Tributario

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

Socio de Impuestos Baker Tilly Colombia

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Bucaramanga, 24 de marzo de 2009

Diferencias temporarias – impuestos diferidos

El itinerario lógico del reconocimiento de los impuestos diferidos (efecto) son las diferencias temporarias (causa).  No pudiera existir un impuesto diferido que no tenga origen o mejor explicación en una diferencia temporaria, excepto en el caso de las pérdidas fiscales.

Las diferencias temporarias son las divergencias que existen entre el importe en libros de un activo o un pasivo (contabilidad comercial), y el valor que constituye la base fiscal de los mismos (contabilidad fiscal). Las diferencias temporarias pueden ser:

(a)   diferencias temporarias imponibles, que son aquellas diferencias temporarias que dan lugar a cantidades imponibles al determinar la ganancia (pérdida) fiscal correspondiente a periodos futuros, cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado; o bien

(b)   diferencias temporarias deducibles, que son aquellas diferencias temporarias que dan lugar a cantidades que son deducibles al determinar la ganancia (pérdida) fiscal correspondiente a periodos futuros, cuando el importe en libros del activo sea recuperado o el del pasivo sea liquidado.

El resultado del análisis de las diferencias temporarias, se le aplica la tasa de impuesto correspondiente y da como resultado el impuesto diferido, que pudiera resultar siendo un activo (diferencia temporaria deducible) o un pasivo (diferencia temporaria imponible) según la naturaleza de la diferencia.

De lo anterior se infieren las definiciones siguientes:

a)      Pasivos por impuestos diferidos son las cantidades de impuestos sobre las ganancias a pagar en periodos futuros, relacionadas con las diferencias temporarias imponibles.

b)     Activos por impuestos diferidos son las cantidades de impuestos sobre las ganancias a recuperar en periodos futuros, relacionadas con:

(i)    las diferencias temporarias deducibles;

(ii)  la compensación de pérdidas obtenidas en periodos anteriores, que todavía no hayan sido objeto de deducción fiscal; y

(iii) la compensación de créditos no utilizados procedentes de periodos anteriores.

El gasto (ingreso) por el impuesto a las ganancias comprende tanto la parte relativa al gasto (ingreso) por el impuesto corriente como la correspondiente al gasto (ingreso) por el impuesto diferido.

La medición del impuesto diferido deberá realizarse de conformidad con lo establecido en la NIC 12 párrafos 46 y 47. 

Los pasivos (activos) corrientes de tipo fiscal, ya procedan del periodo presente o de períodos anteriores, deben ser medidos por las cantidades que se espere pagar (recuperar) de la autoridad fiscal, utilizando la normativa y tasas impositivas que se hayan aprobado, o cuyo proceso de aprobación esté prácticamente terminado, en la fecha de balance.

Los activos y pasivos por impuestos diferidos deben medirse empleando las tasas fiscales que se espera sean de aplicación en el período en el que el activo se realice o el pasivo se cancele, basándose en las tasas y leyes fiscales que a la fecha de balance hayan sido aprobadas o prácticamente terminado el proceso de aprobación. 

En Colombia por ejemplo, hasta 2006 la tasa del impuesto sobre la renta era del 35%.  En el 2007 bajó al 34% y a partir del 2008 en adelante en el 33% (ley 1111 de 2006).  Significa que los impuestos diferidos registrados al corte de diciembre de 2008, deberán ser modificados a la nueva tasa que se aplicará en el futuro, es decir el 33%.

Bases fiscales (Bases comprensivas)

Las bases comprensivas de la contabilidad fiscal suelen ser diferentes de las bases comprensivas de la contabilidad comercial.  Estas diferencias dan origen a las diferencias temporarias que finalmente cuando tienen efectos futuros se convierten en impuestos diferidos.

La base fiscal de un activo es el importe que será deducible de los beneficios económicos que, para efectos fiscales, obtenga la entidad en el futuro, cuando recupere el importe en libros de dicho activo. Si tales beneficios económicos no tributan, la base fiscal será igual a su importe en libros.

La base fiscal de un pasivo es igual a su importe en libros menos cualquier importe que, eventualmente, sea deducible fiscalmente respecto de tal partida en periodos futuros. En el caso de ingresos de actividades ordinarias que se reciben de forma anticipada, la base fiscal del pasivo correspondiente es su importe en libros, menos cualquier eventual importe que no resulte imponible en periodos futuros.

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

Socio de Impuestos Baker Tilly Colombia

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Bucaramanga, 17 de marzo de 2009

Diferencias permanentes

Al existir diferencias que tienen efectos futuros entre el reconocimiento y medición de la contabilidad comercial y de la contabilidad fiscal, habrá a su vez algunas diferencias que no tienen ningún efecto futuro. Este último tipo no originan impuestos diferidos y también se le denominan diferencias permanentes.  Tenemos entonces tres tipos de diferencias: Temporarias, temporales y permanentes.  En el siguiente gráfico elaborado por los profesores españoles García y Corona (2004), se presenta bajo la teoría de conjuntos las posibles intersecciones entre ellas.

Para el caso de Colombia los siguientes ejemplos de cada una pueden estar presentes:

(a)   Diferencias permanentes que no son temporarias: 

(i)    Gastos no deducibles,

(ii)  ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional,

(iii) valorizaciones fiscales que no son costo fiscal (Caso del Artículo 272 E.T., valor patrimonial inversión acciones, aportes...),

(b)   Diferencias permanentes que son temporarias:

(i)    Activos ajustados por inflación fiscalmente y no contablemente, nunca se revertirá, solo se recupera al momento de su venta, - los activos depreciables, igual se puede depreciar fiscalmente el ajuste por inflación -, reajustes fiscales sobre activos fijos.

(ii)  Reajustes fiscales de dos clases: 1- Los que fueron registrados directamente contra el patrimonio fiscal ejemplo los de la Ley 75 de 1986, los anteriores a 1991 y los posteriores a 2007 y 2- Los que fueron registrados como ingreso o gasto fiscal en la cuenta de corrección monetaria fiscal, ejemplo los ajustes por inflación de los reajustes fiscales entre 1992 y 2006.

Pudiera interpretarse como contradictorio en el caso colombiano, que algunas diferencias permanentes originen impuestos diferidos, precisamente por ser a su vez temporarias.  Este tipo es muy común en los países donde la contabilidad fiscal permite reconocimientos y mediciones diferentes de la contabilidad comercial.

De acuerdo con NIC 12, todas las diferencias temporales, son también diferencias temporarias, habida cuenta que tuvieron origen por diferencias entre activos y pasivos contables y fiscales. Las diferencias temporarias también se generan en las siguientes circunstancias, las cuales no dan origen a diferencias temporales, aún y cuando la NIC 12 original les daba el mismo tratamiento que a las transacciones que dan origen a diferencias temporales:

(a)   subsidiarias, asociadas o negocios conjuntos que no hayan distribuido todas sus ganancias a la controladora o inversionista;

(b)   activos que se revalúen contablemente, sin hacer un ajuste similar a efectos fiscales; y

(c)   el costo de una combinación de negocios, que es calificada como una adquisición, y por tanto se distribuye entre los activos y pasivos identificables adquiridos, tomando como referencia los valores razonables de estos, sin hacer un ajuste equivalente a efectos fiscales.

Además, existen algunas diferencias temporarias en este nuevo método que no eran diferencias temporales en el antiguo, por ejemplo las que aparecen cuando:

(a)   los activos y pasivos no monetarios de una entidad se miden en su moneda funcional, mientas que la ganancia o pérdida fiscal (y, por tanto, la base fiscal de sus activos y pasivos no monetarios) se determina en una moneda diferente.

(b)    los activos y pasivos no monetarios de la entidad se reexpresan siguiendo la NIC 29Información Financiera en Economías Hiperinflacionarias; o  el importe en libros de un activo o un pasivo difiere, en el momento de su reconocimiento inicial, de su base fiscal correspondiente.

La NIC 12 (revisada 2008) exige a la entidad que proceda a reconocer, con algunas excepciones, bien sea un pasivo por impuestos diferidos o un activo por impuestos diferidos, para todas las diferencias temporarias, con las excepciones discutidas en la norma.

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

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Bucaramanga, 2 de marzo 2009

Introducción

El impuesto a las ganancias en Colombia se denomina impuesto a la renta y complementarios, tiene reconocimiento en dos momentos diferentes: 1- el impuesto a las ganancias del período corriente y 2- el impuesto a las ganancias diferido.  Este último aparece cuando existen efectos futuros en impuestos a las ganancias, derivado dicho efectos en períodos subsiguientes por el tratamiento diferente que tendría en la contabilidad comercial y en las bases fiscales de imposición.

En este artículo profundizaremos sobre el tratamiento de los impuestos diferidos, bajo las normas de contabilidad internacional, en especial la NIC 12.  Adicionalmente incluiremos el modelo australiano para el tratamiento de las diferencias temporarias, que dan origen o explican los impuestos diferidos.

A partir del 2007 con la expedición de la Ley 1111 de diciembre de 2006, en Colombia se separaron la determinación de las ganancias ocasionales de las ganancias ordinarias.  Este hecho puede ocasionar tratamientos de impuestos diferidos en dos sistemas de depuración y bases fiscales diferentes, con lo cual habrá que tener especial precaución, especialmente cuando se trate de propiedad planta y equipos (activos fijos y reajustes fiscales en la contabilidad fiscal).

Antecedentes de la NIC 12 y situación del caso de Colombia

Han existido dos métodos para reconocer los impuestos a las ganancias con efectos en períodos futuros y que en adelante denominaremos impuestos diferidos: 1- Enfoque de resultados y 2- Enfoque de balance.

El enfoque de resultados, existió en las normas internacionales de contabilidad hasta 1996, fecha de revisión de la NIC 12.  A partir de 1998 se eliminó su aplicación y en su reemplazo se implementó el enfoque de balance.   En Colombia, como quiera que el último reglamento contable se aprobó en 1993 (Decreto Reglamentario 2649), no incorporó el nuevo método sencillamente porque en dicha fecha no se exigía en las normas internacionales a pesar que en Estados Unidos ya estaba en aplicación.  Por esta razón, existe en nuestro país un retraso considerable en el reconocimiento de los impuestos diferidos, al quedar con una práctica ya obsoleta a nivel internacional.

En el gráfico se observa que en el método del balance se reconocen diferencias temporarias (temporary differences) surgidas por reconocimientos y mediciones diferentes entre lo fiscal y la contabilidad comercial de los activos y pasivos de una entidad, bajo la hipótesis que finalmente dichos activos o pasivos finalmente tendrá una incidencia en los resultados de la compañía.

Este enfoque resulta de visión más generalizada y tiene en cuenta todas las transacciones del balance (activos y pasivos) con efectos futuros.

El enfoque de resultados, tiene una mirada más cerrada pues solo reconoce diferencias temporales (timing differences) surgidas de los reconocimientos y mediciones diferentes entre lo fiscal y la contabilidad comercial de los ingresos, costos y deducciones (gastos) de una entidad.    Obsérvese que este método al reconocer solamente los efectos en las cuentas de resultado, puede incurrir en el error de no incluir impuestos diferidos que pueden ocasionarse en cuentas de balance, tal como ocurre con los reajustes fiscales en Colombia que no tiene efectos en el resultado fiscal solo  cuando se venden los activos que les dieron origen.

Resaltamos que las dos clases de diferencias: 1- Temporarias (temporary) y 2- Temporales (timing), son realmente dos metodologías diferentes, la primera sobre partidas de balance y la segunda de partidas del estado de resultados. No es un problema de traducción.

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

Socio de Impuestos Baker Tilly Colombia

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Bucaramanga, 1 de abril de 2009

La ley 788 de 2002 introdujo varios incentivos a la inversión en Colombia en el artículo 18 y en especial al sector turismo que fue favorecido según lo establecido en los numerales 3 y 4:

“3. Servicios hoteleros prestados en nuevos hoteles que se construyan dentro de los quince (15) años siguientes a partir de la vigencia de la presente ley, por un término de treinta (30) años.

4. Servicios hoteleros prestados en hoteles que se remodelen y/o amplíen dentro de los quince (15) años siguientes a la vigencia de la presente ley, por un término de treinta (30) años. La exención prevista en este numeral, corresponderá a la proporción que represente el valor de la remodelación y/o ampliación en el costo fiscal del inmueble remodelado y/o ampliado, ….”

Mediante el Decreto 2755 de 2003 se reglamentó dicha exención, y en sus artículos 4 y 6 se estableció que aplicaba para nuevos hoteles y para aquellos que se remodelen y/o amplíen,  construidos a partir del 1° de enero de 2003, obtenidas por el establecimiento hotelero o por el operador según el caso, por un término de 30 años, contados a partir del año gravable 2003.

Para efectos de esta exención, se entiende por servicios hoteleros, el alojamiento, la alimentación y todos los demás servicios básicos y/o complementarios o accesorios prestados directamente por el establecimiento hotelero o por el operador del mismo. No están amparados con este beneficio los ingresos provenientes de los servicios de moteles y similares.

Recientemente el gobierno precisó mediante Decreto 920 de marzo de 2009 lo siguiente: 1- Aplica paranuevos hoteles y para aquellos que se remodelen y/o amplíen, construidos entre el 1º. de enero del año 2003 y el 31 de diciembre del año 2017 y 2- estarán exentas del impuesto sobre la renta por un término de treinta (30) años  contados a partir del año gravable en que se inicien las operaciones.

El Decreto 2755 de 2003 proponía una regla ilógica y era que los 30 años se contaban a partir del año 2003, con lo cual los nuevos hoteles, remodelaciones y ampliaciones efectuadas con posterioridad a dicha fecha, por ejemplo en el 2009, se les eliminaba el beneficio por los años transcurridos entre el 2003 y el 2009.  El Decreto 920 precisa que se inicia el beneficio es a partir del año gravable en que inicien las operaciones.

Contabilidad por segmentos de operación

No necesariamente un  nuevo hotel, su remodelación o ampliación se deben realizar en personas jurídicas diferentes.  Por tanto, puede ocurrir que una entidad tenga en el tiempo nuevas construcciones, remodelaciones y/o ampliaciones, conjuntamente con las antiguas, para lo cual requerirá diferenciar en su contabilidad las fechas exactas de las inversiones y los servicios hoteleros relacionadas con las mismas.

No será fácil entonces separar aquellos servicios hoteleros gravados con el impuesto a la renta de los que no lo son.  Adicionalmente, ocurrirá en 30 años (2039),  que algunas inversiones se les comenzarán a terminar los beneficios derivados de la exención.

El Decreto 2755 de 2003, exige llevar contabilidad separada de los ingresos por servicios hoteleros y de los originados en otras actividades.  Sin embargo, consideramos que el problema es separar del total de los servicios hoteleros aquellos que son gravados con el impuesto a la renta de los que no lo son.

Para el caso de las ampliaciones y/o remodelaciones, adicionalmente se exige determinar la proporción que representa su valor en el costo fiscal del inmueble remodelado y/o ampliado.  Esta sería la proporción a aplicar para determinar rentas exentas.

Una posible solución será entonces aplicar la norma internacional de información financiera NIIF 8, que establece parámetros técnicos para revelar información financiera diferenciada por segmentos de operación.  

Sin aplicar esta normativa contable, aunque no es exigible en Colombia, será difícil sustentar técnicamente cuales costos y deducciones están relacionados directamente con rentas gravadas, toda vez que de acuerdo con el artículo 177-1, no son aceptables para efectos de la determinación de la renta líquida de los contribuyentes aquellos (costos y deducciones) imputables a las rentas exentas.

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

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Bucaramanga, 15 de abril de 2009

Utilidades fiscales

Para “justificar” las utilidades comerciales, las SAS deberán elaborar sus estados financieros de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia y dictaminarlos  por un contador público independiente.

Ahora bien, las bases fiscales para determinar la renta líquida gravable que es la base de imposición para calcular el impuesto de renta a cargo de los contribuyentes, tiene bases comprensivas diferentes de la contabilidad comercial, en teoría, porque en la realidad jurídica contable de Colombia lo que existe es un conjunto de normas que pueden tener origen en el Estatuto Tributario (contabilidad fiscal) y en el Código de Comercio (Contabilidad comercial). El artículo 31 del DR 2649 de 1993, en lo relacionado con las declaraciones tributarias, quedó sin fundamento técnico al comprobarse que existen reglas de doble propósito.

Cuando un auditor independiente dictamina los estados financieros, deberá tener en cuenta tanto las reglas propias de la contabilidad comercial como las originadas en la contabilidad fiscal, por ejemplo el caso del tratamiento contable del leasing en Colombia, que está estipulado en una regla fiscal artículo 127-1 del Estatuto Tributario.

La contabilidad fiscal no ha sido reconocida formalmente en Colombia y esta situación podría ocasionar conflictos.  Por ejemplo, los ajustes fiscales por inflación del sector financiero, no afectaron los estados contables comerciales de propósito general, pero si los balances impositivos.  En el futuro, quedan saldos de ajustes fiscales por inflación, que deberán ser reconocidos en la contabilidad fiscal, pero no en la contabilidad comercial.  Situación inversa ocurre con los sectores que realizaron ajustes contables por inflación, pero sin efectos fiscales.

En la práctica tenemos utilidades comerciales y utilidades fiscales, ambas elaboradas con reglas conjuntas tanto del Código de Comercio como del Estatuto Tributario.  Que las diferencia? Para determinar cada una de ellas, existen metodologías diferentes explícitamente determinadas.  En materia fiscal, los ingresos, costos y deducciones, justifican la renta bruta, la renta líquida y finalmente la renta líquida gravable (Artículo 26 y siguientes Estatuto Tributario). En la contabilidad comercial, los ingresos, costos y gastos, tanto operacionales como no operacionales, justifican la utilidad bruta, la utilidad operacional, la utilidad del ejercicio, antes y después de impuestos (artículo 117 DR 2649 de 1993).

Antes de los reglamentos independientes de la contabilidad comercial, el primero en 1986,  reformulado en 1993 y de allí en adelante con actualizaciones y ajustes no unificados en varios sectores de la economía, en materia tributaria se fijó como prueba dicha contabilidad comercial, sujeta al título IV del libro I, del Código de Comercio (Artículo 772, 773 y 774 del Estatuto Tributario).

¿Cómo pudiera un profesional independiente auditar las utilidades fiscales de manera independiente de las utilidades comerciales? En nuestra opinión imposible.  Para efectos del Código de Comercio, en casos tales como distribución de utilidades comerciales, fusión, escisión, liquidación de sociedades, entre otros, deberán sustentarse en estados financieros dictaminados por contador independiente.  Pero para efectos de la determinación de utilidades fiscales o bases impositivas (Patrimonio, renta, ganancias ocasionales, entre otros), deberán estar dictaminados los estados financieros de la SAS? 

No creemos que el Estado para las relaciones entre particulares (distribución de utilidades comerciales por ejemplo) exija estados financieros dictaminados de las SAS, pero para pagar impuestos no.  Habría una especie de inequidad en la aplicación del artículo 28 de la Ley 1258 de 2008, en este caso en perjuicio de la Hacienda Pública. Luego consideraríamos coherente que un reglamento futuro exija la firma de las declaraciones tributarias de la SAS por “contador independiente”, con dictamen sobre los estados financieros que sirvieron de base. 

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

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Bucaramanga, 6 de abril de 2009

Normas de auditoría generalmente aceptadas – Vacío normativo

Al delegar la Ley 43 de 1990 en el Consejo Técnico de la Contaduría Pública, CTCP, la complementación y actualización de las normas de auditoría generalmente aceptadas, en opinión de la Corte Constitucional es al legislador a quien le corresponde establecerlas o reconocerlas.  

Por tanto, fue declarada inexequible la norma que daba esta función al CTCP mediante sentencia C-530 de mayo de 2000. (Parágrafo artículo 7 Ley 43 de 1990).  “No es posible que el legislador pueda atribuirle dicha facultad normativa para actualizar o complementar las normas de auditoría, la cual sí es posible que la pueda tener el Presidente de la República o el Contador General de la Nación, según lo autoriza la Constitución.”

Los pronunciamientos 1, 4, 5, 6 y 7 emitidos por el CTCP en 1994 sobre dictámenes, papeles de trabajo, informes de auditoría y sobre revisoría fiscal, esta entidad en el 2008 señaló que deben desaparecer del universo jurídico, dado que se derivan de textos de normas declarados inconstitucionales, cambiando su posición respecto a la consagrada en la Orientación 2 del 2000, en la cual expresaba que estas disposiciones eran doctrina general orientadora y no vinculante.

Con esta decisión del CTCP se confundieron varias cosas en nuestra opinión.  La primera que las orientaciones profesionales 1, 4, 5 y 6 eran exclusivas del ejercicio de la revisoría fiscal, lo cual no es válido técnicamente, por cuanto hacían referencia a las normas de auditoría generalmente aceptadas, las cuales deberán, de manera imperativa y sin ser redundantes, ser aplicadas por el mismo revisor fiscal o por cualquier contador público independiente en su labor de auditoría sobre estados financieros.

Otra cosa muy diferente, es que dichos pronunciamientos (1994) quedaran en el tiempo con rezagos tecnológicos con relación al avance del conocimiento de frontera en auditoría. De hecho la misma Ley 43 de 1990 al agrupar las normas de auditoría generalmente aceptadas en tres categorías (personales, ejecución, informe), tomó como referente teórico lo que hasta ese momento se conocía técnicamente para desarrollar los trabajos los auditores independientes, de acuerdo con el organismo internacional que los expide (IAASB adscrito a IFAC, por sus siglas en inglés).

Hoy (2009) el enfoque está dentro del marco conceptual del aseguramiento y solamente si existe un alto nivel de seguridad se puede hablar de auditoría. Por tanto, la conclusión (dictamen según la ley de Colombia) de un profesional independiente de la contaduría pública, de acuerdo con IAASB, debe cumplir con rigurosidad todos los estándares de ética, calidad, aseguramiento y de auditoría de información financiera histórica. (La palabra estándar ha sido traducida por error como “norma”, siendo diferentes en el contexto del derecho romano).    

Pudieran plantearse por lo menos cuatro hipótesis, para suplir el vacío regulatorio que hoy existe en Colombia sobre las normas de auditoría generalmente aceptadas, con relación a los parámetros técnicos que debe cumplir un auditor independiente para expresar una conclusión sobre los estados financieros históricos: 1- No cumplir ningún parámetro técnico al no existir regulación en Colombia o no estar desarrolladas y emitidas por autoridad competente, 2- Aplicar las normas sugeridas por la Superintendencia de sociedades, mediante Circular Externa 115-000011 de octubre 21 de 2008,  que van en armonía con IAASB y los enfoques de aseguramiento. (En nuestra opinión las enuncia pero no las desarrolla), 3- Aplicar las normas sugeridas por el CTCP en lo relacionado con el numeral 16.7 sobre autorización de estados financieros de la Orientación del 21 de junio de 2008 (Esta orientación profesional en nuestra opinión tampoco desarrolla las normas de auditoría generalmente aceptadas) y finalmente 4- Aplicar los estándares de ética, calidad, aseguramiento y auditoría, con alto nivel de seguridad para información histórica, desarrollados por IAASB.

La primera hipótesis, la consideramos absurda y con grave detrimento para la profesión en Colombia.  La 2 y 3, en nuestra opinión no desarrollan las normas de auditoría generalmente aceptadas y quedan vacíos técnicos de control de calidad del trabajo del auditor independiente. Nos inclinamos por la cuarta alternativa por varias razones: 1- No es violatorio de ningún reglamento vigente en el país y 2- su aplicación permite avalar información a nivel internacional.   

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

Socio de Impuestos Baker Tilly Colombia

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Bucaramanga, 6 de abril de 2009

Las utilidades comerciales obtenidas por una Sociedad Anónima Simplificada –SAS- son “justificadas” cuando están soportadas por estados financieros elaborados de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados en Colombia y dictaminados por un contador público independiente. (Artículo 28 Ley 1258 de 2008)

Ahora bien, para que los estados financieros de cualquier ente, incluidas las SAS sean dictaminados, requieren adicionalmente que con anterioridad hubieran sido certificados.

La certificación consiste en declarar que se han verificado previamente las afirmaciones contenidas en ellos, conforme al reglamento, y que las mismas se han tomado fielmente de los libros. Esta labor es responsabilidad del representante legal y del contador público bajo cuya responsabilidad se hubieren preparado. (Artículo 37 Ley 222 de 1995 y artículo 57 DR 2649 de 1993).

Son dictaminados aquellos estados financieros certificados que se acompañen de la opinión profesional del revisor fiscal o, a falta de este, del contador público independiente que los hubieren examinado de conformidad con las normas de auditoría generalmente aceptadas. (Artículo 38 Ley 222 de 1995).

Se entiende por principios o normas de contabilidad generalmente aceptados en Colombia, el conjunto de conceptos básicos y de reglas que deben ser observados al registrar e informar contablemente sobre los asuntos y actividades de las SAS. (Artículo 6 Ley 43 de 1990 y Artículo 1 DR  2649 de 1993).

Si la SAS remite información al exterior para inversionistas no residentes en Colombia, podrán convertirse dichos estados financieros a otros estándares como por ejemplo los USA GAAP o los IFRS GAAP (siglas en inglés que se traducen como principios de contabilidad aplicados en Estados Unidos el primero y  Normas Internacionales de Información Financiera aplicadas en un gran número de países entre ellos los de Europa el segundo – Artículo 31 DR 2649 de 1993).

Normas de auditoría generalmente aceptadas

En Colombia los contadores públicos están obligados a observar las normas de ética profesional, actuar con sujeción a las normas de auditoría generalmente aceptadas, cumplir las normas legales vigentes y vigilar que el registro e información contable se fundamente en principios de contabilidad generalmente aceptados. (Artículo 8 Ley 43 de 1990).

En la práctica profesional independiente en nuestro país, bien sea como auditor externo o como Revisor Fiscal, es imperativo actuar con sujeción a las normas de auditoría generalmente aceptadas (Artículo 38 Ley 222 de 1995). A continuación analizaremos el primer caso, del contador público independiente que como auditor externo dictamina estados financieros, lo cual aplica al caso exigido para las SAS.

El tema de la revisoría fiscal y el dictamen sobre los estados financieros, no lo abordaremos en este artículo, dado que existen por lo menos dos enfoques muy diferentes 1- El de fiscalización avalado por el Consejo Técnico de la Contaduría Pública, en su orientación profesional del 21 de junio de 2008 y  2- El del aseguramiento, avalado por la práctica mundial de la auditoría independiente de conformidad con los estándares emitidos por IAASB (Comité de Estándares de Auditoría y Aseguramiento de IFAC, ambos por sus siglas en inglés).  La Superintendencia de sociedades mediante Circular Externa 115-000011 de octubre 21 de 2008, en nuestra opinión está estructurada conforme a la normativa internacional, aunque no lo dice de manera expresa.

El artículo 7 de la Ley 43 de 1990 señaló las normas de auditoría generalmente aceptadas que en la época estaban vigentes y eran respaldas por la Federación Internacional de Contadores Públicos IFAC. Dichas normas se agrupaban en tres categorías: 1- Normas personales, 2- Normas relativas a la ejecución del trabajo y 3- Normas relativas a la rendición de informes.

La Ley señaló el alcance de cada conjunto de reglas aplicables según los lineamientos de la práctica internacional de la auditoría independiente pero no detalló el marco conceptual ni la aplicación de las mismas, función delegada al Consejo Técnico de la Contaduría Pública, organismo que en la época (1994) expidió los pronunciamientos técnicos 1, 4, 5 y 6, con los cuales intentó ampliar el marco de referencia y aplicación en Colombia de las normas de auditoría generalmente aceptadas.

En el siguiente artículo analizaremos la suerte jurídica del párrafo del artículo 7 de la Ley 43 de 1990 que facultaba al Consejo Técnico de la Contaduría para complementar y actualizar dichas normas de auditoría de aceptación general.

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

Socio de Impuestos Baker Tilly Colombia

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Bucaramanga, 26 de abril de 2009

TAX TIPS: LOS MALDITOS MEDIOS MAGNÉTICOS Y EL RUT

Un cliente después de ver un video montado sobre la imagen de Hitler donde se escenifica la presentación de medios magnéticos y seguidamente decirle el monto de una posible sanción por no actualizar información del RUT, expresó “los malditos medios magnéticos y el RUT me van a volver loco”.

Reconocer la curva de aprendizaje en medios magnéticos

Luego de un esfuerzo muy grande de parte de la autoridad tributaria y también de las empresas por actualizarse tecnológicamente para poder cumplir con algunas obligaciones formales de presentación de información electrónica, la autoridad tributaria mediante resolución 4028 del 21 de abril de 2009, reconoció lo siguiente:

“Que no obstante lo anterior y ante la novedad que representó para los nuevos usuarios la obtención del mecanismo de firma digital y el procedimiento para su activación y manejo, sumado al desconocimiento del uso del servicio informático electrónico dispuesto para la presentación de información por envío de archivos, se incurrió en errores tanto en la conformación de la información y los archivos respectivos, como en el uso de los prevalidadores.”

“Que igualmente se estableció la insuficiente preparación y adecuación de los equipos por parte de los informantes, los cuales deben asegurar el cumplimiento de las condiciones tecnológicas mínimas según los requerimientos de la DIAN, así como el desconocimiento por parte de los usuarios en relación con aspectos y servicios asociados a Internet que no dependen de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.”

Pero no todo es culpa de los contribuyentes, hubo errores de ambas partes. El portal de la autoridad tributaria tiene inconvenientes por factores que afectan negativamente la calidad de servicio de transmisión de información.  Durante el procesamiento  de dicha información se presentó congestión en la recepción y transmisión de datos por cuanto la pagina de la DIAN es vulnerable a la cantidad usuarios que simultáneamente quieren ingresar, es decir, puede que el diseño de la base de datos no tenga la suficiente capacidad.

Por el lado de los contribuyentes se encuentran involucrados la velocidad de transmisión de datos (internet y tipo de banda utilizado), calidad de la señal de la red y la disponibilidad de procesamiento del hardware, lo cual demostró que un gran número de usuarios no tienen la actualización tecnológica adecuada como lo referenció la referida resolución 4028.

Otro factor es la debilidad de los sistemas de información de los contribuyentes.  Los medios magnéticos no se estructuran después del cierre contable y fiscal del año cuando se van a elaborar los reportes a enviar electrónicamente. Requieren una parametrización y ordenamiento de las bases de datos en el momento de la captura y del proceso de la información. Es por ello, que los requerimientos técnicos, los datos exigidos y las fechas de entrega, así como los parámetros de las declaraciones tributarias (renta, IVA, retención en la fuente) deben ser definidos y conocidos ANTES del inicio de un período.  Reiterativamente la autoridad tributaria ha tenido la mala práctica de establecer los requerimientos técnicos durante el período e incluso al final del mismo en el caso de las declaraciones de renta.

Por todo lo anterior, la autoridad tributaria estableció para los obligados a presentar información a través de los servicios informáticos electrónicos en el plazo establecido en los artículos 9, 4, 4, 3 y 18 de las Resoluciones 3841, 3843, 3845, 3846 y 3847 de 2008, respectivamente, que podrán cumplir con este deber legal a más tardar el 30 de abril de 2009, sin que opere sanción de extemporaneidad.

RUT

El RUT como mecanismo de identificación de los contribuyentes y sus responsabilidades es objeto de sanción cuando no se actualice la información correspondiente.  El numeral 3 del artículo 658-3 del E.T. establece “una multa equivalente a una (1) UVT por cada día de retraso en la actualización de la información. Cuando la desactualización del RUT se refiera a la dirección o a la actividad económica del obligado, la sanción será de dos (2) UVT por cada día de retraso en la actualización de la información.”

Las multas pueden sumar varios millones si no hay un responsable directo de esta actualización. Con sobrada razón un cliente maldijo al conocer el valor del cheque girado de una sanción por no registrar oportunamente un cambio de dirección.  

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

Socio de Impuestos Baker Tilly Colombia

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Bucaramanga, 4 de mayo de 2009

TAX TIPS: IMPUESTO AL PATRIMONIO – FIRMA DIGITAL -  PERSONAS NATURALES - RUNT

Impuesto al patrimonio

No terminan las obligaciones tributarias del 2008.  Ahora seguimos con el impuesto al patrimonio, que comenzarán a vencer la declaración y pago de la primera cuota el próximo 11 de mayo de 2009 y la segunda cuota a partir del 8 de septiembre de 2009. La declaración del patrimonio base de impuesto es exactamente igual al declarado el 1 de enero de 2007,  así se haya disminuido el patrimonio líquido mínimo para determinar esta obligación.

El hecho generador es la posesión de patrimonio líquido a 1º de enero del año 2007, cuyo valor sea igual o superior a tres mil millones de pesos ($ 3.000.000.000).  Para determinar la base imponible se excluyen el valor patrimonial neto de las acciones o aportes poseídos en sociedades nacionales, así como los primeros doscientos veinte millones de pesos ($ 220.000.000) del valor de la casa o apartamento de habitación.

A la declaración del impuesto de patrimonio le son aplicables los intereses moratorios y las sanciones por extemporaneidad, corrección e  inexactitud.  Pero hay una sanción adicional.

Los contribuyentes del impuesto al patrimonio que no presenten la declaración correspondiente serán emplazados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales para que declaren dentro del mes siguiente a la notificación del emplazamiento. Cuando no se presente la declaración dentro de este término, se procederá en un solo acto a practicar liquidación de aforo, tomando como base el valor patrimonio líquido de la última declaración de renta presentada y aplicando una sanción por no declarar equivalente al ciento sesenta por ciento (160%) del impuesto determinado.

El valor de la sanción por no declarar se reducirá a la mitad si el responsable declara y paga la totalidad del impuesto y la sanción reducida dentro del término para interponer el recurso de reconsideración contra la liquidación de aforo.

Firma digital en declaraciones electrónicas

La vigencia de los certificados emitidos por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales será de tres (3) años, contados a partir de su generación. El certificado será revocado por vencimiento del período de validez del mecanismo digital sin que se haya renovado. 

El mecanismo de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales para firma digital amparado por certificado digital extenderá su vigencia en las siguientes circunstancias: 
i. Por proximidad de la fecha de vencimiento del período de validez del mecanismo, que será con treinta días de antelación. ii. Por disposición de la DIAN. (Resolución 12717 de diciembre de 2005)

Dado que algunos certificados expedidos para firma digital comenzaron a vencer en el primer semestre del 2009, se requiere con urgencia su actualización, so pena, de quedar extemporáneas las declaraciones al no poder firmar electrónicamente, precisamente por su vencimiento.

Declaración de renta de personas naturales

Las declaraciones de renta de personas naturales comenzarán los vencimientos y pago en una sola cuota el próximo 3 de agosto de 2009, de acuerdo con los dos últimos dígitos del NIT.  Este año, los que finalizan en los números más altos 96-00 comienzan de primero. Algunas declaraciones fueron preparadas con anterioridad para poder atender correctamente la información de medios magnéticos en abril del 2009.

Nuestra recomendación es recopilar con la debida anticipación todos los documentos que soportarán las declaraciones, tales como certificados de ingresos, certificados sobre inversiones, extractos bancarios a diciembre 31 de 2008, operaciones de compra y venta de activos fijos, entre otros.  No siempre es fácil su recopilación.

RUNT

Es el registro único nacional de tránsito. Como cosa extraña se le asignó a los departamentos de contabilidad su actualización, entre otras razones, porque su diligenciamiento se hace electrónicamente en la web   www.runt.com.co

Creemos exagerado el corto plazo de su actualización.  Como siempre predecimos un caos informático. Entre el 4 de Mayo y el 31 de Julio todos los propietarios de vehículos automotores o motocicletas del país deberán realizar el proceso de auto declaración, que consiste en la manifestación que hace directamente dicho propietario de uno o varios vehículos, incluyendo motocicletas, sobre sus datos personales y los del automotor de su propiedad.

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

Socio de Impuestos Baker Tilly Colombia

Dirección electrónica:  [email protected]

Bucaramanga, 25 de mayo de 2009

ETAPA DE ADAPTACION Y EVALUACION

Existe una etapa anterior a la de adaptación y evaluación y es precisamente la fase de análisis preliminar del plan de implementación, donde la discusión es múltiple, resolviendo entre otros los siguientes interrogantes: 1- Recurso humano, 2- Recursos tecnológicos, 3- Recursos económicos, 4- Grado de complejidad del negocio.

Estos análisis nos permitirán resolver el punto crucial si la implementación de las NIIF se hace con personal propio de la empresa, con terceros o una modalidad intermedia, que suele ser la más acogida. Algunas entidades resolvieron contratar bajo la modalidad de outsourcing de contabilidad a multinacionales de auditoría de alto nivel.

Pero no todas las compañías tienen el personal de las áreas financieras con formación en normas internacionales de contabilidad, o si lo tienen, por obvias razones, no cuentan con la experiencia suficiente para una aplicación inmediata.  A su vez, contratar  con terceros especialistas, sería duplicar los recursos humanos en las organizaciones, o llevar a un desplazamiento de funcionarios sin las competencias. Podría resultar muy útil, una opción intermedia, y es la de contar con especialistas, que orienten los procesos, desarrollen conjuntamente los cambios en los procedimientos contables e informáticos y simultáneamente efectúen la capacitación del personal de la compañía en el sitio y con las situaciones reales y no puramente teóricas.

Los recursos tecnológicos suelen ser de más alto costo que el mismo recurso humano.  Los sistemas de información contable de las organizaciones en algunos casos observados no están diseñados para la aplicación de normas internacionales de contabilidad.  Por ejemplo, para la determinación del deterioro de valor en el caso de cartera, se requieren de bases de datos sobre los clientes que incluyen tanto los plazos otorgados, las tasas de financiación pactadas, las variables de riesgo del cliente y del negocio. En propiedad planta y equipos, existen informaciones individuales de los bienes que la mayor parte de los paquetes contables escasamente agrupan por rubros principales.

Estos procesos pueden ser de alto costo para algunos entes que no han actualizado tecnológicamente su procesamiento electrónico de datos ni su recurso humano. Los dos cambios, el informático y el del recurso humano simultáneamente pudieran exceder la capacidad de inversión.  Existe algo común, entre más pequeñas las entidades, menor es la capacidad de inversión y por tanto menores las alternativas de implementación de estos procesos de actualización tecnológica.  Es el mismo problema que viven las instituciones financieras locales frente a cambios globales.  Solo son viables mediante fusiones o alianzas estratégicas con los de mayor capacidad, para que se puedan involucrar en economías de escala.

Las empresas de servicios públicos domiciliarios no tienen la misma complejidad ni riesgos del negocio.  En casi todas las entidades de este sector, los altos volúmenes de transacciones es una característica en el procesamiento de la información.  Pueden tener cobertura local, regional, departamental, nacional e incluso internacional como ISA por ejemplo.  La medición individual del consumo puede ser otra variable estratégica junto con las mediciones de pérdidas en el sector de energía.  Dependiendo de estas condiciones, también los costos de la información tienen relación directa con el grado de complejidad y el nivel de riesgo.

Una vez evaluadas las condiciones de los recursos iniciales (humanos, tecnológicos, económicos y de riesgos del negocio), se puede plantear de manera más racional los costos globales del proceso de implementación de las normas internacionales de contabilidad en una organización.

De acuerdo con el TITULO II de la Resolución 200913000009995 sobre la etapa de adaptación y evaluación, los Prestadores de Servicios Públicos deberán presentar un plan de implementación que incorpore la formulación del proyecto de conver­gencia en la empresa, estableciendo los líderes y coordinadores, el programa de capacitación a cumplir, la identificación de las etapas del proceso de implementación, los plazos previstos de aprobación y ejecución por el Equipo Directivo.

Desde luego, los líderes del proyecto deberán contar con el apoyo de especialistas, de los cuales se puede exigir el grado de seriedad y experiencia en estos procesos globales. La mencionada Resolución también establece que  los prestadores deberán remitir informes trimestrales, del segundo, tercer y cuarto trimestres del 2009, con el plan de implementación detallado y el grado de avance de cada una de las actividades adelantadas de conformidad con las fases de lanzamiento del proyecto, evaluación de impactos contables y la de implementación.