo, que después de la expedición del Decreto 19, se impriman libros de contabilidad de períodos anteriores y se agoten las hojas.  Entonces podría ocurrir que movimientos de antes de enero del 2012, queden incorporados en libros sin registrar. O que haya que anular movimientos del 2011 o incluso en los casos de contabilidades reconstruidas por pérdida de libros.

Una recomendación técnica, mientras se expide el reglamento, es llevar un control, con hojas prenumeradas de  los libros físicos, con una autenticación previa que pudiera ser de la revisoría fiscal.  En el caso de los libros electrónicos, esperar al reglamento sería la mejor opción, o archivarlos con firma electrónica, igualmente sugerimos por la revisoría fiscal.

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO
Columnista Vanguardia Liberal
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Bucaramanga, 11 de Abril de 2012

VERIFICAR APORTES A LA PROTECCIÓN SOCIAL DE INDEPENDIENTES (II)

La tercera norma tributaria es de carácter sancionatorio en relación con la información que se debe suministrar en los formularios de declaración de renta sobre la nómina y los pagos al sistema de seguridad social en salud, pensiones, riesgos profesionales y aportes al SENA, Instituto Colombiano de Bienestar Familiar y Cajas de Compensación, renglones 30, 31 y 32 del formulario 110 para obligados a llevar contabilidad.  Propuso el artículo 28 de la Ley 1393 de 2010, que Las inconsistencias en la declaración del impuesto de renta y complementarios derivadas de la información a que hace referencia el parágrafo 1º del artículo 50 de la Ley 789 de 2002 sobre aportes a la seguridad social será sancionable a título de inexactitud, en los términos del  estatuto tributario.

Expuestas las implicaciones tributarias de lo establecido en la Ley 1393 de 2010, se concluye principalmente, que la falta de reglamentación hasta la fecha (Abril de 2012), hacen que dichas normas queden en suspenso su aplicación, por lo menos en el período fiscal 2011, es decir no habrán  restricciones ni requisitos para la deducción en el impuesto de renta de los costos y gastos por contratos de prestación de servicios con independientes.

Para los contratistas con entidades del sector público, existe el imperativo que para la celebración, renovación o liquidación de contratos de cualquier naturaleza, se requerirá del cumplimiento de parte del contratista de sus obligaciones con los sistemas de salud, riesgos profesionales, pensiones y aportes a las Cajas de Compensación Familiar, Instituto Colombiano de Bienestar Familiar y Servicio Nacional de aprendizaje, cuando a ello haya lugar. Además de las verificaciones que se hacen, incluso, puede llegar la entidad pública a retener por estos conceptos en las liquidaciones de los contratos en caso de constatarse el incumplimiento. (Artículo 50 Ley 789 de 2002).

Otra cosa diferente son las normas de carácter general sobre la seguridad social, y específicamente en lo referente a la obligación de cotizar a pensiones y salud, las cuales se aplican independiente de los controles establecidos o por establecer a través de reglas tributarias.

En lo referente a la obligación de cotizar en pensiones, cuando se acredite derecho a pensión configurado, reconocido y disfrutado a cargo del Colpensiones (antiguo ISS) o de cualquier otra entidad, esta situación exonera del pago de pensiones, de conformidad con lo preceptuado en el inciso 2 del artículo 4 de la Ley 797 de 2003.

Expresa el Dr. Jorge Eduardo Lamo para el caso de cotización a salud sobre los contratos de prestación de servicios, debe efectuarse independiente de su naturaleza civil o comercial.

Dado que las condiciones establecidas en el artículo 26 de la Ley 1393 de 2010 analizado en el artículo anterior, para la  celebración y cumplimiento de las obligaciones derivadas del contrato de prestación de servicios no ha sido reglamentado (abril de 2012), en el caso del sector privado no hay lugar a exigencias derivadas de dicha norma.

Pero regresando nuevamente al tema de los aportes a salud, existe un reglamento vigente para las contrataciones no laborales, que incluiría además del contrato de prestación de servicios otros como el mandato, y es el artículo 23 del DR 1703 de 2002.

“ Para efectos de lo establecido en el artículo 271 de la Ley 100 de 1993, en los contratos en donde esté involucrada la ejecución de un servicio por una persona natural en favor de una persona natural o jurídica de derecho público o privado, tales como contratos de obra, de arrendamiento de servicios, de prestación de servicios, consultoría, asesoría y cuya duración sea superior a tres (3) meses, la parte contratante deberá verificar la afiliación y pago de aportes al Sistema General de Seguridad Social en Salud.

…

En los contratos de vigencia indeterminada, el Ingreso Base de Cotización será el equivalente al cuarenta por ciento (40%) del valor bruto facturado en forma mensualizada.”

Sobre esta norma precisa el Dr. Lamo que cuando el contrato es superior a tres meses, debe además la empresa contratante vigilar el pago de la seguridad social en salud y pensiones ( o en salud  cuando se trata de contratos con pensionados) sobre el valor del contrato (40% del valor a pagar mensualmente).

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO
Columnista Vanguardia Liberal
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Bucaramanga, 1 de Abril de 2012

VERIFICAR APORTES A LA PROTECCIÓN SOCIAL DE INDEPENDIENTES (I)

Durante el año 2010 (mes de julio) se expidió la Ley 1393 con el propósito de promover actividades generadoras de recursos para la salud, evitar la evasión y la elusión de aportes y redireccionar recursos al interior del sistema.

Dado que el país tiene un alto porcentaje de empleo basado en contratos por prestación de servicios, esta norma pretende buscar recursos para la salud con este formato de vinculación no laboral.

Referimos en esta primera parte dos normas específicas de la citada Ley 1393 con relación al tema planteado y sus implicaciones para el período fiscal 2011. En la segunda parte nos referiremos a otro artículo que propone sanciones por inexactitud.

La primera es el artículo 26, la cual establece que “La celebración y cumplimiento de las obligaciones derivadas de contratos de prestación de servicios estará condicionada a la verificación por parte del contratante de la afiliación y pago de los aportes al sistema de protección social, conforme a la reglamentación que para tal efecto expida el Gobierno Nacional.  El Gobierno Nacional podrá adoptar mecanismos de retención para el cumplimiento de estas obligaciones, así como de devolución de saldos a favor”.

Con la colaboración del Dr. Jorge Eduardo Lamo, se puede concluir de esta primera norma lo siguiente: i. Se crea una condición resolutoria de origen legal  de estos contratos,  derivada del no cumplimiento de afiliación y pago al sistema de protección social (esto es, involucra un concepto más amplio que el de seguridad social, que hace prever que se va a extender el concepto a los demás parafiscales). ii. Se refiere a contratos de prestación de servicios, sin discriminación alguna en cuanto a si el contratista es persona natural o jurídica y iii. La aplicación de este precepto se defiere a la reglamentación que del mismo haga el ejecutivo.

La segunda, en materia tributaria es el artículo 27 de la Ley 1393, la cual establece una condición para las deducciones por pagos a trabajadores independientes, adicionando el siguiente parágrafo al artículo 108 del ETN: “ Para efectos de la deducción por salarios de que trata el presente artículo se entenderá que tales aportes parafiscales deben efectuarse de acuerdo con lo establecido en las normas vigentes. Igualmente, para la procedencia de la deducción por pagos a trabajadores independientes, el contratante deberá verificar la afiliación y el pago de las cotizaciones y aportes a la protección social que le corresponden al contratista según la ley, de acuerdo con el reglamento que se expida por el Gobierno Nacional. Lo anterior aplicará igualmente para el cumplimiento de la obligación de retener cuando esta proceda.”

Se observan varias implicaciones fiscales con relación a los contratos por servicios de los trabajadores independientes: i. El verbo rector es verificar, pero en este caso para la procedencia de las deducciones, ii. La norma para su aplicación debe ser reglamentada y a la fecha (abril 2012) no ha sido expedido, con lo cual esta exigencia no procede para el período fiscal 2011, iii. Los dos artículos establecen la posibilidad de retener por parte del contratante los aportes a la protección social.

Otra norma posterior, también sobre reforma del sistema de salud, la Ley 1438 de 2011, estableció en el artículo 51 un sistema de retención en la fuente de aportes al Sistema General de Seguridad Social en Salud, extensible a los demás aportes del sistema de seguridad social, e igual que las normas anteriormente descritas no ha sido reglamentado, por lo cual su aplicación está en suspenso.

Concluye el Dr. Lamo que estas normas no pueden entenderse como desligadas de los preceptos que rigen tanto en materia de pensiones como en  salud, que se consagran en la Ley 100 de 1993 y en lo pertinente la Ley 1438 de 2011, como tampoco puede dárseles el contexto propio de una norma impositiva.

En cuanto a lo segundo es claro, toda vez que el mismo epígrafe citado en el primer párrafo de este artículo, del capítulo que contiene la Ley 1393, alude de manera clara a tratarse de unas normas destinadas a la creación de “medidas en materia de control a evasión y elusión de cotizaciones y aportes”. Esto es, se trata de una materia legislada que es sustancialmente diferente a la de un régimen impositivo.

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO
Columnista Vanguardia Liberal
Socio Impuestos Baker Tilly Colombia
E-mail:  [email protected]
Bucaramanga, 29 de marzo de 2012

SUPERSOCIEDADES INSTRUYE SOBRE PROCESO DE CONVERGENCIA A NORMAS INTERNACIONALES (II)

Necesaria reforma tributaria en la contabilidad fiscal

El tributo con mayores efectos por aplicación de NIIF será el impuesto a la renta. A diferencia de otros países de Latinoamérica, en Colombia dicho impuesto tiene un alto impacto en la determinación de los ingresos corrientes de la nación. Dos tributos explican el 83% del recaudo nacional en los últimos 10 años: Renta e IVA. Sumados estos dos, la estructura es IVA (49,83%) y renta (50,17%).  Esta proporción del 2011, en los años inmediatamente anteriores ha sido volátil, donde en algunos períodos resultó superior IVA y viceversa.  No han sido distantes, es decir la máxima diferencia fue 47,12% renta y 52,88% IVA en el 2003.

Este comportamiento lo que nos indica es la alta sensibilidad del recaudo frente a cualquier cambio, bien sea por tarifas, exenciones, incluso bandas criminales que cometieron fraudes como el del carrusel de las devoluciones de IVA.

No sobra reiterar que está demostrado técnicamente que a partir de la vigencia y aplicación del nuevo modelo de contabilidad comercial, habrá incidencia en la determinación de bases fiscales en la depuración de la renta gravable de algunas áreas importantes, tales como los inventarios, los cargos diferidos, activos intangibles, deterioro de activos, activos biológicos, entre las principales. A su vez, en la contabilidad comercial habrán de reconocerse las diferencias temporarias (impuestos diferidos) que se originarán por las mediciones después del reconocimiento inicial de propiedad planta y equipo, propiedad de inversiones, instrumentos financieros, activos no corrientes mantenidos para la venta, provisiones, reconocimiento de ingresos, para solo mencionar algunas.

Para volver neutra la aplicación de NIIF en la determinación de las bases fiscales, habrá que diseñar cambios en el Estatuto Tributario Nacional vigente, en dos sentidos: 1- Diferir mínimo a cinco años, los impactos directos y 2- Armonizar la redacción de la contabilidad fiscal con las nuevas técnicas de regulación contable comercial.  Este segundo tema es fundamental para no dejar en interpretaciones subjetivas lo ordenado en la ley 1314 de 2009 sobre aplicación supletiva de las NIIF en la contabilidad fiscal. El tiempo para estos ajustes en la normativa fiscal es corto, solamente tendría la autoridad tributaria 2012 y 2013, si la vigencia y aplicación fiscal para los grupos 1 y 3 es 2014, fecha que también está en entredicho.

La aventura de una reforma tributaria sin considerar el nuevo modelo de contabilidad comercial basado en NIIF, va resultar en una tempestad de improvisaciones reglamentarias y leyes anti técnicas, como ocurrió en 1992 cuando se implementó un solo estándar, el de ajustes por inflación; luego resulta fácil imaginarnos lo que va a ocurrir si cambiamos todos las reglas de contabilidad comercial.

Recomendaciones para el proceso de convergencia

Siguiendo la línea de experiencias de convergencia en otros países y de Colombia en la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, la Superintendencia de Sociedades sugiere se sigan tres etapas: 1- Planeación, 2- Transición y 3- Obligatoriedad.

Todas son importantes, pero definitivamente la planeación es crucial para diagnosticas las necesidades previas antes de la transición.  Las principales áreas de trabajo, luego de recorrer un buen número de casos en varios países, nos atrevemos a decir que son los sistemas de información de las industrias y las competencias del personal responsable.

La baja cultura informática de algunas empresas grandes y medianas es impresionante. Es increíble observar todavía modelos de gestión y mediciones de toda la organización,  procesados en hojas de Excel.  Software de contabilidad construido hace 20 años con actualizaciones muy deficientes. Da susto implementar mediciones de deterioro de cartera, propiedad planta y equipo, con controles manuales, sin documentar debidamente y registrados en hojas electrónicas.

La capacitación del personal es inevitable.  Ya algunos profesionales están en la tarea de actualización.  Lo que si hay que tener cuidado son los cursos de “Fast Application”, que en cuatro horas recorren todas las NIIF.  Sin una buena formación conceptual, difícilmente podría un profesional plantear con rigurosidad técnica los miles de problemas que tendrá que resolver.

En la transición solamente deberían existir ajustes mínimos a los sistemas de información, por cuanto habrán dos modelos contables paralelos, el antiguo 2649 de 1993, para solo mencionar cualquier norma local de las más de 300 vigentes, y el de NIIF.

En la etapa de obligatoriedad no hay reversa. Si las etapas anteriores no se cumplieron rigurosamente, los costos de la improvisación serán tan altos, que algunas empresas podrán ver comprometida su operación normal.

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO
Columnista Vanguardia Liberal
Socio Impuestos Baker Tilly Colombia
E-mail:  [email protected]
Bucaramanga, 20 de marzo de 2012

SUPERSOCIEDADES INSTRUYE SOBRE PROCESO DE CONVERGENCIA A NORMAS INTERNACIONALES (I)

Cuando la Superintendencia de Sociedades fija su posición frente a temas contables, es sinónimo de aplicación general en Colombia debido a que cubre el mayor número de empresas del sector real vigiladas por un organismo oficial.

Mediante circular externa 115-000002 de marzo 14 de 2012,  establece las directrices generales de aplicación, grupos en los cuales están divididos los obligados a implementar el modelo contable internacional y etapas del proceso de convergencia.

Son dos los conjuntos de estándares a aplicar: 1-  Los de información más conocidos como NIIF – Normas Internacionales de Información Financiera (IFRS en inglés), que son de tres tipos: 1.1- NIIF plenas, 1.2 NIIF para PYMES,  1.3 Contabilidad simplificada, éste último no es un estándar internacional emitido por IASB; y 2-  NAI – Normas de aseguramiento de la información, que son de cuatro tipos: 2.1- Estándares internacionales de auditoria (ISAs en inglés), 2.2- Estándares internacionales sobre trabajos de revisión limitada (ISREs en inglés), 2.3- Estándares internaciones sobre servicios relacionados (ISRSs en inglés), 2.4- Estándares internacionales sobre trabajos de aseguramiento (ISAEs en inglés), 2.5 Estándares internacionales de control de calidad para estándares del IAASB por sus siglas en inglés del organismo técnico que los expide adscrito a IFAC (siglas en inglés de la Federación Internacional de Contadores).

Mayor divulgación han tenido las NIIF que los estándares de aseguramiento y auditoria, incluso nos atrevemos a decir que igual ha sucedido en la formación de contadores públicos en el caso de Colombia. Con excepción de las firmas multinacionales de auditoria que por obligación se rigen por estas normas en sus trabajos en el país o en cualquier parte del mundo, su estudio y/o aplicación en los trabajos de aseguramiento no es generalizado.

Para su aplicación las empresas se han estratificado en tres niveles: Grupo 1, conocido como emisores de valores y entidades de interés público, al cual se propone adicionar las grandes empresas que sin ser emisores de valores o entidades de interés público, cumplan con los siguientes requisitos adicionales: 1- Subordinada o sucursal de una extranjera que aplique NIIF plenas, 2- Subordinada o matriz de una nacional que aplique NIIF plenas, 3- Importador o exportador, que represente mas del 50% de sus operaciones de comercio exterior y 4- Matriz, asociada o negocio conjunto de una extranjera que aplique NIIF plenas.

Grupo 2, empresas de tamaño grande, que no estén clasificadas en el grupo 1, medianas y pequeñas, y micro empresas con ingresos anuales superiores a 15.000 SMLMV. Grupo 3, personas naturales que cumplan con los requisitos de pertenecer al régimen simplificado de IVA, y micro empresas no clasificadas en el grupo 2.

Grupo 1 aplica NIIF plenas, la transición es en el 2013, Grupo 2 aplica NIIF PYMES, la transición es en el 2014, y Grupo 3 aplica Contabilidad simplificada, la transición es en el 2013.  Las normas de aseguramiento comenzarán, para todos los grupos, a partir del 2013. Podría pensarse que tendría sentido que se hiciera en la misma escala de la aplicación de las normas de información, pero en realidad el modelo internacional de auditoria es urgente que se comience a exigir en Colombia inmediatamente.

La transición en el 2014 de las grandes y medianas empresas tiene sentido tributario. Su obligatoriedad en el 2015, con efectos fiscales, le da un buen espacio a la autoridad tributaria a preparar los ajustes y reformas en todo lo concerniente a la contabilidad fiscal que tendría modificaciones en las bases gravables al aplicar las NIIF. Es el grupo con mayores impactos en el recaudo tributario en renta.

Las microempresas del Grupo 3, que es el de mayor número de empresas, sería donde menos se espera incidencia tributaria, entre otras cosas, porque un modelo de contabilidad simplificada basado en el principio de la causación, no estaría muy lejos de las prácticas contables con fundamento en el Decreto 2649 de 1993, con mediciones basadas en el costo histórico, y por tanto no tendría una incidencia fiscal distante de las bases gravables determinadas hoy en día.

Sin menospreciar la posible incidencia en el recaudo de renta del grupo 1, las bases fiscales del sector financiero son relativamente sencillas de controlar desde el punto de vista de legislación tributaria, debido a que la complejidad en las variables que mayor incidencia tienen en la determinación de la base fiscal del impuesto de renta, están plenamente identificadas.