Tributario

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

Socio Impuestos Baker Tilly Colombia

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Bucaramanga, 18 de octubre de 2010

DIFERENCIAS CONTABLES Y FISCALES DE LA PROPIEDAD PLANTA Y EQUIPO AL APLICAR NORMAS INTERNACIONALES (II)

El costo fiscal se desagrega en el costo de adquisición o reconocimiento inicial, mas ajustes por inflación hasta la fecha en que estuvieron vigentes, menos depreciación acumulada, mas los reajustes fiscales y/o mas las valorizaciones fiscales.

Para medir la distancia entre la medición contable y la medición fiscal tendríamos por lo menos los siguientes espacios valorativos: 1- Del costo contable sin valorizaciones según normas locales al costo fiscal, 2- Del costo contable sin valorizaciones según normas locales al costo contable según modelo escogido en NIIF1, y 3- Del costo contable según modelo escogido en NIIF1 al costo fiscal. (Comparaciones para otros propósitos debieran incluir las valorizaciones contables).

Por su parte la medición fiscal establece como punto de partida el costo de adquisición o el costo declarado en el año anterior, valores que no siempre coinciden. A este parámetro se le adicionan los reajustes fiscales, que pueden ser los acumulados desde su origen, si el valor de base es el costo de adquisición o los reajustes del año, si la base es el costo declarado en el año anterior.  

Adicional en el caso de inmuebles, pueden coexistir reajustes fiscales y valorizaciones fiscales.  Ejemplo 1. Al 31 de diciembre del año 2009 una empresa había adquirido con anterioridad un edificio por $ 200 millones, tenía reajustes fiscales acumulados por $ 1.200 millones y el avalúo catastral fue de $ 1.700 millones.  Si la compañía tuviera previsto en el corto plazo la venta de dicho inmueble, su alternativa de medición como costo fiscal con mayor favorabilidad sería la del avalúo catastral, por reducir en más alta proporción una eventual ganancia ocasional.  Al año siguiente 2010, puede cambiar del costo fiscal según avalúo catastral al costo de adquisición mas los reajustes fiscales, si el negocio de venta del inmueble no es viable en el corto plazo. (Otros efectos como renta presuntiva e impuesto de patrimonio al 1 de enero de 2011 también pudieran incidir sobre la medición fiscal más favorable) 

Ahora bien, si aplicamos  las NIIF y la situación financiera de apertura fuera la del cierre al 2010, pudiera aparecer otro valor, el del modelo revaluado con base en el valor razonable del bien inmueble.  Si dicho valor fuera de $ 2.000 millones, tendríamos las siguientes distancias en el ejemplo 1.: 1- Del costo contable sin valorizaciones según normas locales al costo fiscal, $ 1.000 millones ($ 1.200 - $ 200) 2- Del costo contable sin valorizaciones según normas locales  al costo contable según modelo escogido en NIIF1 $ 1.800 millones ($ 2.000 - $ 200), y 3- Del costo contable según modelo escogido en NIIF1 al costo fiscal $ 800 millones ($ 2.000 - $ 1.200).

Debido a que las normas fiscales no permiten depreciación sobre los reajustes fiscales (artículo 68 Estatuto Tributario Nacional), entonces el valor de referencia de cualquier diferencia temporaria sería el reconocimiento inicial al costo de adquisición, o el costo ajustado por inflación al 31 de diciembre del 2006, si el bien fue adquirido con anterioridad a dicha fecha y el costo según modelo de medición seleccionado según lo permite NIIF1, es decir la distancia 2 del ejemplo 1 que fue de $ 1.800 millones. (Para el cómputo de la depreciación habría que separar el valor del terreno, el valor residual y los gastos de desmantelamiento y retiro del elemento).

En el caso de Colombia, la base fiscal de las propiedades planta y equipos para efectos de medición de diferencias temporarias no sería el costo fiscal, sino el costo de adquisición o el valor contable sin valorizaciones a diciembre 31 de 2006 si el bien fue adquirido con anterioridad a dicha fecha, debido a que los efectos futuros en impuestos los daría la depreciación sobre el valor razonable vs la depreciación sobre el costo sin valorizaciones según normas locales.

En conclusión, algunos parámetros fiscales como los reajustes fiscales y las valorizaciones fiscales de inmuebles, vinculados a propiedad planta y equipos, no son objeto de reconocimiento de diferencias temporarias. (Las valorizaciones fiscales también se pueden presentar en el caso de inversión en acciones y cuotas de interés social, de intangibles, de activos biológicos, los cuales serán objeto de estudio en posteriores oportunidades).  Determinada la diferencia temporaria (causa), continuaremos con los impuestos diferidos (efectos) en la siguiente entrega.

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

Socio Impuestos Baker Tilly Colombia

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Bucaramanga, 12 de octubre de 2010

DIFERENCIAS CONTABLES Y FISCALES DE LA PROPIEDAD PLANTA Y EQUIPO AL APLICAR NORMAS INTERNACIONALES (I)

De los rubros que tienen mayor incidencia al momento de efectuar una convergencia hacia normas internacionales de contabilidad,  incluido como primera experiencia en Colombia del Modelo General de Contabilidad para las entidades prestadoras de servicios públicos, son las propiedades planta y equipo, denominados en la legislación fiscal como activos fijos.

Lo primero es que las dos definiciones no son equivalentes por cuanto dentro del concepto de activo fijo o inmovilizado de la legislación fiscal de Colombia están “los bienes corporales muebles o inmuebles y los incorporales que no se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente”.

En principio la diferencia de lo fiscal con lo contable serían los “incorporales”, que dicho sea de paso tampoco son comparables del todo con los “activos intangibles” de las normas internacionales.  Sin embargo, en estudios anteriores hemos demostrado que los demás componentes de la definición de activos fijos pueden tomarse como equivalentes con la de propiedad planta y equipo.

Pero el objeto de este análisis luego de recorrer un buen número de empresas del sector de servicios públicos principalmente, es la determinación de las  diferencias temporarias de la NIC 12 entre la medición contable según normas internacionales de  contabilidad, medición contable según las normas locales y la medición fiscal vigente en Colombia de la propiedad planta y equipo.     

En la aplicación por primera vez de las normas internacionales de contabilidad, se permiten como exenciones en la medición del rubro de Propiedad Planta y Equipo, el costo atribuido con base en los siguientes modelos: a- Modelo de revaluación (valor razonable), b- Modelo del costo, c- Modelo indexado, esto es al costo depreciado según las NIIF, ajustado para reflejar, por ejemplo, cambios en un índice de precios general o específico. (NIIF 1 D6 Página 22 versión 2009).

Lo que resulta interesante del modelo revaluado de las normas internacionales es que los activos se deprecian con base en el nuevo costo atribuido, lo cual es una diferencia sustancial con la normativa vigente en Colombia que no permite depreciar las valorizaciones contables. Igual condición tienen la imposibilidad de efectuar depreciaciones sobre los reajustes fiscales y las valorizaciones fiscales de la medición fiscal.

Si se puede medir con fiabilidad el valor razonable, la entidad podrá medir todos los elementos, que pertenezcan a la misma clase de propiedades, planta y equipo, por su importe revaluado, que es el valor razonable en la fecha de balance inicial bajo normas internacionales, menos cualquier depreciación acumulada o pérdidas por deterioro acumuladas que hayan surgido con posterioridad. (NIC 16 IN 9 página 6 versión 2009).

Por otro lado, la medición fiscal de los activos fijos está constituida por el precio de adquisición o el costo declarado en el año inmediatamente anterior, según el caso, más los siguientes valores: a) El valor de los reajustes fiscales acumulados; b) El costo de las adiciones y mejoras, en el caso de bienes muebles; c) El costo de las construcciones, mejoras, reparaciones locativas no deducidas y el de las contribuciones por valorización, en el caso de inmuebles. (Artículo 69 Estatuto Tributario Nacional)

La medición fiscal cambió a partir del año 2007, por cuanto la determinación del costo fiscal de los activos que hayan sido objeto de ajustes por inflación, se realizará con base en el costo ajustado de dichos activos a 31 de diciembre de 2006.

Como se señaló en un párrafo anterior, cuando se trate de bienes depreciables, agotables o amortizables, la deducción o el costo por depreciación, agotamiento o amortización, se determinará sobre el costo del bien, sin incluir los ajustes a que se refieren los artículos 70, 72 y 90-2 de este estatuto, el artículo 65 de la Ley 75 de 1986, el artículo 16 de la Ley 49 de 1990, ni los ajustes por inflación sobre dichas partidas, ni los ajustes por inflación a los mayores valores fiscales originados en diferencias entre el costo fiscal de los inmuebles y el avalúo catastral cuando este hubiere sido tomado como valor patrimonial a 31 de diciembre de 1991. (Artículo 68 Estatuto Tributario Nacional).

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

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Bucaramanga, 1 de Noviembre de 2010

PROPIEDAD HORIZONTAL NO ES SUJETO PASIVO DEL IVA

El Impuesto sobre las ventas es un impuesto del orden nacional, indirecto, de naturaleza real, de causación instantánea, y de régimen general. Es de naturaleza real por cuanto afecta o recae sobre bienes y servicios, sin consideración alguna a la calidad de las personas que intervienen en la operación. Es un impuesto de régimen de gravamen general conforme con el cual, la regla general es la causación del impuesto y la excepción la constituyen las exclusiones expresamente contempladas en la Ley. (Dian Concepto Unificado IVA 2004 P 32).

A partir de la definición que del tributo IVA da el concepto unificado del 2004, se deduce que siendo de naturaleza real y de régimen general, las excepciones podrían tener por lo menos las siguientes categorías: 1- Bienes o servicios excluidos, 2- Bienes o servicios exentos, 3- Sujetos pasivos excluidos de la obligación, 4- Bienes no contemplados en el hecho generador,

Los tres primeros tienen que estar expresamente contemplados en la Ley, mientras que la cuarta categoría, sin tener la condición ni de excluidos ni de exentos, no pertenecen a la órbita del tributo y es el caso de los inmuebles, los incorporales y los intangibles, por cuanto lo que está gravado según el literal a) del artículo 420 del Estatuto Tributario Nacional son  - Las ventas de bienes “corporales muebles” que no hayan sido excluidas expresamente - . 

Cuando el legislador lo que excluye es al sujeto pasivo de la obligación tributaria, no interesa en principio que actividades o bienes transen, y por tanto a menos que la misma norma imponga alguna restricción, los mismos estarían excluidos del IVA.  Dos ejemplos; 1- El del artículo 92 Ley 30 de 1992, cuando establece que “Las instituciones de Educación Superior, los Colegios de Bachillerato y las instituciones de Educación No Formal, no son responsables del IVA.”, y 2- el del artículo 33 de la Ley 675 de 2001, con relación a la propiedad horizontal.  

De ésta última se plantea la hipótesis si de la forma como se redactó la norma pertinente de la Ley 675 de 2001, por vía general todas las transacciones que realicen son excluidas del IVA o hay restricciones. Veamos el siguiente análisis.

“Artículo 33. Naturaleza y características. La persona jurídica originada en la constitución de la propiedad horizontal es de naturaleza civil, sin ánimo de lucro. Su denominación corresponderá a la del edificio o conjunto y su domicilio será el municipio o distrito donde este se localiza “y tendrá la calidad de no contribuyente de impuestos nacionales, así como del impuesto de industria y comercio, en relación con las actividades propias de su objeto social, de conformidad con lo establecido en el artículo 195 del Decreto 1333 de 1986”.  Parágrafo. La destinación de algunos bienes que produzcan renta para sufragar expensas comunes, no desvirtúa la calidad de persona jurídica sin ánimo de lucro”.  (Las comillas que resaltan la condición no son del texto original).

Se había interpretado y aceptado que la condición entre puntuación, “en relación con las actividades propias de su objeto social”, hacía referencia tanto a los tributos nacionales, entre los cuales se encuentra el IVA como al impuesto de industria y comercio.

Pues bien, el juzgado 44 Administrativo del Circuito de Bogotá, en sentencia de Agosto de 2010, no aceptó la tesis de un contribuyente en el sentido que la condición establecida no es para los tributos nacionales sino exclusivamente para el impuesto de industria y comercio, y fundamentado en el criterio de la Corte Constitucional en Sentencia C-812/09 sobre la constitucionalidad de la norma en discusión, y dado que dicho argumento proviene de autoridad vinculante, concluyó que “efectivamente para considerar que la persona jurídica originada de la constitución de una copropiedad tiene la condición de no contribuyente del impuesto de IVA, la actividad que desarrolle debe estar relacionada con su objeto social.” (P 20 Sentencia Juzgado 44)

Sin embargo, al dilucidar el cuestionamiento sobre el IVA de los parqueaderos o de cualquier otra área común de una Propiedad Horizontal, interpretó que lo único que puede condicionar el beneficio tributario sobre dicha actividad es su licitud y que sean propias del objeto social, y no otras consideraciones que ninguna de las normas de la Ley 675 de 2001 impuso a esta clase de entidades. La instancia que sigue es la del Consejo de Estado, por tanto aquí no termina discusión.

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

Socio Impuestos Baker Tilly Colombia

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Bucaramanga, 8 de Noviembre de 2010

PAGOS EN EFECTIVO NO ACEPTADOS FISCALMENTE

La reforma tributaria en trámite propone una restricción muy fuerte en materia de costos, deducciones, pasivos e impuestos descontables, y consiste en no reconocerlos cuando las transacciones se efectúen bajo las modalidades de pago en efectivo o caja en moneda nacional o en moneda extranjera y el endoso de cheques. 

Los medios de pago que se proponen aceptar para efectos tributarios son: Depósitos en cuentas bancarias, giros o transferencias bancarias, cheques girados al primer beneficiario, tarjetas de crédito, tarjetas débito u otro tipo de tarjetas o bonos que sirvan como medios de pago en la forma y condiciones que autorice el gobierno nacional.

Lo dispuesto no impediría el reconocimiento fiscal de los pagos en especie ni la utilización de los demás modos de extinción de las obligaciones distintos al pago, previstos en el artículo 1.625 del Código Civil y demás normas concordantes.

De manera provisional, se propone tener reconocimiento fiscal como costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables, los pagos en efectivo que efectúen los contribuyentes o responsables así: En el año 2011 el 85% de lo pagado, en el año 2012 el 60% de lo pagado, en el año 2013 el 40% de lo pagado y partir del 2014 no tendrán tal reconocimiento.

En principio la medida se observa como un mecanismo para evitar los sistemas de evasión de impuestos por contabilidades que manejan ingresos y egresos basados en caja. Cuando se utiliza el sistema financiero, las transacciones que no se incluyen oficialmente, quedarían expuestas para una investigación y su ocultamiento resulta prácticamente imposible o las alteraciones al sistema de información podrían llegar incluso a problemas penales por el delito de falsedad en documento privado. 

De igual manera, se haría coherente las políticas de control y prevención de lavado de activos con el control y prevención a la evasión de impuestos en Colombia. La trazabilidad de las transacciones entre agentes económicos podría ocultarse cuando se realizan mediante uso del efectivo. No se determina el origen del dinero ni de quién se recibe, o en términos de lavado de activo se pueden ingresar a un negocio lícito dinero provenientes de actividades ilícitas.    

Por otro lado están las actividades lícitas que funcionan con clientes y/o proveedores, en un alto porcentaje de sus operaciones sobre la base del efectivo. Varios ejemplos. Las tiendas de barrio, los negocios en frontera (Venezuela, Ecuador), estaciones de servicio, ventas de comida rápida informales y de grandes cadenas, pagos por servicios en zonas rurales, pagos por servicios en carretera en el caso del negocio del transporte, hoteles y hostales en poblaciones pequeñas, los peajes en zonas no urbanas la mayor parte de ellos, para solo mencionar algunos.  En varias de estas actividades no es posible la utilización de los medios de pago a través del sistema financiero. 

También está la cobertura del sistema financiero en Colombia en todas las regiones. Aunque se reconoce que la mayor parte del territorio nacional está cubierto, todavía hay zonas que no lo están, principalmente las rurales y algunas poblaciones pequeñas. Si le propongo a un chofer de camión que vaya hasta la ciudad más cercana para pagar la lavada de su vehículo,  la despinchada de una llanta, el almuerzo de carretera, me respondería que sencillamente así no funciona este negocio. 

El turismo por las regiones de Colombia, el eje cafetero, el parque Chicamocha en Santander, los viajes a la costa atlántica o la del pacífico, llanos orientales, entre otros sitios turísticos, hoy posible gracias a la seguridad democrática, funcionan para las familias por transporte terrestre y transacciones en efectivo.

Otro tema a cuestionar es el costo que representa la utilización del sistema financiero y el impuesto conocido como el cuatro por mil. Algunas empresas han tenido que utilizar el sistema de caja y aún asumiendo los riesgos de control e inherentes al manejo de transacciones en efectivo, tienen ahorros de millones de pesos en dicho impuesto.        

En nuestra opinión varios temas tendrían que profundizarse antes de implementar los controles propuestos sobre las transacciones en efectivo.  El de parte de la economía informal que no tributa, el de las pequeñas y medianas empresas, que podría representar alrededor del 10% del recaudo en renta e IVA,  el control del lavado de activos, todos ellos frente a la evasión de impuestos.

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

Socio Impuestos Baker Tilly Colombia

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Bucaramanga, 22 de Noviembre de 2010

AMORTIZACIÓN DE LOS CARGOS DIFERIDOS (II)

Normas fiscales en Colombia.

La normativa fiscal es muy similar a la normativa contable local en la medida que homologa el reconocimiento de los cargos diferidos en general de la siguiente manera:

“Se entiende por inversiones necesarias amortizables por este sistema, los desembolsos efectuados o causados para los fines del negocio o actividad susceptibles de demérito y que, de acuerdo con la técnica contable, deban registrarse como activos, para su amortización en más de un año o período gravable; o tratarse como diferidos, ya fueren gastos preliminares de instalación u organización o de desarrollo; o costos de adquisición o explotación de minas y de exploración y explotación de yacimientos petrolíferos o de gas y otros productos naturales. También es amortizable el costo de los intangibles susceptibles de demérito.” (Artículo 142 Estatuto Tributario Nacional).

Lo adicional de la normativa contable fiscal consiste en dar tratamiento de activos los costos de exploración y evaluación de los recursos minerales, los cuales son tratados por separado en la norma internacional de contabilidad NIIF 6.  Esta parte de los activos de las industrias extractivas lo estudiaremos por separado con posterioridad.

A su vez, de manera independiente del reconocimiento de los activos, para el caso de la amortización de los mismos, la normativa fiscal se aparta de la normativa contable local al establecer  que “Las inversiones a que se refiere el artículo precedente pueden amortizarse en un término no inferior a cinco (5) años, salvo que se demuestre que, por la naturaleza o duración del negocio, la amortización debe hacerse en un plazo inferior. En el año o período gravable en que se termine el negocio o actividad, pueden hacerse los ajustes pertinentes, a fin de amortizar la totalidad de la inversión.”

“Para los casos diferentes de los previstos para los productos naturales, en los contratos donde el contribuyente aporte bienes, obras, instalaciones u otros activos, los cuales se obligue a transferir durante el convenio o al final del mismo, como en el caso de los contratos de concesión, riesgo compartido o "joint venture", el valor de tales inversiones deberá ser amortizado durante el término del respectivo contrato, hasta el momento de la transferencia. La amortización se hará por los métodos de línea recta o reducción de saldos, o mediante otro de reconocido valor técnico autorizado por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. En lo relacionado con los contratos de concesión para infraestructura, el sistema de amortización aquí previsto rige solamente para los que se suscriban a partir de la vigencia de la presente ley.” (Apartes del artículo 143 del Estatuto Tributario Nacional, no incluido los parágrafos sobre recursos minerales).

Tenemos entonces tres componentes claramente diferenciados de reglas para su amortización: 1- El de las inversiones que según la reglas locales puedan tener tratamiento de activos, 2- El de recursos minerales, no tratados en este artículo y 3- Los activos aportados en contratos de concesión y los de riesgo compartido.

Para los tres existen parámetros diferentes de amortización.  En el primero se fija un término no inferior a cinco años, que entre otras cosas nunca se dijo que fueran alícuotas iguales. En el segundo un sistema de estimación técnica de costo de unidades de operación o por el de amortización en línea recta en un término no inferior a cinco (5) años, y cuando las inversiones realizadas en exploración resulten infructuosas, su monto podrá ser amortizado en el año en que se determine tal condición y en todo caso a más tardar dentro de los dos (2) años siguientes.  En el tercero, por el término de duración del contrato, inclusive utilizando línea recta o reducción de saldos, igual que para los activos fijos en general.

Sobre este tópico, celebramos que el honorable Consejo de Estado haya incursionado en la discusión de la normativa contable con precisión, al establecer que las reglas fiscales no remiten a la técnica contable en materia de amortización, sino que estableció sus propios parámetros (Sentencia de Agosto 19 de 2010).   

En conclusión, los denominados cargos diferidos no son considerados como activos bajo la normativa contable internacional y por tanto en caso de converger hacia las mismas, los artículos 142 y 143 del Estatuto Tributario Nacional deberán ser revisados en su totalidad

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

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Bucaramanga, 15 de Noviembre de 2010

AMORTIZACIÓN DE LOS CARGOS DIFERIDOS (I)

Varias normas contables vigentes en Colombia hoy (noviembre de 2010) son realmente obsoletas. Trataremos el enfoque contable y fiscal de los cargos diferidos y la referencia obligatoria por lo ordenado en la Ley 1314 de 2009 a las normas internacionales de contabilidad. Expondremos algunos elementos de la regulación contable local comparativamente con la internacional, luego con la fiscal y algunas precisiones del Consejo de Estado sobre su amortización.

Normas contables locales vs normas internacionales de contabilidad

Los cargos diferidos según las reglas contables vigentes en Colombia corresponden al grupo de los activos diferidos como un rubro separado de los activos intangibles y describen “bienes o servicios recibidos de los cuales se espera obtener beneficios económicos en otros períodos. Se deben registrar como cargos diferidos los costos incurridos durante las etapas de organización, construcción, instalación, montaje y puesta en marcha. Las sumas incurridas en investigación y desarrollo pueden registrarse como cargos diferidos únicamente cuando el producto o proceso objeto del proyecto cumple los siguientes requisitos: a) Los costos y gastos atribuibles se pueden identificar separadamente; b) Su factibilidad técnica está demostrada; c) Existen planes definidos para su producción y venta, y d) Su mercado futuro está razonablemente definido. Tales sumas pueden diferirse con relación a los varios productos o procesos en que tengan uso alternativo, siempre que cada uno de ellos cumpla dichas condiciones.”

“La amortización de los cargos diferidos se debe reconocer desde la fecha en que originen ingresos, teniendo en cuenta que los correspondientes a organización, preoperativos y puesta en marcha se deben amortizar en el menor tiempo entre el estimado en el estudio de factibilidad para su recuperación y la duración del proyecto específico que los originó y, que las mejoras a propiedades tomadas en arrendamiento, cuando su costo no sea reembolsable, se deben amortizar en el período menor entre la duración del respectivo contrato y su vida útil.” (Artículo 67 DR 2649 de 1993)

Resaltamos de la normativa local lo relacionado con la amortización, la cual en ningún caso menciona un tiempo específico, sino el menor entre el estimado en el estudio y la duración del proyecto específico que lo originó. Comparativamente con las reglas fiscales que abordaremos adelante, existe una diferencia importante al establecer ésta última un término mínimo de cinco años.

Bajo normas internacionales de contabilidad, los costos incurridos durante las etapas de organización, construcción, instalación, montaje, puesta en marcha; las sumas incurridas en investigación de un producto o proceso objeto de algún proyecto; por no cumplir con la definición de activos, son gastos del período y no tienen tratamiento de activos intangibles.  Este tratamiento como resultados y no como activos de los cargos diferidos, representa una de las distancias más importantes al aplicar por primera vez las NIC en el caso de Colombia.

Estipula la normativa internacional que en la fase de investigación de un proyecto interno, la entidad no puede demostrar que exista un activo intangible que pueda generar probables beneficios económicos en el futuro. Por lo tanto, los desembolsos correspondientes se reconocerán como gastos en el momento en que se produzcan.

Son ejemplos de actividades de investigación: (a) actividades dirigidas a obtener nuevos conocimientos; (b) la búsqueda, evaluación y selección final de aplicaciones de resultados de la investigación u otro tipo de conocimientos; (c) la búsqueda de alternativas para materiales, aparatos, productos, procesos, sistemas o servicios; y (d) la formulación, diseño, evaluación y selección final, de posibles alternativas para materiales, dispositivos, productos, procesos, sistemas o servicios que sean nuevos o se hayan mejorado.

Por el contrario, en la fase de desarrollo de un proyecto interno, la entidad puede, en algunos casos, identificar un activo intangible y demostrar que el mismo puede generar probables beneficios económicos en el futuro. Esto se debe a que la fase de desarrollo en un proyecto cubre etapas más avanzadas que la fase de investigación. (Párrafos 54 y siguientes NIC 38 versión 2010)

Los activos intangibles reconocidos desde la fase del desarrollo de un proyecto interno, los adquiridos a terceros o por una combinación de negocios, pueden medirse con posterioridad al reconocimiento inicial bajo el modelo del costo o bajo el modelo de revaluación, igual que la propiedad planta y equipos. A su vez, pueden utilizarse diferentes métodos para distribuir el importe depreciable de un activo, de forma sistemática, a lo largo de su vida útil.

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

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Bucaramanga, 22 de Noviembre de 2010

REFORMA TRIBUTARIA EN CURSO Y PLANEACIÓN CIERRE 2010

Varias actividades de planeación del cierre contable y fiscal del 2010 se han venido ajustando de manera paralela como se ha discutido los cambios planteados por la reforma de impuestos denominada “normas tributarias de control y para la competitividad”.  Los asuntos más relevantes relacionados con el proyecto de Ley que tienen impacto directo en la programación de final de año han sido las propuestas de eliminación del beneficio por inversión en activos fijos reales productivos y las modificaciones al impuesto al patrimonio. 

Al conocer los contribuyentes una posible eliminación del beneficio por inversión en activos fijos reales productivos, trajo como consecuencia la aceleración al final del período 2010 de contratos leasing y de adquisiciones de dichos bienes bajo otras modalidades, correspondientes a planes de inversión programadas inicialmente para el año 2011, pero que a raíz de la propuesta del gobierno nacional han tenido que ser adelantadas.

Consiste el beneficio por inversión en activos fijos reales productivos en el reconocimiento teórico de una deducción adicional a la depreciación del 30%, lo cual en la práctica se traduce en un ahorro neto de impuesto de renta a pagar cercano al 11.5%, medido sobre el valor total de la adquisición de bienes.  Si este incentivo se propone desaparecer a partir del 2011, lo más lógico es que los contribuyentes adelanten sus programas de inversión en infraestructura para el cierre fiscal del año 2010.

Otros efectos directos a evaluar en la planeación tributaria para quienes decidan adelantar la utilización de la deducción teórica adicional por inversión en activos fijos reales productivos al final del año 2010, es la pérdida del beneficio de auditoría de firmeza de las declaraciones de renta a 6, 12 o 18 meses según el aumento del impuesto neto de renta y adicionalmente la no posibilidad de depreciar dichos activos por el método de reducción de saldos.

También la reforma tributaria en curso pretende modificar la redacción correspondiente a la aplicación de las tarifas del impuesto al patrimonio. En el proyecto el gobierno explica que con la redacción inicial establecida en la Ley 1370 de 2009, “un contribuyente que a 1º de enero de 2011 posea un patrimonio líquido igual o superior a tres mil millones de pesos  y que debería pagar a la tarifa del 2,4%, en virtud de la depuración autorizada por el artículo 295-1 puede llegar a determinar una base gravable inferior a tres mil millones de pesos  y con ello automáticamente queda exonerado del pago del impuesto”.

“Así mismo, un contribuyente que posea un patrimonio líquido igual o superior a cinco mil millones de pesos  y que debería pagar el impuesto a la tarifa del 4,8%, al hacer la depuración puede obtener una base gravable inferior a cinco mil millones de pesos y por lo tanto aplicar la tarifa del 2,4% u obtener una base gravable inferior a tres mil millones de pesos y exonerarse del pago del impuesto”.

Para evitar la gimnasia tributaria orientada a lograr saltos de la base fiscal para reducir la tarifa y en algunos casos eliminar el tributo, el proyecto propone modificar la redacción del artículo 296-1 del Estatuto Tributario, de tal forma que la tarifa a aplicar sobre la base gravable sea la misma que se determina sobre el patrimonio líquido al 1 de enero de 2011.

Por otro lado se resalta que aumentar activos con endeudamiento, no modifica el patrimonio líquido pero sí disminuye la proporción (Patrimonio Líquido / Patrimonio Bruto) utilizada para calcular el valor del activo neto a restar del patrimonio líquido, como el caso de las acciones.  Tendríamos dos efectos matemáticos similares que habrán de computar los contribuyentes que adquieran activos fijos reales productivos y acciones.  El primero para aprovechar la deducción teórica del 30% y el segundo para disminuir la base fiscal del impuesto al patrimonio. El efecto es disminuir el activo neto a restar del patrimonio líquido, con lo cual se cae en la trampa financiera de tener que aumentar el valor de la inversión en acciones a cifras que no guardan ninguna relación con el pretendido beneficio de reducción del impuesto de patrimonio. ´

Otras transacciones tendientes a disminuir la base fiscal, sugerimos analizarlas comparativamente con las posibles sanciones por inexactitud del 160%.

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

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Bucaramanga, 7 de Diciembre de 2010

LA REFORMA TRIBUTARIA 2010 SIN EFECTO INVIERNO

Para que siga el curso legal en segundo debate en las plenarias, previamente en noviembre 24 de 2010, en sesión conjunta de la fecha fue aprobado en primer debate el Proyecto de Ley N° 124 de 2010 Cámara, 174 DE 2010 Senado "Por medio de la cual se dictan normas tributarias de control y para la competitividad", previo anuncio de su votación en sesión conjunta del día martes 23 de noviembre de 2010.

Ya prácticamente aprobada esta reforma tributaria, no contiene por ahora cargas tributarias orientadas a atender el grave problema económico y social que se presentó por la peor ola invernal que está afectando al país al cierre del año 2010.  Lo que sigue es declarar el Estado de Emergencia que permite la Constitución en el artículo 215, por períodos hasta de treinta días, que sumados no podrán exceder de noventa días en el año calendario. Mediante tal declaración, que deberá ser motivada, podrá el Presidente, con la firma de todos los ministros, dictar decretos con fuerza de ley, destinados exclusivamente a conjurar la crisis y a impedir la extensión de sus efectos.

Podrán, en forma transitoria, establecer nuevos tributos o modificar los existentes. En estos últimos casos, las medidas dejarán de regir al término de la siguiente vigencia fiscal, salvo que el Congreso, durante el año siguiente, les otorgue carácter permanente, que ha sido la tradición de todos los tributos creados en las mismas condiciones: Impuesto al Patrimonio, Gravamen a los Movimientos Financieros, impuesto a las ventas por pagar, entre otros.

Aunque los dos temas: el de la reforma tributaria en curso y el del Estado de Emergencia que se propone (Diciembre 6 de 2010), podrían coincidir en algunos cambios a los tributos existentes o la creación de nuevos, consideramos que ambos deberán seguir caminos jurídicos diferentes, pero finalmente prever que los contribuyentes son los mismos. Esta navidad tributaria tendrá un tinte de solidaridad y mayores cargas para el año 2011.

Establece la Constitución que el Gobierno en el decreto que declare el Estado de Emergencia, señalará el término dentro del cual va a hacer uso de las facultades extraordinarias y convocará al Congreso, si éste no se hallare reunido, para los diez días siguientes al vencimiento de dicho término. El Congreso examinará hasta por un lapso de treinta días, prorrogable por acuerdo de las dos cámaras, el informe motivado que le presente el Gobierno sobre las causas que determinaron el Estado de Emergencia y las medidas adoptadas, y se pronunciará expresamente sobre la conveniencia y oportunidad de las mismas.

No podemos imaginarnos que podría inventarse el Ministro de Hacienda, diferente de la reforma tributaria en curso, para reunir recursos públicos que garanticen una adecuada solución a la quiebra de miles de familias que quedaron sin tierra, empleo, medios de producción, vivienda, pérdidas de seres queridos, incomunicados, para solo citar algunas calamidades. Lo peor, la recuperación de los daños es en el mediano plazo y no en corto tiempo.  Algunas ideas que deberán estar rondando la cabeza del equipo económico: 1- Mantener el Gravamen a los Movimientos Financieros por dos años más, es decir aplazar su eliminación gradual, 2- Aumentar dos puntos del IVA, del 16% al 18%, 3- Autorizar emisión de bonos con suscripción obligatoria para todos los contribuyentes, por tres puntos porcentuales de su declaración de renta del año 2010, 4- Venta de mayor porcentaje de acciones de  Ecopetrol, 5- Venta de ISAGEN, 6- Préstamos de largo plazo, con subsidio de tasa y períodos muertos, para los empresarios y agricultores que perdieron sus medios de producción.

Pero el problema nacional, también es del orden territorial.  Departamentos y Municipios requieren de recursos adicionales para atender en lo local la situación de calamidad. Algunos entes territoriales sufrieron en mayor medida la ola invernal.  Si gran parte de los recursos podrían concentrarse principalmente en la sabana de Bogotá, entonces se olvidarán otras regiones borradas del mapa. Los gobernadores y alcaldes quedarían supeditados a la distribución que hagan las autoridades centrales, cuando sus problemas locales también requieren respuestas inmediatas.

La Constitución no excluye que las medidas tributarias se extiendan también para algunas regiones con problemas críticos.  Algunas ideas adicionales: Aumentar transitoriamente el impuesto al consumo, impuesto de vehículos, incluso emisión de bonos de largo plazo suscritos con base en el impuesto de industria y comercio.     

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

Socio Impuestos Baker Tilly Colombia

E-mail:  [email protected]

Bucaramanga, 14 de Diciembre de 2010 

PUNTOS VARIOS DE LA REFORMA TRIBUTARIA 2010

Algunas prácticas administrativas que estaban  generando ahorros importantes tales como transacciones con moneda extranjera, devoluciones presentadas con garantía, declaraciones de retención sin pago, presentarán cambios importantes en la planeación fiscal desde el momento en que se apruebe la reforma tributaria en curso.

Lo que se propone derogar

Una forma útil de  estudiar una reforma tributaria es comenzando por las normas que se proponen derogar. En el borrador aprobado se plantea abolir a partir de su promulgación el numeral 5 del literal a) y el literal c) del artículo 25 del Estatuto Tributario, así como el numeral 5 del artículo 266 y el literal e) del artículo 580 del Estatuto Tributario.  La verdad, los solos números no dicen nada.

El artículo 25 del Estatuto Tributario Nacional ETN califica cuales son los ingresos que no se consideran de fuente nacional y por tanto no aplican retención en la fuente por renta, de conformidad con el artículo 406 del Estatuto Tributario.  Una de las normas que se deroga es la correspondiente a los créditos que se obtengan en el exterior por empresas nacionales, extranjeras o mixtas establecidas en el país, y los patrimonios autónomos, así como los intereses correspondientes, los cuales expresamente se exceptúan de retención en la fuente. Significa que se consideran de fuente nacional y por tanto sujetos a retención en la fuente, excepto a tratamientos preferenciales de países con los cuales se hayan suscrito acuerdos de doble imposición.

También se propone abolir como ingreso de fuente nacional las rentas por arrendamiento originadas en contratos de leasing que se celebren directamente o a través de compañías de leasing, con empresas extranjeras sin domicilio en Colombia, para financiar inversiones en maquinaria y equipo vinculados a procesos de exportación o a actividades que se consideren de interés para el desarrollo económico y social del país de acuerdo con la política adoptada por el Consejo Nacional de Política Económica y Social, Conpes.

Otra norma que se deroga y que posiblemente tenga efectos fuertes en el impuesto de patrimonio, es el numeral 5 del artículo 266 del ETN que incluye como bienes no poseídos en Colombia los créditos que obtengan en el exterior las empresas nacionales, extranjeras o mixtas, cuyas actividades se consideren de interés para el desarrollo económico y social del país. 

Tal vez estas derogatorias deberían evaluarse de frente a posibles empréstitos urgentes que se requieren para atender la emergencia social y económica producida por la ola invernal.

La última norma  que se pretende derogar es el literal e) del artículo 580 que considera como no presentada la declaración de retención en la fuente sin pago.  Las nuevas normas introducidas proponen como ineficaz las declaraciones presentadas sin pago total y por tanto  no producirá efecto legal alguno, sin necesidad de acto administrativo que así lo declare.

No se aplicará la ineficacia cuando la declaración de retención en la fuente se presente sin pago por parte de un agente retenedor que sea titular de un saldo a favor igual o superior a ochenta y dos mil UVT susceptible de compensar con el saldo a pagar de la respectiva declaración de retención en la fuente. Para tal efecto el saldo a favor debe haberse generado antes de la presentación de la declaración de retención en la fuente por un valor igual o superior al saldo a pagar determinado en dicha declaración, presentar oportunamente la solicitud (6 meses) y que la misma no sea rechazada.

Otra declaración tributaria que se propone sea ineficaz y por tanto sin efecto legal alguno, es  la de derechos de explotación y gastos de administración de los juegos de suerte y azar presentadas sin pago total.

Devolución con garantía

Propone la norma aumentar de 10 días a 20 el tiempo que tiene la autoridad tributaria para la entrega del cheque o título, pero lo mas grave,  adicional al valor equivalente al monto objeto de devolución, tendrán que incluir en la garantía las sanciones por improcedencia.   

Por si fuera poco, aún con garantía, el Director de Impuestos podrá someter a un contribuyente al término general, es decir, suspenderlo hasta por un máximo de noventa  días conforme con lo previsto en el artículo 857-1. Del ETN.  

GABRIEL VASQUEZ TRISTANCHO

Columnista Vanguardia Liberal

Socio Impuestos Baker Tilly Colombia

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Bucaramanga, 4 de Enero de 2011 

TRES IMPUESTOS DE PATRIMONIO 2011

Tres normas quedaron vigentes con relación al impuesto de patrimonio que se causó el 1 de enero de 2011: Ley 1370 de Diciembre 31 de 2009, Ley 1430 de Diciembre 29 de 2010 y el Decreto 4825 del 29 de Diciembre de 2010.  El tributo se dividió en tres categorías, dos de los cuales tienen prácticamente las mismas características: (1)  El que definió la Ley 1370 y que fue corregido por la Ley 1430 principalmente en la definición de la tarifa aplicable independiente de la base fiscal,  (2) El que estableció el Decreto 4825, y (3) La sobretasa sobre el primero, también establecido por el Decreto 4825.

Sobre el primer tributo (1), ya se había comentado que se causa sobre patrimonios líquidos iguales o superiores a 3 mil millones de pesos, con tarifas diferenciales del 2.4% desde 3 hasta 5 mil millones y de ahí en adelante 4.8%.  Ahora se le agrega una sobretasa del 25% (3), la cual deberá liquidarse en el formulario oficial que para el efecto prescriba la DIAN para el impuesto al patrimonio y presentarse en los bancos y demás entidades autorizadas para recaudar.

El nuevo impuesto de patrimonio (2), a cargo de los contribuyentes del impuesto de renta que sean personas naturales, jurídicas y sociedades de hecho, el cual se causará también con base en el patrimonio líquido al 1 de enero de 2011, cuya cuantía sea igual o superior a mil millones de pesos e inferior a tres mil millones de pesos. La escala de la tarifa aplicable será del 1% de mil a dos mil y del 1.4% de dos mil hasta un valor menor a tres mil millones.

Las exclusiones de la base gravable y los no sujetos del impuesto creado por el Decreto 4825, son prácticamente los mismos del primer tributo. No contempla este nuevo tributo (2) la base especial en el caso de las Cajas de Compensación.

Se incorporaron dos normas de control para aquellos grupos económicos que disminuyeron el patrimonio líquido mediante escisiones o que constituyeron sociedades comerciales o civiles de cualquier tipo. 

Deberán sumar los patrimonios líquidos poseídos a 1° de enero de 2011 por las sociedades escindidas y beneficiarias con el fin de determinar su sujeción al impuesto.

De igual manera las personas naturales o jurídicas que durante el año gravable 2010 hayan constituido sociedades comerciales o civiles o cualquier otra forma societaria o persona jurídica, deberán sumar los patrimonios líquidos poseídos a 1° de enero de 2011 por las personas naturales o jurídicas que las constituyeron y por las respectivas sociedades o personas jurídicas constituidas con el fin de determinar su sujeción al impuesto.

Si la sumatoria de los patrimonios líquidos es superior a la base definida en el hecho generador (mil millones hasta un valor inferior a tres mil millones), entonces las sociedades escindidas y beneficiarias, las personas naturales o jurídicas que constituyeron entidades, así como las sociedades o personas jurídicas constituidas, estarán obligadas a declarar y pagar el impuesto al patrimonio a la tarifa correspondiente del patrimonio “consolidado”.

Lo dispuesto sobre escisiones y constitución de sociedades, será igualmente aplicable en todos los casos de fraccionamiento del patrimonio, independientemente de la forma jurídica y de la denominación que se le dé y también aplica, en lo pertinente, al impuesto al patrimonio creado por la Ley 1370 de 2009 (1).

Sobre la constitución de sociedades en el 2010, está el caso de las sociedades anónimas simplificadas que según la Ley 1430 deberán sumar los patrimonios líquidos poseídos a 1º de enero de 2011 por las personas naturales o jurídicas que las constituyeron y por las respectivas SAS con el fin de determinar su sujeción al impuesto. Ésta norma explícita del tributo (1) quedó involucrada en la regla general del Decreto 4825 (2).  

Lo que no quedó explícito, es que las sociedades de cualquier forma societaria (diferentes de la SAS) constituidas por contribuyentes del impuesto de patrimonio de la Ley 1370 de 2009 (1), les “aplica en lo pertinente” las normas del Decreto 4825 (2).   

Lo que sí está claro es que no aplican estas normas para los casos de conversión de limitadas o anónimas en sociedades anónimas simplificadas, lo cual es jurídicamente totalmente diferente de la constitución de una sociedad.